Cassazione n. 35808/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11367/2019R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, domiciliata in Roma,via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro- tempore, con sede in Torino, via Assarotti n. 10, elettivamente domiciliata in Roma, via Ovidio n. 32, presso lo studio legale [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale in calce al controricorso, –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte n. 1881/01/2018 , depositata il 5 dicembre 2018; [OSCURATO:PERSONA].G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] udita la relazione della causa svolta nell’adunanza incamera di consiglio del 21 settembre 2023 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; -Rilevato che: 1. In data 12 giugno 2014 [OSCURATO:SOCIETA], società erogante servizio di trasporto pubblico, presentava all’Agenzia delle Entrate –[OSCURATO:PERSONA] I di Torino istanza di rimborso dell’IRAP versata per gli anni di imposta 2010, 2011 e 2012, per una somma complessiva di €466.094,00, in applicazione della normativa sul c.d. cuneo fiscale, disciplinatadall’art. 11, primo comma, lett. a), n. 2) del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446. 2. Formatosi il silenzio-rifiuto da parte dell’Amministrazione finanziaria, la società contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Torinola quale, con sentenza n. 750/08/2017, depositata il 26 maggio 2017 , accoglieva il ricorso, ritenendo che la ricorrente non possedesse alcun requisito di esclusione previsto dalla normativa. 3. Interposto gravame dall’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 1881/01/2018, pronunciata il 25 ottobre 2018, e depositata in segreteria il 5 dicembre 2018, rigettaval’appello e confermava la spettanza del diritto al rimborso. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di duemotivi. Resiste con controricorso [OSCURATO:SOCIETA]. 5.La discussione del ricorso è stata fissata dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 21 R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] settembre 2023, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ. -Considerato che: 1. Il ricorso in esame, come si è detto, è affidato a due motivi. 1.1. Con il primo motivo di ricorso l’Ufficio eccepisce falsa applicazione dell’art. 11, primo comma, lett. a), nn. 2) e 4) del d.lgs. n. 446/1997, degli artt. 112 e 113 del d.lgs. n. 18 agosto 2000, n. 267, degli artt. 18 e 19 del d.lgs. 19 novembre 1997, n. 422; violazione degli artt. 1361, 1367 e 2697 cod. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Deduce, in particolare, l’A.F. che il giudice a quo avrebbe errato nel ritenere il servizio di trasporto pubblico operato dalla società contribuente come non operante in regime di concessione, così realizzandosi il requisito di esclusione dall’applicazione della disciplina agevolativa. Ritiene, inoltre, che la C.T.R. avrebbe errato nel riconoscere l’insussistenza della tariffa, ancorché non remunerativa, in mancanza della prova, di cui è gravato il contribuente, del diritto alla deduzione richiesta. 1.2. Con il secondo motivo l’Ufficio eccepisce nullità della sentenza per difetto di motivazione o per motivazione apparente, nonché violazione dell’art. 36, secondo comma, n. 4 e dell’art. 61 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ., dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ. e dell’art. 111, sesto comma, Cost., in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), dello stesso codice. R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] specifico, l’Amministrazione finanziaria ritiene sussistere, da un lato, il vizio di motivazione apparente rispetto alla natura giuridica del rapporto intercorso tra la Provincia di Torino e la società, e, dall’altro, una mancanza sostanziale della motivazione riguardo alla insussistenza di una tariffa remunerativa. 2.Procedendo quindi all’esame dei motivi di ricorso, osserva la Corte quanto segue. 2.1. Il primo motivo di ricorso è infondato. In materia di c.d. cuneo fiscale, questa Corte, con giurisprudenza ormai consolidata (si v. da ultimo Cass. 3 marzo 2023, n. 6467; Cass. 12 dicembre 2019, n. 32633), ritiene che «in tema di Irap, il vantaggio fiscale della riduzione della base imponibile dichiarata, in applicazione delle deduzioni introdotte dalla l. n. 296 del 2006, art. 1, comma 266 (cd. riduzione del cuneo fiscale prevista dalla L. finanziaria 2007), che ha modificato il d.lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 1, lett. a), nn. 2 e 4, non si applica alle imprese che svolgono attività regolamentata (cd. public utilities) in forza di una concessione traslativa e a tariffa remunerativa, ossia capace di generare un profitto, essendo tale interpretazione del concetto di tariffa coerente con la ratiogiustificatrice del cd. cuneo fiscale». Ai fini dell’applicazione dell’agevolazione in questione, pertanto, è necessario qualificare il rapporto contrattuale esistente tra la società contribuente ed ente pubblico e, in particolare, capire se sia in essere un appalto pubblico, per il quale il beneficio è dovuto, oppure una concessione traslativa, per la quale lo stesso è dovuto se la tariffa non è R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] remunerativa (si v. Cass. 24 febbraio 2022, n. 6284; Cass. 1° marzo 2022, n. 6681; Cass. 1° marzo 2022, n. 6653). Sulla distinzione tra regime di concessione e regime di appalto, questa Corte ha già avuto occasione di precisare che «In tema di IRAP, poiché le imprese che svolgono attività regolamentata (cd. public utilities ), caratterizzate dall'operare in regime di concessione e a tariffa, sono escluse dal godimento degli sgravi sul costo del lavoro (cd. cuneo fiscale) previsti dal d.lgs. n. 446 del 1997, art. 11, comma 1, lett. a), a fini agevolativi di riduzione della base imponibile rileva il regime in cui opera il contribuente, tenuto conto che nella concessione il corrispettivo è costituito dal diritto di gestire il servizio o i lavori oggetto del contratto con assunzione del rischio a carico del concessionario, mentre nel contratto di appalto esso consiste in un contributo economico erogato dalla stazione appaltante» (cfr. Cass. 11 agosto 2020, n. 16889; si v. anche Cass. 4 marzo 2022, n. 7273). La distinzione appena richiamata trova conferma sia nella giurisprudenza amministrativa (si v. Cons. Stato, 9 settembre 2011, n. 5068) che in quella europea (si v., Corte Giust. CE, 15 ottobre 2009, C-196/08; Corte Giust. CE, 10 settembre 2009, C-209/08) e, da ultimo, in un recente arresto delle Sezioni Unite di questa Corte che, in ambito di riparto di giurisdizione, hanno statuito che «in tema di affidamento di servizi da parte della P.A. ad imprese private, la linea di demarcazione tra appalti pubblici di servizi e concessioni di servizi risiede in ciò, che i primi, a differenza delle seconde, riguardano di regola servizi resi alla pubblica amministrazione e non al pubblico degli utenti, non comportano il R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] trasferimento del diritto di gestione quale controprestazione e non determinano, infine, in ragione delle modalità di remunerazione, l'assunzione del rischio di gestione da parte dell'affidatario; pertanto, nell'ipotesi in cui l'Amministrazione debba versare un canone al gestore dei servizi e questi non percepisca alcun provento dal pubblico indifferenziato degli utenti, il rapporto va qualificato in termini di appalto di servizi» (cfr. Cass., sez. U., 18 maggio 2020, n. 10080). Ciò posto, nella sentenza impugnata il giudice di secondo grado, preso atto del rapporto contrattuale esistente tra le parti, ha ritenuto sussistere un appalto pubblico di servizi , dato che, in coerenza con i principi sopra richiamati e attraverso una valutazione in fatto insindacabile da questa Corte, ha accertato la corresponsione di un corrispettivo da parte dell’Amministrazione nei confronti de ll’impresa di trasporto pubblico, l’assenza di trasferimento di funzioni pubbliche e la non remuneratività della tariffa, in quanto il prezzo applicato non copre il costo sostenuto, ed è quindi inidoneo ad assicurare l’equilibrio economico - finanziario dell’attività, essendo una questione che si pone unicamente per le imprese che operano in regime di concessione (si v. Cass.1° marzo 2022, n. 6681). La decisione impugnata appare peraltro corretta anche in ragione di quanto previsto dalla normativa di settore del trasporto pubblico locale (d.lgs. 19 novembre 1997, n. 422), che ha sancito l’avvio del processo di liberalizzazione del mercato del trasporto pubblico locale e per la quale, ai sensi degli artt. 18 e 19 d.lgs. cit., la regolamentazione dei rapporti tra p.A. e vettori avviene proprio con contratti di servizio, che R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] rientra nella categoria degli appalti pubblici di servizi (Cass.22 ottobre 2014, n. 22425). 2.2. Il secondo motivo di ricorso è pure infondato. Per giurisprudenza costante di questa Corte, il vizio di motivazione apparente ricorre «allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l'iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (cfr. da ultimo Cass. 22 giugno 2023, n. 17915). Come evincibile anche dalle considerazioni esposte nel punto precedente, la C.T.R. ha esposto al di sopra del c.d. minimo costituzionale le ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento della propria decisione, così non potendosi riscontrare una motivazione apparente. Infatti, la corte territoriale non si è limitata richiamare e condividere le conclusioni del primo grado di giudizio, ma ha argomentato il proprio convincimento, scrutinando la documentazione versata in atti (in particolare, i contratti di servizio), accertando il mancato trasferimento di potestà pubbliche (e quindi escludendo la natura concessoria del rapporto), verificando la natura della tariffa e verificando l’esistenza di compenso per la società contribuente, sì da R.G. N.11367/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] arrivare alla conclusione della qualificazione del rapporto come appalto di servizi. 3. Consegueil rigetto del ricorso. Le spese di giudizio seguono la soccombenza della ricorrente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115. P.Q.M. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso. Condanna l’Agenzia delle Entrate alla rifusione, in favore della S