Cassazione n. 12341/2026

to e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] di gestione del risparmio S.p.a., in personadel legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesadall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] DeRenzis Sonnino;-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di II Grado dellaSicilia, n. 5213/2024 depositata il 04/07/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] investimenti società di gestione del risparmio s.p.a. haimpugnato l’avviso di accertamento catastale n. CT0011239/2019,notificato in data 05.02.2019, relativo ad un immobile adibito ad albergoin Catania, [OSCURATO:PERSONA] n. 218, identificato nel foglio di mappa 69, particella6505 subalterno 32, z.c. 1, categoria D/2, con [OSCURATO:PERSONA] di Euro221.000,00. L’unità immobiliare oggetto di contenzioso (sub. 32) ha avutoorigine dalla fusione dell’originaria unità (sub. 30) con un piccolo vanoripostiglio (sub. 31) di mq. 9, avvenuta con denuncia di variazione n.3422.1/2018 del 09/02/2018 per “fusione”, protocollo n. CT0025148, incategoria D/2 senza classe e consistenza con rendita catastale €126.500,00. L’accertamento è stato effettuato utilizzando il criterio persurrogazione dei valori immobiliari (mediante comparazione effettuatautilizzando le tabelle del prontuario fondate sulle quotazioni OMI).In primo grado il ricorso è stato disatteso mentre l’appello presentatodalla contribuente è stato integralmente accolto.2.La CGT2 ha affermato: “E’ errato il metodo di stima adottatodall’Ufficio, che non tiene conto che, per gli immobili a destinazionespeciale e particolare, come quello oggetto di processo, è obbligatorioforza di legge con la legge di stabilità n.190/2014, nonché norma diinterpretazione autentica delle modalità di applicazione dell'articolo 10 delregio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni,dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249.Per cui, l’Ufficio è tenuto ad adottare le metodologie estimativeindicate dalla medesima circolare (v. Cassazione Civile, Ordinanza6302/2022).Sul punto, il dubitare, da parte dell’Ufficio, che la circolare abbiavalore di legge, contrasta insanabilmente con il dato normativo (art.1,Numero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026comma 244 della l.n.190/2014). Orbene, l’avviso di accertamento quiimpugnato, è fondato sul metodo sintetico-comparativo per surrogazionedei valori immobiliari, che non è previsto dalle norme in vigore, e tantomeno dalla circolare n. 6/2012. Non appare utilizzabile neppure lacomparazione con altre unità immobiliari, operata in via indiretta tramitevalori unitari medi ricavati dall’Osservatorio del [OSCURATO:PERSONA], conriferimento a un prontuario tecnico condiviso con gli ordini professionali disettore, in quanto il valore venale secondo l’approccio di mercato, in basealla circolare n. 6/2012, si può stimare soltanto con l’analisi del mercatodelle compravendite, cioè i contratti stipulati nel biennio 1988/1989, chel’Ufficio non dimostra di possedere.In assenza di tali dati, come nel caso di specie, si deve far riferimento alcosto di ricostruzione, come correttamente ha fatto l’appellante”.Avverso la predetta decisione ricorre l’Agenzia delle Entrate. Resiste concontroricorso la società contribuente.Le parti hanno depositato memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si denuncia la violazione e falsa applicazionedell’art. 1, comma 244, della legge n. 190/2014, dell’art. 10, comma 1,del r.d.l. n. 652/1939, e degli artt. 27 e 28 del d.P.R. n. 1142/1949,nonché, sotto altro profilo, per violazione dell’art. 7 della legge n.212/2000 e del d.P.R. n. 701/1994, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3 c.p.c.Il giudice di merito avrebbe non solo sbagliato nel ritenere il criterioutilizzato dall’Agenzia errato, perché non previsto dalla norma, maavrebbe anche sbagliato nel ritenere corretta l’applicazione del criterio diricostruzione invocato dai contribuenti essendo questo subordinatoall’inapplicabilità del primo criterio, cioè al metodo del valore di mercato.L’agenzia sostiene che la stima in rettifica era stata operata secondo ilmetodo comparativo volto ad accertare il valore di mercato del bene.Numero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026L’affermazione del giudice d’appello secondo cui il metodo comparativonon sarebbe previsto dalla legge sarebbe, dunque, contraria alla legge.Di ciò non avrebbe mostrato di essere consapevole il giudice d’appello, ilquale ha ritenuto applicabile il criterio di ricostruzione, quello utilizzatodalla contribuente nella DOCFA, senza aver valutato l’applicabilità delcriterio del valore venale di cui al primo comma dell’art. 28 cit., cosìviolando per disapplicazione la disposizione normativa qui invocata.2. Il motivo è fondato.Occorre premettere che con il r.d.l. n. 652 del 1939 (convertito conlegge n. 1249 del 1939) e, successivamente, con d.P.R. n. 1142 del 1949è stato disciplinato il [OSCURATO:PERSONA] edilizio urbano e i fabbricati sono statisuddivisi in due raggruppamenti: quello degli immobili a destinazioneordinaria e quello degli immobili a destinazione speciale o particolare; peril primo gruppo si procede con l’attribuzione di categoria e classe, per ilsecondo non si esegue detta classificazione, ma si procede mediante stimadiretta.Secondo quanto prescritto dall'art. 10 del r.d.l. n. 652 del 1939,conv. dalla legge n. 1249 del 1939, la rendita catastale delle unitàimmobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati di cui all'art. 28della legge 8 giugno 1936, n. 1231, costruiti per le speciali esigenze diuna attività industriale o commerciale e non suscettibili di unadestinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni,è quindi determinata con stima diretta per ogni singola unità, edegualmente si procede per la determinazione della rendita catastale delleunità immobiliari che non sono raggruppabili in categorie e classi, per lasingolarità delle loro caratteristiche.In particolare, in base all'art. 30 del d.P.R. n. 1142 del 1949, letariffe non si determinano per le unità immobiliari indicate nell'art. 8,tuttavia la rendita catastale delle unità immobiliari appartenenti a talicategorie si accerta ugualmente, con stima diretta per ogni singola unità.Numero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026In caso di classamento di immobili con destinazione specialel'attribuzione della rendita catastale realizzata in seguito alla cd.procedura DOCFA è quindi determinata, ex art. 10, r.d.l. n. 652 del 1939,conv. in legge n. 1249 del 1939, con stima diretta per ogni singola unità epuò avvenire tanto con procedimento diretto, ossia partendo dal redditolordo ordinariamente ritraibile e detraendo le spese e le eventuali perdite,quanto con procedimento indiretto, ossia attraverso un calcolo fondato sulvalore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercato dell'immobileovvero dal costo di ricostruzione, tenendo conto, in tale ultimo caso, deldeprezzamento delle unità in ragione del loro stato attuale, del livello diobsolescenza e del ciclo di vita tecnico-funzionale (cfr. Cass. n.7854/2020).Viene in rilievo la circolare emanata dall’Agenzia delle Entrate il 29novembre 2012, n. 6.Com’è noto l'art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n.190 ha stabilito che: «Nelle more dell'attuazione delle disposizioni relativealla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto deifabbricati, di cui all'articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi eper gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212,l'articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, conmodificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successivemodificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolaredell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la«Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari adestinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi».Sicché la predetta circolare, ha in forza della disposizione innanziinvocata valore normativo (in termini: Cass., Sez. 5, n. 23382/2022),essendo stata recepita, sia pure transitoriamente, tra le fonti primariedella disciplina catastale (con specifico riguardo alla “stima diretta”) degliedifici a destinazione speciale o particolare.Numero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026Sicché, tornando alle modalità con le quali la stima può essereeffettuata, la circolare precisa «che con la locuzione “stima diretta” siintende la stima effettuata in maniera puntuale sugli immobili adestinazione speciale o particolare, per i quali, proprio in relazione allapeculiarità delle relative caratteristiche, non risulta possibile fareriferimento al sistema delle tariffe. In tale contesto, la rendita catastalepuò essere determinata con “procedimento diretto” o con “procedimentoindiretto”.Il procedimento diretto è quello delineato dagli artt. 15 e seguentidel Regolamento, ove si stabilisce che la rendita catastale si ottiene dalreddito lordo ordinariamente ritraibile, detraendo le spese e le eventualiperdite. Il reddito lordo ordinario è il canone di locazione, fatte salve leeventuali aggiunte e detrazioni di cui agli artt. 16 e 17 (tra le prime, lespese di manutenzione ordinaria sostenute dal locatario anziché dalproprietario; tra le seconde, alcune spese condominiali sostenute dalproprietario anziché dal locatario).Il procedimento indiretto è, invece, quello previsto dagli artt. 27 eseguenti del Regolamento, nei quali si precisa che il reddito ordinario puòessere calcolato a partire dal valore del capitale fondiario, identificabile nelvalore di mercato dell’immobile (se esiste un mercato dellecompravendite), ovvero nel valore di costo di ricostruzione, tenendoconto, in quest’ultimo caso, di un adeguato “coefficiente di riduzione inrapporto allo stato attuale delle unità immobiliari” (deprezzamento)» (par.2); «Il valore venale può essere individuato tramite un’indagine delmercato delle compravendite, e in via subordinata attraverso il costo diricostruzione (criterio, quest’ultimo, approfondito più avanti). Conspecifico riferimento all’approccio di mercato, occorre indagare, in modosimile al procedimento relativo all’approccio reddituale, il mercato dellecompravendite, riferite al biennio economico 1988-89 e relative allatipologia di immobili simili a quello oggetto di accertamento. La stima delNumero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026più probabile valore di mercato, attesa la grande eterogeneità checaratterizza gli immobili a destinazione speciale e particolare, è condottasulla base dei valori di compravendita ricavati dall’indagine effettuata,privilegiando procedimenti di confronto multiparametrici» (par. 5).Dunque, in tema di classamento di immobili con destinazionespeciale e censiti nei gruppi D ed E, l'accertamento della rendita catastale,proposta dal contribuente mediante una dichiarazione di variazionecatastale con la procedura DOCFA, avviene con stima diretta per ognisingola unità, utilizzando un procedimento diretto - che si fonda sulreddito lordo (canone di locazione) ordinariamente ritraibile e ladetrazione delle spese e delle eventuali perdite - ovvero indiretto - cheindividua il valore del capitale fondiario, costituito dal valore di mercatodell'immobile, o il valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, inquest'ultimo caso, di un adeguato coefficiente di riduzione in rapporto allostato attuale delle unità immobiliari (Cass., Sez. Trib., n. 27561/2024;Cass., Sez. Trib., n. 33799/2024).Con riferimento alla stima indiretta, l’art. 28 d.P.R. n. 1142/1949 quiin rilievo è chiaro nell’affermare che la determinazione della renditacatastale deve “di regola”, ma non necessariamente, avvenire tenendopresenti i prezzi correnti per la vendita di unità immobiliari analoghe.L’espressione letterale utilizzata dal legislatore “di regola” rende,quindi, evidente l’erroneità della decisione qui impugnata, e ciò anche inconsiderazione della affermata apodittica esclusione di ulteriori criteri dideterminazione della rendita non rendendosi percepibile la ragione per laquale la determinazione effettuata con modalità diverse ed ulteriori,peraltro riconosciute nella stessa circolare normativizzata, dovrebberitenersi incompatibile con il citato art. 28.E ciò laddove la circolare normativizzata prevede che la stima del piùprobabile valore di mercato, attesa la grande eterogeneità che caratterizzagli immobili a destinazione speciale e particolare, è condotta sulla base deiNumero registro generale 3019/2025Numero sezionale 1240/2026Numero di raccolta generale 12341/2026Data pubblicazione 03/05/2026valori di compravendita ricavati dall'indagine effettuata, privilegiandoprocedimenti di confronto multiparametrici.Del resto, a riprova di quanto innanzi osservato, la stessa circolarefa rinvio ad un manuale operativo che l’Agenzia assume, nella fattispecie,di aver impiegato.3. Con il secondo strumento impugnatorio si denuncia la violazione efalsa applicazione dell’art. 2 del d.P.R. n. 182/1989 in combinato dispostocon l'art. 22 della L. 27 luglio 1978, n. 392, in relazione all’art. 360, primocomma, n. 3 c.p.c. Si denuncia che il giudice di merito, nel dichiararecorretta, congrua e condivisibile la rendita catastale proposta dallasocietà, aderendo espressamente alla perizia di parte, avrebbe violato efalsamente applicato il criterio di calcolo utilizzato erroneamente dallacontribuente; quest’ultimo sarebbe utilizzabile soltanto per gli immobili aduso abitazione mentre la fattispecie in oggetto riguarda un immobile adestinazione speciale.Il motivo rimane assorbito dall’accoglimento della prima censura.4. In conclusione, il ricorso deve essere accolto in relazione allaprima censura, assorbita la seconda e, per l’effetto, la sentenza impugnatava cassata con rinvio della causa alla Corte di Giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per laregolazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte, accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa allaCorte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversacomposizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, il 10 febbraio 2026.Il PresidenteLiberato Paolitto