Cassazione n. 19589/2024

nunciato la seguente ORDINANZA Sul ricorso n. 17278-2021, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore p.t., elettivamente domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende– Ricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona di [OSCURATO:PERSONA], quale ex liquidatore della società (cancellata dal registro delle imprese in data 1 febbraio 2021), elettivamente domiciliata in Roma, alla via G. Palumbo, n. 26, presso la società [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] la sentenza n. 6637/21/2020della Commissione tributaria regionale dellaCampania, depositata il 22 . 1 2 .20 20 ; udita la relazione della causa svolta nell’adunanza cameraledel 28 febbraio 2024dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA], Rilevato che Accertamento – Contraddittorio RGN 17278/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA]Agenzia delle entrateha proposto ricorso avverso la sentenza emessa dalla Commissione tributaria regionale della Campania che, in riforma della sentenza del giudice di primo grado, ha accolto il ricorso introduttivo della [OSCURATO:SOCIETA]. avverso l’avviso d’accertamento,con cui erano stati contestati alla società maggiori redditi e disconosciuti costi non deducibili, con conseguente determinazione di un maggior imponibile. La controversia trovava genesi nella verifica eseguita presso la società da funzionari dell’ufficio finanziario, all’esito della quale fu notificato il processo verbale di constatazione e, decorso il termine di sessanta giorni dalla suddetta notifica, fu emesso l’avviso d’accertamento, con il quale, sulla base di una pluralità di rilievi, fu rideterminato l’imponibile della società ai fini Ires ed Iva. Seguì il contenzioso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli, che con sentenza n. 2653/17/2019 rigettò il ricorso della contribuente. L’appello della società fu invece accolto dalla Commissione tributaria regionale della Campania con la sentenza n. 6637/21/2020, ora al vaglio della Corte. Il giudice regionale ha ritenuto fondate le censure della contribuente in merito al denunciato mancato rispetto del contraddittorio endoprocedimentale. Per la cassazione della pronuncia l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso, affidato a due motivi, cui ha resistito la controricorrente. Nell’adunanza camerale del 28dicembre 2024 la causa è stata trattata e decisa. Considerato che Preliminarmente deve riconoscersi la corretta costituzione della società -pur cancellata dal registro delle imprese l’1 febbraio 2021-a mezzo del suo ex liquidatore. Va infatti data continuità al principio di diritto, secondo il quale, nell’ipotesi di cancellazione della società dal registro delle imprese, il differimento quinquennale degli effetti dell'estinzione,previsto dall'art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175 del 2014, con disposizione avente natura sostanziale e operante nei confronti dell'amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione ivi indicati, con riguardo a tributi o contributi, implica che in detto ambito il liquidatore conservi tutti i poteri di rappresentanza della società sul piano sostanziale e processuale(Cass., 27 giugno 2023, n. 18310; 16 dicembre 2022, n. 36892).RGN 17278/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] il primo motivo il ricorrente ufficio denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della l. 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. Il giudice regionale avrebbe errato nel riconoscere un generale obbligo di rispetto del contraddittorio, anche con riguardo ai tributi non armonizzati, senza tener conto che l’unica norma posta a tutela del contraddittorio endoprocedimentale è l’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, che impone il rispettodel termine dilatorio tra la notifica del processo verbale di constatazione e la notifica dell’atto impositivo, nel caso di specie ampiamente rispettato; con il secondo motivo ha denunciato la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, l. 212 del 2000, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. Il giudice regionale avrebbe erroneamente affermato l’inosservanza delle regole del contraddittorio anche in riferimento all’Iva, perché, con il rispetto del termine dilatorioprescritto dall’art. 12 cit., l’amministrazione finanziaria aveva posto la contribuente nelle condizioni di interloquire sugli esiti della verifica, così come emersi dal processo verbale di constatazione notificato, ciò che la società non ha inteso fare. I due motivi possono essere trattati congiuntamente, perché le critiche mosse alla pronuncia sono entrambe afferenti alla desunta inosservanza delle regole sulcontraddittorio endoprocedimentale, e sono dunque tra loro connessi. In tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali la giurisprudenza di legittimità afferma che solo per i tributi "armonizzati" l'Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generale di contraddittorio endo-procedimentale, la cui violazione comporta l'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa. Per quelli "non armonizzati" non è invece rinvenibile, nella legislazione nazionale, un analogo generalizzato vincolo, che pertanto sussiste solo per le ipotesi in cui risulti specificamente sancito (Sez. U, 9 dicembre 2015, n. 24823). Si tratta di un orientamento ormai consolidato,secondo la legislazione ratione temporis vigente, ribadito dalla giurisprudenza di legittimità, e al quale anche questo collegio intende dare continuità.RGN 17278/2021 Consigliere rel. [OSCURATO:PERSONA] perimetro dell’obbligo del contraddittorio restano dunque fuori le imposte non armonizzate, salvo una espressa prescrizione legislativa e, quanto all’iva e a quelle armonizzate, le fattispecie in cui il contribuente non superi la prova di resistenza, ossia quando sia evidente che le ragioni che il contribuente lamenta di non aver fatto valere in occasione di un contraddittorio endo-procedimentale - qualora attuato - non avrebbero comunque determinato l'annullamento dell'atto adottato al termine del procedimento amministrativo, rivelandosi pertanto meramente dilatorie. Il che, può aggiungersi, non vuol significare che alle parti del procedimento amministrativo (Amministrazione e contribuente) debba richiedersi nella fase endo-procedimentale capacità di critica e valutazione delle complessive allegazioni documentali, pari a quelle demandate all’organo giudiziario in sede processuale, ma che la serietà e pertinenza delle allegazioni del contribuente, qualora vagliate dall’Amministrazione finanziaria all’esito della verifica e prima della notificazione dell’atto impositivo, avrebbero potuto incidere sul se e sul contenuto di questo, se celebrato il contraddittorio. Ciò che infatti rileva è la prova che la celebrazione del contraddittorio "avrebbe potuto comportare un risultato diverso" (cfr. Corte di Giustizia UE, 3 luglio 2014, in causa C-129 e C-130/13, [OSCURATO:PERSONA]). Da ciò trova conferma che,quanto alle imposte armonizzate, il principio del contraddittorio non può escludersi per il sol fatto che l’accertamento sia stato fondato solo su indagini eseguite “a tavolino”, senza accessi o ispezioni nella sede del contribuente. Ma ciò, appunto, afferisce ai soli tributi armonizzati. Peraltro, è utile chiarire che, se il contraddittorio endo-procedimentale è obbligatorio per le imposte armonizzate, ciò tuttavia non implica l’insorgenza di un obbligo dell’Agenzia delle entrate di “audizione” del contribuente, cioè un obbligo di convocazione, soprattutto se mancano del tutto i presupposti da cui l’organo accertatore possa evincere l’intenzione del contribuente di contraddire sugli esiti della verifica. Il momento di attuazione del contraddittorio trova più facile identificazione nel realizzarsi della fattispecie prevista dall’art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, ossia nel diritto del contribuente, entro sessanta giorni dal rilascio della copia delprocesso verbale di chiusura delle operazioni RGN 17278/2021 Consigliere rel. Federici da parte degli organi di controllo, di comunicare osservazioni e richieste che sono valutate dall’ufficio impositore. Nel caso di specie è incontestato, e comunque risulta ex actis,non solo che l’amministrazione finanziaria avvertì la contribuente, in sede di verifica, delle garanzie che le venivano riconosciute e assicurate ai fini del contraddittorio, ma è altrettanto pacifico che tra la notifica del processo verbale di constatazione e la notifica dell’avviso di accertamento fu rispettato il termine di sessanta giorni, entro il quale la società non intese tuttavia formulare alcun rilievo o chiarire alcunché. La circostanza si rivela ancor più grave laddove si evidenzia, negli stralci delle osservazioni rilasciate dal rappresentante della società in sede di verifica, riportati nel pvc, che per alcune delle spiegazioni rese ai verificatori in ordine alle irregolarità rilevate, la contribuente si era riservata di produrre successivamente riscontri documentali, che invece neppure nel termine dei sessanta giorni , riconosciuto ex art. 12 comma 7 cit.,risultano essere stati mai allegati. Il giudice regionale, nel considerare inosservate le garanzie del contraddittorio, ha deciso senza tener conto dei principi di diritto enunciati da questa Corte, e non ha neppure tenuto conto dei dati emergenti obiettivamente dallo svolgimento della fase endoprocedimentale. La sentenza va dunque cassata e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Campania, che, oltre alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità, provvederà al riesame dell’atto d’appello, tenendo conto dei principi di diritto dispensati da questa Corte. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza e rinvia il giudizio alla Corte di giustizia tributaria di II gr