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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 31 luglio 2026

Cassazione n. 24322/2026

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tempore, rappresentato e difeso dall'avvocatoSalvatore [OSCURATO:PERSONA]Agenzia Delle Entrate, Riscossione in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-resistente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia n.7608/2022 depositata il 14/09/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/07/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026La società [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. a r.l. impugnavadinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento la cartella dipagamento n. 29120150009995590, il ruolo esattoriale n. 2015/250010 el’avviso di accertamento n.

T120929363133473340000001/D,assumendone l’illegittimità sotto plurimi profili, concernenti, tra l’altro,l’omessa comunicazione dell’esito della liquidazione, il difetto dimotivazione del ruolo e della cartella, la mancata notificazione dell’attopresupposto, la nullità o inesistenza della notificazione, la decadenzadell’agente della riscossione e l’insussistenza della pretesa creditoria.L’agente della riscossione si costituiva nel giudizio di primo gradochiedendo il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale diAgrigento, con sentenza n. 724/01/17, rigettava il ricorso.

La societàcontribuente proponeva appello dinanzi alla Commissione tributariaregionale della Sicilia, deducendo, in particolare, la nullità della sentenzadi primo grado per difetto di motivazione, la mancata chiamata in causadell’ente impositore e la decadenza dell’agente della riscossione, oltre ariproporre le domande e le eccezioni già formulate nel giudizio introduttivoe nelle memorie illustrative. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale dellaSicilia, con sentenza n. 7608/3/2022, depositata il 14 settembre 2022,confermava la decisione di primo grado, rigettando l’appello, condannandol’appellante al pagamento delle spese del giudizio di secondo grado.Avverso detta sentenza la società [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] SocietàCoop. a r.l. ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.L’Agenzia delle Entrate-Riscossione si è costituita con atto depositato alsolo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione, dandoNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 36del d.lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc.civ. e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., assumendosi la nullità dellasentenza impugnata per motivazione apparente o comunque insufficientein ordine a plurime questioni dedotte dalla contribuente.

In particolare, laricorrente lamenta che la Commissione tributaria regionale avrebbepronunciato su una censura relativa all’omessa sottoscrizione del ruolo allaquale la parte aveva rinunciato, avrebbe respinto in modo apodittico ladoglianza sul difetto di motivazione della cartella, si sarebbe limitata adaffermare l’insussistenza del litisconsorzio necessario con l’ente impositoresenza spiegare il modo in cui il principio richiamato si applicava allafattispecie concreta, avrebbe dichiarato inammissibili talune doglianzeasseritamente introdotte con memoria senza individuarle specificamente eavrebbe omesso di esaminare le memorie illustrative depositate nelgiudizio di appello, nelle quali erano state prospettate questioniconcernenti, fra l’altro, la regolare costituzione dell’agente dellariscossione e la validità della procura alle liti.Il primo motivo è infondato.Occorre premettere che il vizio di motivazione apparente, denunciabilecome nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc. civ., ricorre soltanto quando la motivazione manchi del tutto sottol’aspetto materiale e grafico, ovvero quando, pur formalmente esistente, sirisolva in argomentazioni obiettivamente inidonee a rendere percepibile ilfondamento della decisione, perché meramente assertive, inconciliabili odel tutto prive di riferibilità alla fattispecie concreta.

Non è, invece,configurabile tale anomalia quando il giudice abbia espresso una ragionedecisoria riconoscibile, ancorché sintetica o non condivisa dalla parte,poiché in tal caso la censura si risolve non nella denuncia di un vizioNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026strutturale della sentenza, ma nella critica del merito della valutazionecompiuta.L’ordito dei principi nomofilattici è chiaro.

Nulla è la sentenza che dietro laparvenza di una giustificazione della decisione assunta, contenga unamotivazione che non consente di «comprendere le ragioni e, quindi, le basidella sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultatoenunciato», non assolvendo in tal modo alla finalità di esternare un«ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con uncerto procedimento enunciativo», logico e consequenziale, «a spiegare ilrisultato cui si perviene sulla res decidendi» (Cass. Sez.

U., 3 novembre2016, n. 22232).Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è soloapparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendoquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile ilfondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass. Sez.

U, 3 novembre 2016, n. 22232, citata; Cass., 15giugno 2017, n. 14927; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 20ottobre 2021, n. 29124).

Invero, si è in presenza di una tipica fattispeciedi «motivazione apparente», allorquando la motivazione della sentenzaimpugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistentee, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia,essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale danon attingere la soglia del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111,comma 6, Cost. (tra le tante: Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 25marzo 2021, n. 8400; Cass., 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., 13 aprile2021, n. 9627).Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Alla luce di tali criteri, la sentenza impugnata non presenta il denunciatovizio radicale. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha individuato ilcontenuto essenziale delle doglianze devolute con l’appello e ha reso, perciascuno dei nuclei decisivi della controversia, una risposta argomentativaidonea a far comprendere la ragione del rigetto.

Essa ha esaminato lacensura concernente la nullità della sentenza di primo grado per difetto dimotivazione, affermando che «l’impugnazione con la quale l’appellante silimiti [...] a dedurre soltanto vizi di rito avverso una pronuncia che abbiadeciso anche nel merito in senso a lui sfavorevole, è inammissibile»; haaffrontato la questione relativa alla mancata chiamata in causa dell’enteimpositore, rilevando che l’agente della riscossione ha «l’onere (nonl’obbligo) di chiamare in causa l’ente creditore»; ha scrutinato la dedottadecadenza dell’agente della riscossione, richiamando il principio secondocui gli effetti della notificazione si producono, per il notificante, almomento della consegna del piego all’agente notificatore o al personaledel servizio postale; ha, inoltre, esaminato i motivi originari riproposti inappello in ordine al ruolo, alla cartella di pagamento, alla comunicazionedell’esito del controllo automatizzato, alla notificazione e alla fondatezzadella pretesa.

Ne deriva che il percorso motivazionale, pur connotato dasintesi, è complessivamente intellegibile e consente di individuare lerationes decidendi poste a fondamento della conferma della pronuncia diprimo grado.In particolare, non assume decisività la deduzione secondo cui il giudice diappello avrebbe pronunciato anche sulla questione dell’omessasottoscrizione del ruolo, alla quale la parte assume di avere rinunciato.

Lasentenza impugnata, sul punto, ha affermato che «l’art. 12 del D.P.R. n.602 del 1973 non prevede alcuna sanzione per l’ipotesi della sua omessasottoscrizione» e che opera la presunzione generale di riferibilità dell’attoamministrativo all’organo da cui promana.

Anche a voler ritenere che taleprofilo non fosse più devoluto alla cognizione del giudice regionale, laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026relativa statuizione si è risolta in una pronuncia di rigetto, aggiuntiva epriva di incidenza pregiudizievole autonoma sulla posizione dellacontribuente.

La censura, pertanto, non evidenzia un concreto interessealla cassazione della sentenza, né dimostra che l’esame di tale questioneabbia inciso sulla decisione delle altre doglianze o abbia determinato unampliamento del decisum idoneo a pregiudicare la ricorrente.Il rilievo, oltre a non integrare un vizio di motivazione apparente, difettaaltresì di concreto interesse, poiché la statuizione resa su una questioneasseritamente rinunciata non ha determinato alcun effetto sfavorevoleautonomo né ha inciso sull’esito complessivo della controversia.Quanto al dedotto difetto di motivazione della cartella, la Commissionetributaria regionale ha affermato che «la cartella di pagamento contiene[...] tutti gli elementi dai quali desumere le ragioni di fatto e di diritto dellapretesa creditoria oggetto dell’attività di riscossione».

Tale affermazioneintegra una motivazione effettiva, perché esplicita la ragione del rigettodella doglianza, individuandola nella sufficienza del contenuto informativodell’atto impugnato.

La ricorrente, sotto la veste della nullità dellasentenza, tende in realtà a contestare la correttezza di taleapprezzamento, senza tuttavia dimostrare l’assoluta incomprensibilitàdella motivazione resa dal giudice di merito.Parimenti, con riguardo alla mancata chiamata in causa dell’enteimpositore, il giudice regionale ha richiamato la regola secondo cui, nelleliti promosse contro l’agente della riscossione che non riguardinoesclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi, l’art. 39 deld.lgs. n. 112 del 1999 pone a carico dell’agente un onere di chiamatadell’ente creditore, dalla cui omissione possono discendere conseguenzenei rapporti interni, ma non un’ipotesi di litisconsorzio necessario.

Lasentenza afferma, infatti, che l’agente della riscossione risponde delleconseguenze della lite «senza che sussista alcun litisconsorzionecessario».

Anche tale passaggio rende percepibile la ratio decidendi: laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026mancata partecipazione dell’ente impositore non comporta, di per sé, lanullità del giudizio né imponeva la rimessione della causa, sicché ladoglianza è stata respinta in applicazione di un principio giuridicochiaramente enunciato e riferibile alla fattispecie dedotta.Neppure l’omesso esame analitico delle memorie illustrative consente diravvisare una motivazione apparente.

Le memorie hanno funzionemeramente illustrativa delle domande e delle eccezioni ritualmenteintrodotte e non possono ampliare il thema decidendum mediantel’introduzione di nuove ragioni di impugnazione. [OSCURATO:PERSONA] tributariaregionale, nel rilevare l’inammissibilità delle doglianze non dedotte conl’originario ricorso, ma prospettate soltanto con memoria, ha espresso unaragione decisoria riconoscibile e coerente con la funzione propria di tali attidifensivi, osservando che «con le memorie non si possono dedurre motivinuovi, potendo le stesse avere soltanto carattere illustrativo dei motivi diimpugnazione dedotti con il ricorso tempestivamente proposto».

Laricorrente, per infirmare tale statuizione, avrebbe dovuto indicarepuntualmente quali specifiche questioni fossero state tempestivamenteintrodotte con il ricorso o con l’atto di appello e fossero state poi soltantoillustrate nelle memorie, non essendo sufficiente una generica denuncia dimancata considerazione del complessivo contenuto degli scritti difensivi.In particolare, la questione del difetto di procura o del potererappresentativo dell’agente della riscossione, prospettata nelle memorie,non poteva essere utilmente introdotta oltre il primo atto utile,richiedendo una contestazione specifica e tempestiva.Il primo motivo, dunque, confonde il vizio di nullità della sentenza permancanza o apparenza della motivazione con la mera insufficienza o nonpersuasività delle argomentazioni svolte dal giudice di merito.

Poiché lamotivazione della sentenza impugnata consente di ricostruire il percorsologico-giuridico seguito dalla Commissione tributaria regionale e diindividuare le ragioni poste a fondamento del rigetto dell’appello, nonNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026ricorre l’anomalia motivazionale denunciata.

Il motivo deve, pertanto,essere rigettato.Con il secondo motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 132, secondocomma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 111, sesto comma, Cost.,deducendosi la nullità della sentenza per mancanza o apparenza dellamotivazione, nella parte in cui la Commissione tributaria regionaleavrebbe omesso di indicare le ragioni del proprio convincimento in ordinealla rituale costituzione dell’agente della riscossione e alla mancatachiamata in causa dell’ente impositore, limitandosi, secondo laprospettazione della ricorrente, ad affermazioni generiche e assertiveprive di effettiva disamina del quadro processuale e probatorio.Il secondo motivo è infondato.La censura ripropone, sotto una diversa angolazione, la medesimadenuncia di nullità della sentenza per motivazione apparente giàesaminata con riferimento al primo motivo, circoscrivendola ai profili dellarituale costituzione dell’agente della riscossione e della mancata chiamatain causa dell’ente impositore.

Anche in relazione a tali aspetti, tuttavia,non ricorre l’anomalia motivazionale denunciata, poiché la sentenzaimpugnata contiene una ragione decisoria riconoscibile e consente diindividuare il fondamento giuridico della conferma della decisione di primogrado.Quanto alla mancata chiamata in causa dell’ente impositore, laCommissione tributaria regionale ha espressamente scrutinato ladoglianza, osservando che «a norma dell’art. 39 del decreto legislativo1999, n. 112 l’agente della riscossione ha l’onere (non l’obbligo) dichiamare in causa l’ente creditore» e che tale omissione rileva nei rapportiinterni, «senza che sussista alcun litisconsorzio necessario».

Il passaggio,benché sintetico, è idoneo a rendere percepibile la ratio decidendi,individuata nell’insussistenza di un obbligo processuale di integrazione delNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026contraddittorio nei confronti dell’ente creditore e, quindi, nell’assenza diuna nullità del giudizio derivante dalla mancata partecipazione diquest’ultimo.Con riguardo, invece, alla dedotta irregolarità della costituzionedell’agente della riscossione, va rilevato che la stessa prospettazione dellaricorrente colloca tale questione, in modo prevalente, nelle memorieillustrative depositate nel giudizio di appello.

Tali atti, come già rilevato,non possono introdurre nuovi motivi di gravame, ma soltanto sviluppare eillustrare questioni già ritualmente devolute al giudice dell’impugnazione.La sentenza impugnata ha dato continuità a tale principio, affermando che«con le memorie non si possono dedurre motivi nuovi, potendo le stesseavere soltanto carattere illustrativo dei motivi di impugnazione dedotti conil ricorso tempestivamente proposto».

La ricorrente, a fronte di tale ratio,non indica in modo puntuale dove e con quali termini la questione relativaal difetto di procura o di ius postulandi fosse stata proposta come specificomotivo di appello, né dimostra che essa costituisse questione giàcompresa nel thema decidendum devoluto al giudice regionale.

Nediscende che l’eventuale omissione motivazionale sul punto non èdecisiva, essendo la censura preclusa dalla tardività della contestazione e,comunque, non emergendo alcun interesse concreto alla cassazione delladecisione per tale profilo.In ogni caso, la doglianza difetta anche di decisività.

L’eventualeirregolarità della costituzione della parte resistente non comporta, di persé, l’accoglimento del ricorso introduttivo del contribuente, né determinaautomaticamente la nullità della decisione resa all’esito del giudizio.

Ilgiudice tributario resta tenuto a decidere la controversia sulla base deglil’asserita irritualità della costituzione dell’agente della riscossione nonesonera la parte ricorrente dall’onere di dimostrare la fondatezza dellecensure rivolte contro la cartella, il ruolo e gli atti presupposti.Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Ne consegue che il secondo motivo non individua una carenzamotivazionale riconducibile al paradigma dell’art. 132, secondo comma, n.4, cod. proc. civ., ma si risolve nella critica alla sinteticità dellamotivazione e nella riproposizione di questioni che, per un verso, risultanogià esaminate dal giudice regionale e, per altro verso, non sonoadeguatamente ricondotte a un motivo di appello ritualmente proposto.

Ilmotivo deve, pertanto, essere rigettato.Con il terzo motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4,cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt. 12 e 18 deld.lgs. n. 546 del 1992 e degli artt. 81, 83, 101, 112 e 115 cod. proc. civ.,sostenendosi che il giudice di appello avrebbe omesso di rilevare, anched’ufficio, l’irregolare costituzione dell’agente della riscossione nei giudizi dimerito, per asserita mancata produzione della procura alle liti e per difettodi ius postulandi del difensore tecnico, con conseguente irregolareformazione del contraddittorio.Il terzo motivo è inammissibile, per tardiva proposizione della questione,e comunque infondato.La censura difetta, anzitutto, di specificità, poiché non indica in modopuntuale in quale atto del giudizio di appello la questione relativa allanullità della procura, al difetto di rappresentanza processuale o allacarenza di ius postulandi dell’agente della riscossione sia stata ritualmenteintrodotta come motivo di gravame.

La ricorrente richiama plurimededuzioni contenute nelle memorie illustrative depositate nel corso delgiudizio di secondo grado, ma non chiarisce se, e in quali precisi termini,la doglianza fosse già compresa nell’atto di appello, né riproduce ilcontenuto essenziale dell’atto processuale dal quale dovrebbe desumersila tempestiva devoluzione della questione al giudice regionale.Tale carenza è rilevante perché, nel giudizio di appello, il themadecidendum resta delimitato dai motivi di gravame ritualmente proposti,mentre le memorie illustrative hanno la sola funzione di sviluppare eNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026chiarire le questioni già introdotte, senza poter veicolare motivi nuovi.

Lastessa sentenza impugnata ha valorizzato tale principio, affermando che«con le memorie non si possono dedurre motivi nuovi, potendo le stesseavere soltanto carattere illustrativo dei motivi di impugnazione dedotti conil ricorso tempestivamente proposto».

A fronte di tale ratio, il ricorso percassazione avrebbe dovuto confrontarsi specificamente con il limitefunzionale delle memorie e dimostrare che la questione della procura edello ius postulandi non era stata introdotta per la prima volta con esse,ma costituiva sviluppo di una censura già tempestivamente formulatanell’atto di appello.La conclusione è confortata dal principio recentemente ribadito da questaCorte in fattispecie affine, secondo cui, in tema di rappresentanzaprocessuale delle persone giuridiche, la persona fisica che ha conferito ilmandato al difensore non ha l'onere di dimostrare tale sua qualità,essendo sufficiente l'indicazione della funzione e del potere del soggettoche ha rilasciato la procura, normalmente ricavabile da pubblici registri;ne consegue che la parte che intenda contestare in giudizio l’effettivaesistenza del potere esercitato dal soggetto che conferisce la procura hal’onere di proporre una specifica e tempestiva eccezione in ordineall'effettiva esistenza del potere esercitato e all’impossibilità di verificaretale circostanza attraverso la consultazione di registri pubblici (Cass. n.11255/2026).Nel caso di specie, la questione relativa al potere di conferire la procura ealla regolare costituzione dell’agente della riscossione risulta prospettata,secondo la stessa ricostruzione della ricorrente, soltanto con la secondamemoria illustrativa del giudizio di appello e non già con l’atto introduttivodel gravame o, comunque, con il primo atto utile.

Essa è, pertanto,tardiva, poiché la contestazione del potere rappresentativo e dello iuspostulandi deve essere sollevata immediatamente, con eccezioneNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026specifica, non potendo essere rimessa a deduzioni successive aventi merafunzione illustrativa.Ne consegue che non può utilmente prospettarsi un vizio di omessapronuncia ai sensi dell’art. 112 cod. proc. civ.

L’omessa pronunciapresuppone, infatti, una domanda, un’eccezione o un motivo diimpugnazione ritualmente introdotti nel processo e devoluti alla cognizionedel giudice.

Quando, invece, la questione sia prospettata soltanto con unessa fosse già compresa nel perimetro dell’impugnazione, non èconfigurabile un obbligo del giudice di merito di decidere su di essa comesu un autonomo motivo di gravame.Il motivo, inoltre, non coglie la distinzione tra regolare instaurazione delcontraddittorio e regolarità della costituzione della parte resistente.

Ilrapporto processuale si instaura con la proposizione del ricorso neiconfronti del soggetto indicato come destinatario dell’impugnazionedell’atto tributario.

La contribuente ha evocato in giudizio l’agente dellariscossione, sicché il contraddittorio processuale si è formato nei confrontidella parte chiamata a contraddire sull’atto impugnato.

L’eventuale viziodella costituzione della parte resistente, ove pure sussistente, non incideautomaticamente sulla valida instaurazione del giudizio, ma puòriguardare soltanto l’efficacia dell’attività difensiva svolta da quella parte.Sotto tale profilo, la doglianza difetta anche di decisività.

L’asseritairregolarità della procura alle liti o del potere rappresentativo del difensoretecnico dell’agente della riscossione non comporta, di per sé,l’accoglimento del ricorso introduttivo della contribuente, né determinal’invalidità della sentenza che abbia deciso la controversia sulla base deimotivi di impugnazione dell’atto fiscale.

Al più, essa potrebbe incideresull’ammissibilità o sull’efficacia dell’attività processuale compiuta dallaparte resistente, ma non trasforma la contumacia o l’irritualità dellaNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026costituzione in prova della fondatezza delle censure proposte dalcontribuente.È dirimente, al riguardo, la natura impugnatoria del processo tributario.

Ilgiudice è chiamato a verificare la legittimità dell’atto impugnato alla lucedei motivi ritualmente dedotti dalla parte contribuente e delle risultanzeprocessuali, senza che l’eventuale mancata o irregolare costituzionedell’ente resistente determini un effetto assimilabile a una ficta confessio oa un riconoscimento della pretesa avversaria.

Il contribuente resta oneratodi allegare e dimostrare i fatti costitutivi delle proprie doglianze e dicensurare specificamente le ragioni dell’atto impositivo o della riscossione;la mera deduzione di un vizio nella costituzione della controparte non è,pertanto, sufficiente a fondare l’annullamento della cartella, del ruolo odegli atti presupposti.

L’omessa o sintetica motivazione della Commissionetributaria regionale su tale profilo non assume, quindi, rilievo decisivo, unavolta accertata la tardività della contestazione e l’assenza di una specificaallegazione circa l’impossibilità di verificare il potere rappresentativomediante pubblici registri.Non è pertinente, inoltre, il richiamo all’art. 101 cod. proc. civ., poiché ladoglianza non evidenzia una violazione del principio del contraddittorionella formazione del rapporto processuale, ma investe la regolaritàdell’attività difensiva della parte resistente.

Neppure il riferimento all’art.115 cod. proc. civ. è idoneo a sorreggere la censura, non essendo dedottoche il giudice abbia posto a fondamento della decisione prove nonintrodotte dalle parti o abbia disatteso il principio di disponibilità delleprove, ma soltanto che non abbia tratto dall’asserita irregolarità dellacostituzione dell’agente della riscossione la conseguenza auspicata dallaricorrente.Né può condividersi l’assunto secondo cui l’inammissibilità o l’irregolaritàdella costituzione dell’agente della riscossione avrebbe impostol’accoglimento del ricorso introduttivo.

Una simile conclusione è priva diNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026base normativa e risulta incompatibile con la struttura del giudiziotributario, nel quale l’annullamento dell’atto impugnato postulal’accertamento della fondatezza dei motivi dedotti contro di esso, nonpotendo discendere automaticamente da un vizio eventualmente incidentesulla posizione processuale della parte resistente.

Il terzo motivo deve,pertanto, essere dichiarato inammissibile e, comunque, rigettato.Con il quarto motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 39 del d.lgs. n.112 del 1999, dell’art. 2697 cod. civ. e dell’art. 112 cod. proc. civ.,deducendosi che, essendo stati impugnati anche gli atti presupposti dellacartella, l’agente della riscossione avrebbe avuto l’onere di chiamare incausa l’ente impositore e che, in mancanza della relativa costituzione, nonsarebbe stata fornita la prova della formazione del ruolo, della sussistenzadel titolo esecutivo e della rituale notificazione degli atti prodromici, conconseguente nullità degli atti presupposti e invalidità derivata della cartelladi pagamento.Il quarto motivo è infondato.La censura muove da una lettura non corretta dell’art. 39 del d.lgs. n. 112del 1999.

La disposizione, nel prevedere che l’agente della riscossionechiami in causa l’ente creditore nelle liti promosse contro di lui che nonriguardano esclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi,non configura un’ipotesi di litisconsorzio necessario, né attribuisce alcontribuente il diritto di ottenere la declaratoria di nullità del giudizio odegli atti impugnati per il solo fatto della mancata partecipazione dell’enteimpositore.

La conseguenza prevista dalla norma è, piuttosto, interna alrapporto tra agente della riscossione ed ente creditore, nel senso che ilprimo, ove non provveda alla chiamata, risponde delle conseguenze dellalite.

È dunque corretta la soluzione adottata dalla Commissione tributariaregionale, che ha escluso la necessità di integrare il contraddittorio neiconfronti dell’ente impositore.Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Correttamente, pertanto, la Commissione tributaria regionale ha esclusoche la mancata chiamata dell’ente impositore determinasse un vizio delcontraddittorio, affermando che l’agente della riscossione ha «l’onere (nonl’obbligo) di chiamare in causa l’ente creditore» e che tale omissione nondetermina alcun litisconsorzio necessario, poiché l’agente risponde delleconseguenze della lite «senza che sussista alcun litisconsorzionecessario».

Il passaggio motivazionale è coerente con la struttura dellanorma e consente di individuare la ratio della decisione: la mancatapartecipazione dell’ente creditore non incide sulla validità del processoinstaurato nei confronti dell’agente della riscossione.La ricorrente, nel prospettare la violazione dell’art. 2697 cod. civ.,confonde il piano della partecipazione al giudizio dell’ente impositore conquello dell’assolvimento dell’onere probatorio.

L’eventuale mancatachiamata dell’ente creditore non equivale, di per sé, a mancata prova dellaformazione del ruolo, della sussistenza del titolo esecutivo o della ritualenotificazione degli atti prodromici.

Tali profili devono essere verificati inrelazione alle specifiche contestazioni ritualmente proposte, agli attiacquisiti al giudizio e alla documentazione prodotta, senza che possa farsidiscendere automaticamente dalla mancata partecipazione dell’enteimpositore l’inesistenza o l’invalidità degli atti posti a fondamento dellariscossione.Va, inoltre, ribadito che il contribuente che impugni la cartella può evocarein giudizio l’agente della riscossione, anche quando deduca vizi riferibilialla pretesa tributaria o agli atti presupposti, restando l’agente legittimatoa contraddire sull’impugnazione dell’atto da esso notificato o comunqueriferibile alla fase della riscossione.

La chiamata dell’ente creditore serve aregolare i rapporti tra l’agente e il titolare della pretesa, ma noncondiziona l’ammissibilità del giudizio né integra un presupposto di validitàdella decisione.

Ne consegue che la mancata chiamata non comporta laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026nullità del processo, non impone l’integrazione del contraddittorio e nondetermina la caducazione automatica della cartella di pagamento.La censura, inoltre, non si confronta adeguatamente con un ulterioreaccertamento valorizzato dalla sentenza impugnata. [OSCURATO:PERSONA] regionale ha rilevato che la società contribuente, avendocontestato sotto vari profili la legittimità dell’attività di riscossione avviatasulla base di controllo automatizzato, aveva mostrato di avere «chiara epiena consapevolezza della circostanza che l’iscrizione a ruolo non traevaorigine da un avviso di accertamento» e che, nella cartella di pagamento,«contrariamente a quanto prospettato dalla società, non risultamenzionato alcun avviso di accertamento».

Tale ratio, idonea a escluderela decisività della doglianza sulla mancata notificazione di un attopresupposto qualificato come avviso di accertamento, non vienespecificamente superata dalla ricorrente.Sotto altro profilo, nella parte in cui deduce la violazione dell’art. 2697cod. civ., il motivo è generico e non coglie la portata del vizio denunciato.La violazione della regola di riparto dell’onere della prova è configurabilequando il giudice attribuisca l’onere probatorio a una parte diversa daquella che ne era gravata secondo le regole di diritto sostanziale, nonquando la parte si dolga dell’apprezzamento delle risultanze istruttorie odell’idoneità della documentazione acquisita.

Nel caso in esame, laricorrente non individua puntualmente quali documenti sarebbero mancati,quali specifiche contestazioni fossero state tempestivamente introdotte edecisive, né in che modo il giudice regionale avrebbe invertito o malgovernato il criterio legale di riparto dell’onere probatorio, limitandosi a fardiscendere la carenza di prova dalla mancata chiamata dell’enteimpositore.Neppure il richiamo all’art. 112 cod. proc. civ. è idoneo a sostenere lacensura.

La sentenza impugnata ha esaminato la questione della mancatachiamata dell’ente impositore e l’ha risolta escludendo la sussistenza di unNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026litisconsorzio necessario.

Non ricorre, pertanto, alcuna omissione dipronuncia su tale profilo.

Quanto alle ulteriori deduzioni concernenti laformazione del ruolo, il titolo esecutivo e la notificazione degli attiprodromici, la ricorrente non dimostra che esse fossero state ritualmentedevolute al giudice di appello nei termini ora prospettati, né checostituissero autonome domande o eccezioni non esaminate, piuttosto cheargomentazioni difensive correlate alla medesima doglianza sulla mancatapartecipazione dell’ente creditore.In definitiva, il quarto motivo pretende di trasformare l’onere di chiamataprevisto dall’art. 39 del d.lgs. n. 112 del 1999 in una regola di invaliditàdel giudizio e degli atti impugnati, senza che tale esito trovi fondamentonella norma richiamata.

La mancata chiamata dell’ente impositore puòrilevare nei rapporti interni tra agente della riscossione ed ente creditore,ma non determina automaticamente né la nullità del processo né la provanegativa della sussistenza del credito o della regolarità degli attipresupposti.

Il motivo deve, pertanto, essere rigettato.Il ricorso va, in ultima analisi, rigettato.

Le spese vanno dichiarateirripetibili.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Dichiara irripetibili le spese del giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da partedella ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dellostesso art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 09/07/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
tempore, rappresentato e difeso dall'avvocatoSalvatore [OSCURATO:PERSONA]Agenzia Delle Entrate, Riscossione in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-resistente-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia n.7608/2022 depositata il 14/09/2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/07/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026La società [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. a r.l. impugnavadinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento la cartella dipagamento n. 29120150009995590, il ruolo esattoriale n. 2015/250010 el’avviso di accertamento n. T120929363133473340000001/D,assumendone l’illegittimità sotto plurimi profili, concernenti, tra l’altro,l’omessa comunicazione dell’esito della liquidazione, il difetto dimotivazione del ruolo e della cartella, la mancata notificazione dell’attopresupposto, la nullità o inesistenza della notificazione, la decadenzadell’agente della riscossione e l’insussistenza della pretesa creditoria.L’agente della riscossione si costituiva nel giudizio di primo gradochiedendo il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale diAgrigento, con sentenza n. 724/01/17, rigettava il ricorso. La societàcontribuente proponeva appello dinanzi alla Commissione tributariaregionale della Sicilia, deducendo, in particolare, la nullità della sentenzadi primo grado per difetto di motivazione, la mancata chiamata in causadell’ente impositore e la decadenza dell’agente della riscossione, oltre ariproporre le domande e le eccezioni già formulate nel giudizio introduttivoe nelle memorie illustrative. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale dellaSicilia, con sentenza n. 7608/3/2022, depositata il 14 settembre 2022,confermava la decisione di primo grado, rigettando l’appello, condannandol’appellante al pagamento delle spese del giudizio di secondo grado.Avverso detta sentenza la società [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] SocietàCoop. a r.l. ha proposto ricorso per cassazione, affidato a quattro motivi.L’Agenzia delle Entrate-Riscossione si è costituita con atto depositato alsolo fine dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione, dandoNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 36del d.lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc.civ. e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., assumendosi la nullità dellasentenza impugnata per motivazione apparente o comunque insufficientein ordine a plurime questioni dedotte dalla contribuente. In particolare, laricorrente lamenta che la Commissione tributaria regionale avrebbepronunciato su una censura relativa all’omessa sottoscrizione del ruolo allaquale la parte aveva rinunciato, avrebbe respinto in modo apodittico ladoglianza sul difetto di motivazione della cartella, si sarebbe limitata adaffermare l’insussistenza del litisconsorzio necessario con l’ente impositoresenza spiegare il modo in cui il principio richiamato si applicava allafattispecie concreta, avrebbe dichiarato inammissibili talune doglianzeasseritamente introdotte con memoria senza individuarle specificamente eavrebbe omesso di esaminare le memorie illustrative depositate nelgiudizio di appello, nelle quali erano state prospettate questioniconcernenti, fra l’altro, la regolare costituzione dell’agente dellariscossione e la validità della procura alle liti.Il primo motivo è infondato.Occorre premettere che il vizio di motivazione apparente, denunciabilecome nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc. civ., ricorre soltanto quando la motivazione manchi del tutto sottol’aspetto materiale e grafico, ovvero quando, pur formalmente esistente, sirisolva in argomentazioni obiettivamente inidonee a rendere percepibile ilfondamento della decisione, perché meramente assertive, inconciliabili odel tutto prive di riferibilità alla fattispecie concreta. Non è, invece,configurabile tale anomalia quando il giudice abbia espresso una ragionedecisoria riconoscibile, ancorché sintetica o non condivisa dalla parte,poiché in tal caso la censura si risolve non nella denuncia di un vizioNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026strutturale della sentenza, ma nella critica del merito della valutazionecompiuta.L’ordito dei principi nomofilattici è chiaro. Nulla è la sentenza che dietro laparvenza di una giustificazione della decisione assunta, contenga unamotivazione che non consente di «comprendere le ragioni e, quindi, le basidella sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultatoenunciato», non assolvendo in tal modo alla finalità di esternare un«ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con uncerto procedimento enunciativo», logico e consequenziale, «a spiegare ilrisultato cui si perviene sulla res decidendi» (Cass. Sez. U., 3 novembre2016, n. 22232).Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è soloapparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendoquando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile ilfondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass. Sez. U, 3 novembre 2016, n. 22232, citata; Cass., 15giugno 2017, n. 14927; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 20ottobre 2021, n. 29124). Invero, si è in presenza di una tipica fattispeciedi «motivazione apparente», allorquando la motivazione della sentenzaimpugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistentee, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia,essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale danon attingere la soglia del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111,comma 6, Cost. (tra le tante: Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 25marzo 2021, n. 8400; Cass., 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., 13 aprile2021, n. 9627).Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Alla luce di tali criteri, la sentenza impugnata non presenta il denunciatovizio radicale. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha individuato ilcontenuto essenziale delle doglianze devolute con l’appello e ha reso, perciascuno dei nuclei decisivi della controversia, una risposta argomentativaidonea a far comprendere la ragione del rigetto. Essa ha esaminato lacensura concernente la nullità della sentenza di primo grado per difetto dimotivazione, affermando che «l’impugnazione con la quale l’appellante silimiti [...] a dedurre soltanto vizi di rito avverso una pronuncia che abbiadeciso anche nel merito in senso a lui sfavorevole, è inammissibile»; haaffrontato la questione relativa alla mancata chiamata in causa dell’enteimpositore, rilevando che l’agente della riscossione ha «l’onere (nonl’obbligo) di chiamare in causa l’ente creditore»; ha scrutinato la dedottadecadenza dell’agente della riscossione, richiamando il principio secondocui gli effetti della notificazione si producono, per il notificante, almomento della consegna del piego all’agente notificatore o al personaledel servizio postale; ha, inoltre, esaminato i motivi originari riproposti inappello in ordine al ruolo, alla cartella di pagamento, alla comunicazionedell’esito del controllo automatizzato, alla notificazione e alla fondatezzadella pretesa. Ne deriva che il percorso motivazionale, pur connotato dasintesi, è complessivamente intellegibile e consente di individuare lerationes decidendi poste a fondamento della conferma della pronuncia diprimo grado.In particolare, non assume decisività la deduzione secondo cui il giudice diappello avrebbe pronunciato anche sulla questione dell’omessasottoscrizione del ruolo, alla quale la parte assume di avere rinunciato. Lasentenza impugnata, sul punto, ha affermato che «l’art. 12 del D.P.R. n.602 del 1973 non prevede alcuna sanzione per l’ipotesi della sua omessasottoscrizione» e che opera la presunzione generale di riferibilità dell’attoamministrativo all’organo da cui promana. Anche a voler ritenere che taleprofilo non fosse più devoluto alla cognizione del giudice regionale, laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026relativa statuizione si è risolta in una pronuncia di rigetto, aggiuntiva epriva di incidenza pregiudizievole autonoma sulla posizione dellacontribuente. La censura, pertanto, non evidenzia un concreto interessealla cassazione della sentenza, né dimostra che l’esame di tale questioneabbia inciso sulla decisione delle altre doglianze o abbia determinato unampliamento del decisum idoneo a pregiudicare la ricorrente.Il rilievo, oltre a non integrare un vizio di motivazione apparente, difettaaltresì di concreto interesse, poiché la statuizione resa su una questioneasseritamente rinunciata non ha determinato alcun effetto sfavorevoleautonomo né ha inciso sull’esito complessivo della controversia.Quanto al dedotto difetto di motivazione della cartella, la Commissionetributaria regionale ha affermato che «la cartella di pagamento contiene[...] tutti gli elementi dai quali desumere le ragioni di fatto e di diritto dellapretesa creditoria oggetto dell’attività di riscossione». Tale affermazioneintegra una motivazione effettiva, perché esplicita la ragione del rigettodella doglianza, individuandola nella sufficienza del contenuto informativodell’atto impugnato. La ricorrente, sotto la veste della nullità dellasentenza, tende in realtà a contestare la correttezza di taleapprezzamento, senza tuttavia dimostrare l’assoluta incomprensibilitàdella motivazione resa dal giudice di merito.Parimenti, con riguardo alla mancata chiamata in causa dell’enteimpositore, il giudice regionale ha richiamato la regola secondo cui, nelleliti promosse contro l’agente della riscossione che non riguardinoesclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi, l’art. 39 deld.lgs. n. 112 del 1999 pone a carico dell’agente un onere di chiamatadell’ente creditore, dalla cui omissione possono discendere conseguenzenei rapporti interni, ma non un’ipotesi di litisconsorzio necessario. Lasentenza afferma, infatti, che l’agente della riscossione risponde delleconseguenze della lite «senza che sussista alcun litisconsorzionecessario». Anche tale passaggio rende percepibile la ratio decidendi: laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026mancata partecipazione dell’ente impositore non comporta, di per sé, lanullità del giudizio né imponeva la rimessione della causa, sicché ladoglianza è stata respinta in applicazione di un principio giuridicochiaramente enunciato e riferibile alla fattispecie dedotta.Neppure l’omesso esame analitico delle memorie illustrative consente diravvisare una motivazione apparente. Le memorie hanno funzionemeramente illustrativa delle domande e delle eccezioni ritualmenteintrodotte e non possono ampliare il thema decidendum mediantel’introduzione di nuove ragioni di impugnazione. [OSCURATO:PERSONA] tributariaregionale, nel rilevare l’inammissibilità delle doglianze non dedotte conl’originario ricorso, ma prospettate soltanto con memoria, ha espresso unaragione decisoria riconoscibile e coerente con la funzione propria di tali attidifensivi, osservando che «con le memorie non si possono dedurre motivinuovi, potendo le stesse avere soltanto carattere illustrativo dei motivi diimpugnazione dedotti con il ricorso tempestivamente proposto». Laricorrente, per infirmare tale statuizione, avrebbe dovuto indicarepuntualmente quali specifiche questioni fossero state tempestivamenteintrodotte con il ricorso o con l’atto di appello e fossero state poi soltantoillustrate nelle memorie, non essendo sufficiente una generica denuncia dimancata considerazione del complessivo contenuto degli scritti difensivi.In particolare, la questione del difetto di procura o del potererappresentativo dell’agente della riscossione, prospettata nelle memorie,non poteva essere utilmente introdotta oltre il primo atto utile,richiedendo una contestazione specifica e tempestiva.Il primo motivo, dunque, confonde il vizio di nullità della sentenza permancanza o apparenza della motivazione con la mera insufficienza o nonpersuasività delle argomentazioni svolte dal giudice di merito. Poiché lamotivazione della sentenza impugnata consente di ricostruire il percorsologico-giuridico seguito dalla Commissione tributaria regionale e diindividuare le ragioni poste a fondamento del rigetto dell’appello, nonNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026ricorre l’anomalia motivazionale denunciata. Il motivo deve, pertanto,essere rigettato.Con il secondo motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 132, secondocomma, n. 4, cod. proc. civ. e dell’art. 111, sesto comma, Cost.,deducendosi la nullità della sentenza per mancanza o apparenza dellamotivazione, nella parte in cui la Commissione tributaria regionaleavrebbe omesso di indicare le ragioni del proprio convincimento in ordinealla rituale costituzione dell’agente della riscossione e alla mancatachiamata in causa dell’ente impositore, limitandosi, secondo laprospettazione della ricorrente, ad affermazioni generiche e assertiveprive di effettiva disamina del quadro processuale e probatorio.Il secondo motivo è infondato.La censura ripropone, sotto una diversa angolazione, la medesimadenuncia di nullità della sentenza per motivazione apparente giàesaminata con riferimento al primo motivo, circoscrivendola ai profili dellarituale costituzione dell’agente della riscossione e della mancata chiamatain causa dell’ente impositore. Anche in relazione a tali aspetti, tuttavia,non ricorre l’anomalia motivazionale denunciata, poiché la sentenzaimpugnata contiene una ragione decisoria riconoscibile e consente diindividuare il fondamento giuridico della conferma della decisione di primogrado.Quanto alla mancata chiamata in causa dell’ente impositore, laCommissione tributaria regionale ha espressamente scrutinato ladoglianza, osservando che «a norma dell’art. 39 del decreto legislativo1999, n. 112 l’agente della riscossione ha l’onere (non l’obbligo) dichiamare in causa l’ente creditore» e che tale omissione rileva nei rapportiinterni, «senza che sussista alcun litisconsorzio necessario». Il passaggio,benché sintetico, è idoneo a rendere percepibile la ratio decidendi,individuata nell’insussistenza di un obbligo processuale di integrazione delNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026contraddittorio nei confronti dell’ente creditore e, quindi, nell’assenza diuna nullità del giudizio derivante dalla mancata partecipazione diquest’ultimo.Con riguardo, invece, alla dedotta irregolarità della costituzionedell’agente della riscossione, va rilevato che la stessa prospettazione dellaricorrente colloca tale questione, in modo prevalente, nelle memorieillustrative depositate nel giudizio di appello. Tali atti, come già rilevato,non possono introdurre nuovi motivi di gravame, ma soltanto sviluppare eillustrare questioni già ritualmente devolute al giudice dell’impugnazione.La sentenza impugnata ha dato continuità a tale principio, affermando che«con le memorie non si possono dedurre motivi nuovi, potendo le stesseavere soltanto carattere illustrativo dei motivi di impugnazione dedotti conil ricorso tempestivamente proposto». La ricorrente, a fronte di tale ratio,non indica in modo puntuale dove e con quali termini la questione relativaal difetto di procura o di ius postulandi fosse stata proposta come specificomotivo di appello, né dimostra che essa costituisse questione giàcompresa nel thema decidendum devoluto al giudice regionale. Nediscende che l’eventuale omissione motivazionale sul punto non èdecisiva, essendo la censura preclusa dalla tardività della contestazione e,comunque, non emergendo alcun interesse concreto alla cassazione delladecisione per tale profilo.In ogni caso, la doglianza difetta anche di decisività. L’eventualeirregolarità della costituzione della parte resistente non comporta, di persé, l’accoglimento del ricorso introduttivo del contribuente, né determinaautomaticamente la nullità della decisione resa all’esito del giudizio. Ilgiudice tributario resta tenuto a decidere la controversia sulla base deglil’asserita irritualità della costituzione dell’agente della riscossione nonesonera la parte ricorrente dall’onere di dimostrare la fondatezza dellecensure rivolte contro la cartella, il ruolo e gli atti presupposti.Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Ne consegue che il secondo motivo non individua una carenzamotivazionale riconducibile al paradigma dell’art. 132, secondo comma, n.4, cod. proc. civ., ma si risolve nella critica alla sinteticità dellamotivazione e nella riproposizione di questioni che, per un verso, risultanogià esaminate dal giudice regionale e, per altro verso, non sonoadeguatamente ricondotte a un motivo di appello ritualmente proposto. Ilmotivo deve, pertanto, essere rigettato.Con il terzo motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4,cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt. 12 e 18 deld.lgs. n. 546 del 1992 e degli artt. 81, 83, 101, 112 e 115 cod. proc. civ.,sostenendosi che il giudice di appello avrebbe omesso di rilevare, anched’ufficio, l’irregolare costituzione dell’agente della riscossione nei giudizi dimerito, per asserita mancata produzione della procura alle liti e per difettodi ius postulandi del difensore tecnico, con conseguente irregolareformazione del contraddittorio.Il terzo motivo è inammissibile, per tardiva proposizione della questione,e comunque infondato.La censura difetta, anzitutto, di specificità, poiché non indica in modopuntuale in quale atto del giudizio di appello la questione relativa allanullità della procura, al difetto di rappresentanza processuale o allacarenza di ius postulandi dell’agente della riscossione sia stata ritualmenteintrodotta come motivo di gravame. La ricorrente richiama plurimededuzioni contenute nelle memorie illustrative depositate nel corso delgiudizio di secondo grado, ma non chiarisce se, e in quali precisi termini,la doglianza fosse già compresa nell’atto di appello, né riproduce ilcontenuto essenziale dell’atto processuale dal quale dovrebbe desumersila tempestiva devoluzione della questione al giudice regionale.Tale carenza è rilevante perché, nel giudizio di appello, il themadecidendum resta delimitato dai motivi di gravame ritualmente proposti,mentre le memorie illustrative hanno la sola funzione di sviluppare eNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026chiarire le questioni già introdotte, senza poter veicolare motivi nuovi. Lastessa sentenza impugnata ha valorizzato tale principio, affermando che«con le memorie non si possono dedurre motivi nuovi, potendo le stesseavere soltanto carattere illustrativo dei motivi di impugnazione dedotti conil ricorso tempestivamente proposto». A fronte di tale ratio, il ricorso percassazione avrebbe dovuto confrontarsi specificamente con il limitefunzionale delle memorie e dimostrare che la questione della procura edello ius postulandi non era stata introdotta per la prima volta con esse,ma costituiva sviluppo di una censura già tempestivamente formulatanell’atto di appello.La conclusione è confortata dal principio recentemente ribadito da questaCorte in fattispecie affine, secondo cui, in tema di rappresentanzaprocessuale delle persone giuridiche, la persona fisica che ha conferito ilmandato al difensore non ha l'onere di dimostrare tale sua qualità,essendo sufficiente l'indicazione della funzione e del potere del soggettoche ha rilasciato la procura, normalmente ricavabile da pubblici registri;ne consegue che la parte che intenda contestare in giudizio l’effettivaesistenza del potere esercitato dal soggetto che conferisce la procura hal’onere di proporre una specifica e tempestiva eccezione in ordineall'effettiva esistenza del potere esercitato e all’impossibilità di verificaretale circostanza attraverso la consultazione di registri pubblici (Cass. n.11255/2026).Nel caso di specie, la questione relativa al potere di conferire la procura ealla regolare costituzione dell’agente della riscossione risulta prospettata,secondo la stessa ricostruzione della ricorrente, soltanto con la secondamemoria illustrativa del giudizio di appello e non già con l’atto introduttivodel gravame o, comunque, con il primo atto utile. Essa è, pertanto,tardiva, poiché la contestazione del potere rappresentativo e dello iuspostulandi deve essere sollevata immediatamente, con eccezioneNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026specifica, non potendo essere rimessa a deduzioni successive aventi merafunzione illustrativa.Ne consegue che non può utilmente prospettarsi un vizio di omessapronuncia ai sensi dell’art. 112 cod. proc. civ. L’omessa pronunciapresuppone, infatti, una domanda, un’eccezione o un motivo diimpugnazione ritualmente introdotti nel processo e devoluti alla cognizionedel giudice. Quando, invece, la questione sia prospettata soltanto con unessa fosse già compresa nel perimetro dell’impugnazione, non èconfigurabile un obbligo del giudice di merito di decidere su di essa comesu un autonomo motivo di gravame.Il motivo, inoltre, non coglie la distinzione tra regolare instaurazione delcontraddittorio e regolarità della costituzione della parte resistente. Ilrapporto processuale si instaura con la proposizione del ricorso neiconfronti del soggetto indicato come destinatario dell’impugnazionedell’atto tributario. La contribuente ha evocato in giudizio l’agente dellariscossione, sicché il contraddittorio processuale si è formato nei confrontidella parte chiamata a contraddire sull’atto impugnato. L’eventuale viziodella costituzione della parte resistente, ove pure sussistente, non incideautomaticamente sulla valida instaurazione del giudizio, ma puòriguardare soltanto l’efficacia dell’attività difensiva svolta da quella parte.Sotto tale profilo, la doglianza difetta anche di decisività. L’asseritairregolarità della procura alle liti o del potere rappresentativo del difensoretecnico dell’agente della riscossione non comporta, di per sé,l’accoglimento del ricorso introduttivo della contribuente, né determinal’invalidità della sentenza che abbia deciso la controversia sulla base deimotivi di impugnazione dell’atto fiscale. Al più, essa potrebbe incideresull’ammissibilità o sull’efficacia dell’attività processuale compiuta dallaparte resistente, ma non trasforma la contumacia o l’irritualità dellaNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026costituzione in prova della fondatezza delle censure proposte dalcontribuente.È dirimente, al riguardo, la natura impugnatoria del processo tributario. Ilgiudice è chiamato a verificare la legittimità dell’atto impugnato alla lucedei motivi ritualmente dedotti dalla parte contribuente e delle risultanzeprocessuali, senza che l’eventuale mancata o irregolare costituzionedell’ente resistente determini un effetto assimilabile a una ficta confessio oa un riconoscimento della pretesa avversaria. Il contribuente resta oneratodi allegare e dimostrare i fatti costitutivi delle proprie doglianze e dicensurare specificamente le ragioni dell’atto impositivo o della riscossione;la mera deduzione di un vizio nella costituzione della controparte non è,pertanto, sufficiente a fondare l’annullamento della cartella, del ruolo odegli atti presupposti. L’omessa o sintetica motivazione della Commissionetributaria regionale su tale profilo non assume, quindi, rilievo decisivo, unavolta accertata la tardività della contestazione e l’assenza di una specificaallegazione circa l’impossibilità di verificare il potere rappresentativomediante pubblici registri.Non è pertinente, inoltre, il richiamo all’art. 101 cod. proc. civ., poiché ladoglianza non evidenzia una violazione del principio del contraddittorionella formazione del rapporto processuale, ma investe la regolaritàdell’attività difensiva della parte resistente. Neppure il riferimento all’art.115 cod. proc. civ. è idoneo a sorreggere la censura, non essendo dedottoche il giudice abbia posto a fondamento della decisione prove nonintrodotte dalle parti o abbia disatteso il principio di disponibilità delleprove, ma soltanto che non abbia tratto dall’asserita irregolarità dellacostituzione dell’agente della riscossione la conseguenza auspicata dallaricorrente.Né può condividersi l’assunto secondo cui l’inammissibilità o l’irregolaritàdella costituzione dell’agente della riscossione avrebbe impostol’accoglimento del ricorso introduttivo. Una simile conclusione è priva diNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026base normativa e risulta incompatibile con la struttura del giudiziotributario, nel quale l’annullamento dell’atto impugnato postulal’accertamento della fondatezza dei motivi dedotti contro di esso, nonpotendo discendere automaticamente da un vizio eventualmente incidentesulla posizione processuale della parte resistente. Il terzo motivo deve,pertanto, essere dichiarato inammissibile e, comunque, rigettato.Con il quarto motivo si censura, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n.3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione dell’art. 39 del d.lgs. n.112 del 1999, dell’art. 2697 cod. civ. e dell’art. 112 cod. proc. civ.,deducendosi che, essendo stati impugnati anche gli atti presupposti dellacartella, l’agente della riscossione avrebbe avuto l’onere di chiamare incausa l’ente impositore e che, in mancanza della relativa costituzione, nonsarebbe stata fornita la prova della formazione del ruolo, della sussistenzadel titolo esecutivo e della rituale notificazione degli atti prodromici, conconseguente nullità degli atti presupposti e invalidità derivata della cartelladi pagamento.Il quarto motivo è infondato.La censura muove da una lettura non corretta dell’art. 39 del d.lgs. n. 112del 1999. La disposizione, nel prevedere che l’agente della riscossionechiami in causa l’ente creditore nelle liti promosse contro di lui che nonriguardano esclusivamente la regolarità o la validità degli atti esecutivi,non configura un’ipotesi di litisconsorzio necessario, né attribuisce alcontribuente il diritto di ottenere la declaratoria di nullità del giudizio odegli atti impugnati per il solo fatto della mancata partecipazione dell’enteimpositore. La conseguenza prevista dalla norma è, piuttosto, interna alrapporto tra agente della riscossione ed ente creditore, nel senso che ilprimo, ove non provveda alla chiamata, risponde delle conseguenze dellalite. È dunque corretta la soluzione adottata dalla Commissione tributariaregionale, che ha escluso la necessità di integrare il contraddittorio neiconfronti dell’ente impositore.Numero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026Correttamente, pertanto, la Commissione tributaria regionale ha esclusoche la mancata chiamata dell’ente impositore determinasse un vizio delcontraddittorio, affermando che l’agente della riscossione ha «l’onere (nonl’obbligo) di chiamare in causa l’ente creditore» e che tale omissione nondetermina alcun litisconsorzio necessario, poiché l’agente risponde delleconseguenze della lite «senza che sussista alcun litisconsorzionecessario». Il passaggio motivazionale è coerente con la struttura dellanorma e consente di individuare la ratio della decisione: la mancatapartecipazione dell’ente creditore non incide sulla validità del processoinstaurato nei confronti dell’agente della riscossione.La ricorrente, nel prospettare la violazione dell’art. 2697 cod. civ.,confonde il piano della partecipazione al giudizio dell’ente impositore conquello dell’assolvimento dell’onere probatorio. L’eventuale mancatachiamata dell’ente creditore non equivale, di per sé, a mancata prova dellaformazione del ruolo, della sussistenza del titolo esecutivo o della ritualenotificazione degli atti prodromici. Tali profili devono essere verificati inrelazione alle specifiche contestazioni ritualmente proposte, agli attiacquisiti al giudizio e alla documentazione prodotta, senza che possa farsidiscendere automaticamente dalla mancata partecipazione dell’enteimpositore l’inesistenza o l’invalidità degli atti posti a fondamento dellariscossione.Va, inoltre, ribadito che il contribuente che impugni la cartella può evocarein giudizio l’agente della riscossione, anche quando deduca vizi riferibilialla pretesa tributaria o agli atti presupposti, restando l’agente legittimatoa contraddire sull’impugnazione dell’atto da esso notificato o comunqueriferibile alla fase della riscossione. La chiamata dell’ente creditore serve aregolare i rapporti tra l’agente e il titolare della pretesa, ma noncondiziona l’ammissibilità del giudizio né integra un presupposto di validitàdella decisione. Ne consegue che la mancata chiamata non comporta laNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026nullità del processo, non impone l’integrazione del contraddittorio e nondetermina la caducazione automatica della cartella di pagamento.La censura, inoltre, non si confronta adeguatamente con un ulterioreaccertamento valorizzato dalla sentenza impugnata. [OSCURATO:PERSONA] regionale ha rilevato che la società contribuente, avendocontestato sotto vari profili la legittimità dell’attività di riscossione avviatasulla base di controllo automatizzato, aveva mostrato di avere «chiara epiena consapevolezza della circostanza che l’iscrizione a ruolo non traevaorigine da un avviso di accertamento» e che, nella cartella di pagamento,«contrariamente a quanto prospettato dalla società, non risultamenzionato alcun avviso di accertamento». Tale ratio, idonea a escluderela decisività della doglianza sulla mancata notificazione di un attopresupposto qualificato come avviso di accertamento, non vienespecificamente superata dalla ricorrente.Sotto altro profilo, nella parte in cui deduce la violazione dell’art. 2697cod. civ., il motivo è generico e non coglie la portata del vizio denunciato.La violazione della regola di riparto dell’onere della prova è configurabilequando il giudice attribuisca l’onere probatorio a una parte diversa daquella che ne era gravata secondo le regole di diritto sostanziale, nonquando la parte si dolga dell’apprezzamento delle risultanze istruttorie odell’idoneità della documentazione acquisita. Nel caso in esame, laricorrente non individua puntualmente quali documenti sarebbero mancati,quali specifiche contestazioni fossero state tempestivamente introdotte edecisive, né in che modo il giudice regionale avrebbe invertito o malgovernato il criterio legale di riparto dell’onere probatorio, limitandosi a fardiscendere la carenza di prova dalla mancata chiamata dell’enteimpositore.Neppure il richiamo all’art. 112 cod. proc. civ. è idoneo a sostenere lacensura. La sentenza impugnata ha esaminato la questione della mancatachiamata dell’ente impositore e l’ha risolta escludendo la sussistenza di unNumero registro generale 6988/2023Numero sezionale 5555/2026Numero di raccolta generale 24322/2026Data pubblicazione 31/07/2026litisconsorzio necessario. Non ricorre, pertanto, alcuna omissione dipronuncia su tale profilo. Quanto alle ulteriori deduzioni concernenti laformazione del ruolo, il titolo esecutivo e la notificazione degli attiprodromici, la ricorrente non dimostra che esse fossero state ritualmentedevolute al giudice di appello nei termini ora prospettati, né checostituissero autonome domande o eccezioni non esaminate, piuttosto cheargomentazioni difensive correlate alla medesima doglianza sulla mancatapartecipazione dell’ente creditore.In definitiva, il quarto motivo pretende di trasformare l’onere di chiamataprevisto dall’art. 39 del d.lgs. n. 112 del 1999 in una regola di invaliditàdel giudizio e degli atti impugnati, senza che tale esito trovi fondamentonella norma richiamata. La mancata chiamata dell’ente impositore puòrilevare nei rapporti interni tra agente della riscossione ed ente creditore,ma non determina automaticamente né la nullità del processo né la provanegativa della sussistenza del credito o della regolarità degli attipresupposti. Il motivo deve, pertanto, essere rigettato.Il ricorso va, in ultima analisi, rigettato. Le spese vanno dichiarateirripetibili. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Dichiara irripetibili le spese del giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da partedella ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bis dellostesso art. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 09/07/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 24322/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris