Cassazione n. 06785/2023

CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24510/2015 R.G. proposto da: 2M [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA]. APOSTOLI, 66, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) rappresentata e difes a dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]); -ricorrente contro AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587) che larappresenta e difende; controricorrente avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 839/2015 depositata il09/03/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/10/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; Lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto il rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA]: In data [OSCURATO:DATA_NASCITA] l’Agenzia delle Entrate ha notificato alla 2M srl cinque avvisi di accertamento relativi agli anni di imposta 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006 che avevano origine in pvc della Guardia di Finanza di Lodi per IRES, IRAP e IVA. La società ha proposto separate impugnazioni davanti alla Commissione T ributaria P rovinciale (CTP) di Lodi che, riuniti i ricorsi, ha ritenuto insussistenti i presupposti per il raddoppio dei termini, in quanto l’ammontare delle imposte evase era inferiore alla soglia minima, e ha annullato gli atti. L’Agenzia delle Entrate ha proposto appello che la [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Lombardia, con la sentenz a n. 839/15,ha accolto. La CTR ha rilevato che dal la verifica de lla Guardia di Finanza era emersa l’omissione della presentazione di dichiarazioni ai fini delle imposte dirette e dell’IVA in tutti i periodi di imposta considerati, oltre ad altre violazioni, ed erano stati accertati «ricavi non contabilizzati per oltre euro 9.000.000,00 ed una serie di costi non contabilizzati»; ha ritenuto, quindi, sussistenti i presupposti per il raddoppio dei termini, ricorrendo gli elementi di reato di cui all’art. 5 d.lgs. n. 74/2000sulla base di una valutazione ex ante. I Giudici d’appello ha nno ritenuto , poi, la correttezza dell’accertamento, da ricondursi all’art. 41 d.P.R. n. 600 del 1973, con il computo dei costi specifici del personalee il calcolo induttiv o , sulla base delle percentuali di ricarico risultanti dagli studi di settore, di quelli relativi all’acquisto dei beni. La CTR haosservato che, viste le « anomalie di comportamento della società», con perdite continue o redditi di poco conto, fosse giustificato il ricorso al metodo induttivo, rilevando altresì la mancanza di prova in ordine a lla certezza e competenza dei costi rilevati che impediva comunque la loro deducibilità. La contribuente ha proposto ricorso per cassazione avverso questa pronuncia affidato a tre motivi. Ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Entrate. CONSIDERATOCHE: 1. Con il primo motivo la società lamenta violazione o falsa applicazione di legge, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., segnatamente dell'art. 41, d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 5, d.lgs. n. 74 del 2000, avendo la CTR erroneamente ammesso la determinazione induttiva dei costi, escludendo quelli risultanti dal pvc dai verificatori, la cui con siderazione avrebbe impedito il raggiungimento delle soglie di rilevanza penale e il conseguente raddoppio dei termini per l’accertamento, di cui agli artt. 43, comma 3, d.p.r. 600/1973 e 57, comma 3, d.p.r. 26.10.1972, n. 633. Il motivo è inammissibile e comunque è infondato. 1.1. Va premesso che il raddoppio dei termini , previsto dagli artt. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972, come modificati dall’art. 37 comma 24 d.l. n. 223/2006, è applicabil e anche con riguardo alle annualità d'imposta anteriori per lequali non siano ancor a scaduti i termini di accertamento al momento dell'entrata in vigore (4 luglio 2006) del predetto decreto(Cass. n. 27629 del 2018), condizione che ricorre nel caso in esame in cui, essendo stata omessa la dichiarazione , l’avviso di accertamento poteva essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata (artt. 43 e 57 cit.). La norma presuppone unicamente l'obbligo di denuncia penale, ai sensidell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000 (Cass. n. 17586 del 2019),cioè la ricorrenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale (Cass. n. 33793 del 2019). 1.2. In questo caso , dalla verifica era emersa la reiterata omissione della presentazione di dichiarazioni ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, oltre ad altre gravi e numerose violazioni fiscali (omessa istituzione di libri obbligatori, irregolare tenuta dei libri inventari e del libro cespiti, omessa presentazione variazione dati IVA, omessa registrazione operazioni intracomunitarie e omessa presentazione elenchi Intrastat, v. sentenza), con emersione di materiale imponibile e di costi , la cui valutazione ai fini della deducibilità, come osservato dal giudice di merito, non competeva ai verificatori. 1.3. La questione del metodo utilizza to i n relazione ai costi, quindi, risulta inconferente perché, l’emersione di una situazione di “denunciabilità” penale è sufficiente per determinare il raddoppio dei termini, che operano automaticamente in presenza del mero riscontro di quella condizione obiettiva (Corte cost. n. 247 del 2011), restando irrilevanti sia l’effettiva presentazione della denuncia ovvero l’esito del procedimento penale (Cass. n. 11171 del 2017; Cass. n. 20043 del 2015) sia l’esito dell’accertamento tributario svolto sulla base delle risultanze della verifica (Cass. n. 13483 del 2016). 1.4. La contestazione circa l’utilizzo del metodo induttivo , comunque, è infondata: secondo costante giurisprudenza di questa Corte, in caso di mancata presentazione della dichiarazione dei redditi, i poteri accertativi dell'Ufficio trovano fondamento e disciplina non già nell'art. 38 (accertamento sintetico) o nell'art. 39 (accertamento induttivo), bensì nella diversa previsione di cui all'art. 41 del D.P.R. n. 600/73, (accertamento d'ufficio), l' Agenzia può utilizzare qualsiasi elemento probatorio e può fare ricorso al metodo induttivo, avvalendosi anche di presunzioni cc.dd. supersemplici - cioè prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza di cui all'art. 38, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973- che comportano l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente, il quale può fornire elementi contrari intesi a dimostrare che il reddito non è stato prodotto o che è stato prodotto in misura inferiore a quella indicata dall'Ufficio (Cass. n. 15167 del 2020; Cass. n. 1506 del 2017; Cass. n. 14930 del 2017; Cass. n. 3115 del 2006). Il ricorso al metodo induttivo, quindi, rientrava nei poteri degli accertatori e, nel caso di specie, è stato specificamente giustificato, con riguardo ai costi, da gli inattendibili risultati contabili rappresentati e dalla assenza diprova su certezza e competenza. 2. Con il secondo motivo, si lamenta violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5), c.p.c, perché la CTR aveva omesso di esaminare le risultanze del pvc in ordinealla quantificazione del reddito imponibile mentre l’analisi dei dati contenuti nel pvc dimostrava che la considerazione di quei costi non portava a risultati negativi o a risultati positivi di scarso rilievo. Anche questa doglianza è inammissibile. 2.1. La censura non riguarda l’ omesso esame di un fatto quantoil giudizio espresso dalla CTR sulle risultanze contabili. L’omesso esame denunziabile in sede di legittimità deve riguardare un fatto storico considerato nella sua oggettiva esistenza (Cass. sez. un. n. 8053 del 2014), « … dovendosi intendere per "fatto" non una "questione" o un "punto" della sentenza, ma un fatto vero e proprio e, quindi, un fatto principale, ex art. 2697 c.c., (cioè un fatto costitutivo, modificativo, impeditivo o estintivo) od anche un fatto secondario (cioè un fatto dedotto in funzione di prova di un fatto principale), purché controverso e decisivo»(Cass. n. 17761 del 2016; Cass. n. 2805 del 2011). Non sono quindi “fatti”,nel senso indicato dall’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., né le singole questioni decise dal giudice di merito, né i singoli elementi di un accadimento complesso, comunque apprezzato, né le mere ipotesi alternative, ed infine neppure le singole risultanze istruttorie, ove comunque risulti un complessivo e convincente apprezzamento del fatto svolto dal giudice di merito sulla base delle prove acquisite nel corso del relativo giudizio (Cass.n. 10525 del 2022). 2.2. Il giudizio su i risultati economici derivanti dai dati desumibili dal pvc riguarda un profilo squisitamente meritale ed è del tutto irrilevante in questo caso, perché l a deducibilità d e i costi rilevati, che presuppone i requisiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità (Cass. n. 17788 del 2018; Cass. n. 101167 del 2012), era comunque da escludere, atteso che la CTR ha esplicitamente rilevato la mancanza di provain ordine a certezza e competenza. 3. Con il terzo motivo si lamenta violazione o falsa applicazione, ai sensi dell’art. art. 360, comma 1, n. 3), c.p.c., degli artt. 19 e 55, d.P.R. n.633 del 1972, dell'art. 17, commi 1 e 2, Direttiva 77/388/CEE (poi Dir. 2006/112/CE), non avendo la CTR riconosciuto in detrazione l’IVA sugli acquisti effettuati, in contrasto con gli insegnamenti della giurisprudenza sovranazionale sulla neutralità del tributo che non subordinano il diritto alla detrazione al rispetto di adempimenti formali. La doglianza è infondata. 3.1. Il Pubblico Ministero ha correttamente osservato c he la violazione degli obblighi di fatturazione e di registrazione qualora sia di tale entità da impedire la realizzazione degli obiettivi perseguiti dalla disciplina comunitaria, di assicurare l'esatta riscossione dell'imposta e di evitarne l'evasione, comporta la perdita del diritto alla detrazione dell'IVA assolta sugli acquisti effettuati negli anni in contestazione, in quanto è nella facoltà degli Stati membri imporre al soggetto passivo l'osservanza della totalità delle norme contabili nazionali, conformi ai principi comunitari, ai fini del corretto e legittimo esercizio di tale detrazione. 3.2. A que sta stregua, s eguendo i principi fissati dal giudice unionale, deve ritenersi che anche la violazione di obblighi formali può determinare la perdita del diritto alla detrazione IVA, quandola «violazione ha come effetto d'impedire che sia fornita la prova certa del rispetto dei requisiti sostanziali» (Corte di Giustizia con la sentenza 28 luglio 2016, C-332/15, Astone , p unti 44 e 46), quando il soggetto passivo «abbia partecipato intenzionalmente a una frode fiscale» (Corte di Giustizia, sentenza 17 ottobre 2019, C- 653/18, [OSCURATO:PERSONA]. z.o.o.) ovvero abbia deliberatamente omesso l'effettuazione degli obblighi formali in vista di un intento fraudolento e di evasione (Corte di Giustizia, Astone, punto 56) o, ancora, quando gli errori hanno impedito il controllo sull’applicazione del regime dell’inversione contabile (Corte giust. 6 febbraio 2014, C-424/12, Fatorie, punto 38; 26 aprile 2017, C- 564/15, Farkas, punto 46). 3.3.Nel caso di specie non può parlarsi di meri inadempimenti formali, come tali non ostativial diritto alla detrazione, essendosi in presenza di violazioni talmente gravi da impedire l’accertamento stesso del sostenimento di costi sottoposti ad I.V.A. (tra i quali, l’omessa dichiarazione annuale, l’irregolare tenuta libri inventari e cespiti, l’ omessa presentazione variazione dati IVA, omessa registrazione operazione intracomunitarie). 4.Conclusivamente, il ricorso deve essere rigettato. 5. Le spese, liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza. P.Q.M. rigetta il ricorso; condanna il ricorrente al pagamento a favore dell’Agenzia delle Entrate della somma di euro 8.000,00 oltre alle spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, dell’ulte