Cassazione n. 26020/2026

sentato e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della Corte Di Giustizia Tributaria di II Grado delVeneto n. 434/2025 depositata il 04/07/2025.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/09/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026L’Agenzia delle entrate emetteva nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. plurimi atti di recupero, contrassegnati dai nn.T63CRZC00339/2021, T63CRZC00334/2021 e T63CRZC00326/2021,contestando l’indebito utilizzo in compensazione di crediti d’imposta, inparticolare crediti IVA annuali e infrannuali, nonché, per uno degli atti, uncredito IRAP, sul presupposto che il visto di conformità richiesto dalladisciplina applicabile fosse stato apposto da professionista non abilitata alrilascio della certificazione, ovvero fosse mancante, con conseguenterecupero dei crediti, degli interessi e irrogazione delle sanzioni. La societàcontribuente impugnava gli atti dinanzi alla Corte di giustizia tributaria diprimo grado di Venezia, deducendo l’illegittimità della pretesa e dellesanzioni, anche in ragione della natura meramente formale dell’irregolaritàcontestata. Il giudice di primo grado, previa riunione dei ricorsi, liaccoglieva con sentenza n. 188/02/2023, ritenendo che le irregolaritàrilevate dall’Amministrazione finanziaria non potessero determinare larevoca di crediti dei quali non era contestata l’effettività e valorizzando, inparticolare, la posizione incolpevole della contribuente. L’Agenzia delleentrate proponeva appello, sostenendo la natura sostanziale del visto diconformità e la legittimità del recupero; la Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Veneto, con sentenza n. 434/05/2025, depositata il 4luglio 2025, rigettava il gravame, osservando che la professionista cheaveva apposto il visto risultava iscritta all’Albo dei dottori commercialistied esperti contabili, abilitata alla trasmissione telematica delledichiarazioni e munita di polizza assicurativa, e che la successiva iscrizionenell’elenco informatizzato dei soggetti abilitati al rilascio del visto nonrendeva l’irregolarità idonea a incidere sulla spettanza sostanziale deicrediti o a pregiudicare l’attività di controllo dell’Amministrazione. Avversotale decisione l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione,affidato a due motivi. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. si è costituita conNumero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026controricorso, chiedendo il rigetto dell’impugnazione. Formulata propostadi definizione anticipata ai sensi dell’art. 380-bis cod. proc. civ., nel sensodella manifesta infondatezza del ricorso, l’Agenzia delle entrate vi si èopposta, chiedendo la decisione del ricorso ai sensi dell’art. 380-bis.1 cod.proc. civ.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 10, comma 1, lett. a),n. 7, del d.l. n. 78 del 2009, convertito dalla l. n. 102 del 2009, incombinato disposto con l’art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, con l’art. 35del d.lgs. n. 241 del 1997 e con gli artt. 2 e 21 del d.m. n. 164 del 1999,per avere la Corte di giustizia tributaria di secondo grado ritenuto che ilvisto di conformità non integrasse un requisito sostanziale indispensabileper il legittimo utilizzo in compensazione dei crediti d’imposta oltre soglia.L’Agenzia deduce che, nel caso di specie, il visto doveva considerarsiinesistente o comunque non validamente apposto, poiché la professionistache lo aveva rilasciato non risultava, al momento della presentazione delledichiarazioni o delle istanze rilevanti, inserita nell’elenco dei soggettiabilitati al rilascio del visto di conformità, essendo tale iscrizioneintervenuta solo successivamente; assume, pertanto, che la violazionedell’obbligo di previa apposizione del visto da parte di soggetto abilitatolegittimasse il recupero dei crediti utilizzati in compensazione, anche allaluce della disciplina introdotta dal d.l. n. 50 del 2017 e della funzionepubblicistica del visto.Con il secondo motivo di ricorso si censura, ancora ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 13, comma 4, deld.lgs. n. 471 del 1997, in combinato disposto con l’art. 10, comma 1, lett.a), n. 7, del d.l. n. 78 del 2009, convertito dalla l. n. 102 del 2009, peravere la sentenza impugnata annullato anche le sanzioni irrogate, sulNumero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026presupposto che la mancata o irregolare apposizione del visto costituisseviolazione meramente formale e non equiparabile all’omesso versamento.L’Amministrazione ricorrente sostiene, invece, che la sanzione del trentaper cento trovi fondamento nell’utilizzo di un credito d’imposta inviolazione delle modalità previste dalla legge e che la sua applicazioneprescinda dalla qualificazione formale o sostanziale del vizio, essendocomunque la compensazione avvenuta senza un visto di conformità validosecondo la disciplina ratione temporis applicabile.I due motivi, in quanto strettamente connessi, possono essere esaminaticongiuntamente. Essi sono infondati.La sentenza impugnata ha ricostruito la vicenda muovendo dal rilievo chela professionista autrice del visto era iscritta all’Albo dei dottoricommercialisti ed esperti contabili, era abilitata alla trasmissionetelematica delle dichiarazioni e aveva rinnovato la polizza assicurativaprofessionale; ha quindi evidenziato che la contestazione dell’Ufficioinformatizzato dei soggetti abilitati. In particolare, la Corte territoriale haaffermato che «la contestazione dell’Ufficio riguarderebbe unicamente ilfatto che l’iscrizione al citato elenco presso la DRE essendo successiva alrilascio del visto non potesse essere considerata a valenza retroattiva e ciòavrebbe legittimato l’emissione degli atti di recupero», aggiungendo chel’Agenzia non aveva spiegato «in che modo l’irregolarità della mancataiscrizione nel registro del professionista per motivi solo temporali non puòritenersi una violazione formale, non arrecando pregiudizio all’eserciziodelle azioni di controllo e, al contempo, non incidendo sulladeterminazione della base imponibile dell’imposta».La medesima decisione ha poi richiamato l’indirizzo di questa Cortesecondo cui la funzione del visto di conformità è quella di assicurare uncontrollo anticipato sull’esistenza e spettanza del credito compensabile,ma la sua mancanza o irregolarità, una volta non contestata o accertata laNumero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026sussistenza sostanziale del credito, non determina di per sé il venir menodel diritto alla compensazione. In tale prospettiva, la Corte di merito haconcluso che «l’Agenzia delle Entrate non ha il diritto di negare lasussistenza del credito per il solo fatto della mancata apposizione delvisto, ma solo dopo averne verificato la non spettanza per effetto di unaaccurata verifica documentale», e che «nel caso di specie, l’apposizionedel visto di conformità da parte di un soggetto al momento sprovvisto diregolare autorizzazione, oltre a non costituire condotta fraudolenta, nonha arrecato alcun pregiudizio per le casse erariali».Tale approdo è conforme alla giurisprudenza di legittimità. [OSCURATO:PERSONA] già affermato che la mancata apposizione del visto di conformità sulladichiarazione dalla quale emerge un credito IVA compensabile non integra,di per sé, una violazione sostanziale, né è equiparabile all’omessoversamento, ove sia accertata l’esistenza del credito e non risulticompromessa l’attività di controllo dell’Amministrazione. È stato, inparticolare, precisato che, per configurare una violazione meramenteformale, occorre la contemporanea sussistenza di un duplice presupposto:che la violazione non comporti pregiudizio all’esercizio delle azioni dicontrollo e che non incida sulla determinazione della base imponibile,dell’imposta o sul versamento del tributo.In applicazione di tale criterio, Cass. n. 5289/2020 ha enunciato ilprincipio per cui la funzione del visto è quella di assicurare un controlloanticipato dell’esistenza e spettanza del credito mediante l’attribuzionedella relativa verifica a un professionista abilitato, sicché l’inosservanzadell’adempimento è inidonea, in sé, a pregiudicare le attività di controllodell’ente accertatore e a incidere negativamente sulla base imponibile,sull’imposta o sul versamento, risolvendosi, una volta accertata laspettanza sostanziale del credito, in infrazione puramente formale nonequiparabile a omesso versamento.Numero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026Il medesimo principio è stato ribadito da Cass. n. 7154/2025, la quale,distinguendo la compensazione anticipata del credito IVA, idonea aintegrare violazione sostanziale, dalla compensazione del credito inassenza del visto di conformità, ha affermato che «l’utilizzo incompensazione di credito IVA senza l’apposizione sulla dichiarazione delcontribuente, del visto di conformità del responsabile del centro diassistenza fiscale, previsto dall’art. 10, comma 1, lett. a), n. 7, del d.l. n.78 del 2009, convertito nella l. n. 102 del 2009, configura una violazionepuramente formale che non determina il venir meno del diritto delcontribuente di portare in compensazione il credito IVA una voltaaccertata, sul piano sostanziale, l’esistenza dello stesso ovvero nell’ipotesidi sua mancata contestazione»; ha inoltre chiarito che, sotto il profilosanzionatorio, tale violazione «non è punibile per assenza di offensivitàdella condotta».Non vale in senso contrario il richiamo dell’Agenzia alla modifica dell’art.10, comma 1, lett. a), n. 7, del d.l. n. 78 del 2009 operata dal d.l. n. 50del 2017. La previsione del recupero dei crediti utilizzati in violazione dellemodalità prescritte e dell’irrogazione delle sanzioni non elide la necessitàdi verificare, in concreto, l’offensività della condotta, secondo il paradigmatracciato dagli artt. 10, comma 3, della l. n. 212 del 2000 e 6, comma 5-bis, del d.lgs. n. 472 del 1997. Quando il credito risulti esistente espettante, e la violazione non abbia ostacolato l’attività di controllo, lamancanza o irregolarità del visto resta confinata sul piano formale, senzapotersi tradurre nel recupero del credito come se questo fosse inesistenteo non spettante.Né conduce a diversa conclusione la sentenza della Corte costituzionale n.144 del 2024, invocata dall’Amministrazione per valorizzare la funzionepubblicistica del visto. Tale pronuncia, resa in tema di delimitazionesoggettiva dei professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità, hacertamente sottolineato l’interesse pubblico correlato all’istituto e la suaNumero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026funzione di ausilio all’Amministrazione finanziaria; tuttavia, essa non haaffermato che ogni irregolarità del visto, anche in presenza di creditopacificamente esistente e non contestato, determini automaticamente laperdita del diritto alla compensazione o l’applicazione della sanzioneproporzionale. La funzione pubblicistica del visto non esclude, dunque, chela violazione debba essere valutata alla luce della sua concreta incidenzasull’attività di controllo e sul versamento del tributo.Nel caso di specie, la sentenza impugnata ha accertato che lacontestazione dell’Ufficio non investiva l’effettività dei crediti utilizzati incompensazione, ma soltanto la validità del visto apposto da professionistache, pur dotata dei requisiti professionali indicati nella decisione, risultavaiscritta nell’elenco informatizzato in data successiva. La Corte territorialeha altresì escluso l’esistenza di una condotta fraudolenta e di un concretopregiudizio per l’Erario. Si tratta di accertamento non specificamentescalfito dalle censure dell’Amministrazione, che sollecitano, piuttosto, unadiversa qualificazione giuridica della medesima irregolarità, in contrastocon l’orientamento di legittimità sopra richiamato.La medesima conclusione vale per l’atto rispetto al quale l’Ufficio hacontestato la mancanza del visto. Anche in tale ipotesi, infatti,l’inosservanza dell’adempimento non determina il recupero del credito ovela sua esistenza e spettanza non siano controverse e non risulticoncretamente pregiudicata l’attività di controllo; la distinzione tra vistoomesso e visto apposto da professionista non ancora inserita nell’elencorileva sul piano delle modalità della violazione, ma non ne modifica lanatura formale in difetto di offensività.Il principio opera anche con riguardo al credito IRAP oggetto di uno deglinatura del tributo cui il credito si riferisce, ma dall’accertata esistenza espettanza del credito e dall’assenza di un concreto ostacolo all’eserciziodei poteri di controllo dell’Amministrazione.Numero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026Ne consegue che la sentenza impugnata, nel ritenere che la mancata oirregolare apposizione del visto non potesse giustificare il recupero dicrediti la cui esistenza non era contestata, e nel dichiarare non dovute lerelative sanzioni per difetto di offensività della condotta, si è attenuta aiprincipi di diritto enunciati da questa Corte.Il ricorso è conclusivamente rigettato e le spese di lite, liquidate come dadispositivo, seguono la soccombenza.Poiché il giudizio viene definito in conformità alla proposta, va inoltredisposta la condanna della parte istante a norma dell’art. 96, commi 3 e 4,cod. proc. civ. L’art. 380-bis cod. proc. civ. configura uno strumento diagevolazione della definizione delle pendenze in sede di legittimità, anchetramite l’individuazione di strumenti dissuasivi di condotte rivelatesi expost prive di giustificazione e, quindi, idonee a concretare, secondo unavalutazione legale tipica compiuta dal legislatore delegato, un’ipotesi diabuso del diritto di difesa. Richiamando, per i casi di conformità traproposta e decisione finale, l’art. 96, commi 3 e 4, cod. proc. civ., l’art.380-bis cod. proc. civ. codifica una ipotesi di abuso del processo giàimmanente nel sistema processuale, giacché non attenersi alla delibazionedel Presidente che trovi poi conferma nella decisione finale lasciapresumere una responsabilità aggravata (Cass., Sez. U., 13 ottobre 2023,n. 28540; Cass., Sez. U., 22 settembre 2023, n. 27195). Pertanto, la partericorrente va condannata, nei confronti della controparte, al pagamentodella somma di euro 5.600,00, oltre al pagamento dell’ulteriore somma dieuro 2.800,00 in favore della Cassa delle ammende. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entrate alla rifusionedelle spese di lite in favore della controricorrente, liquidate in euro5.600,00 per compensi, oltre euro 200,00 per esborsi, rimborso forfetarionella misura del 15 per cento, IVA e CPA come per legge; condanna altresìNumero registro generale 20116/2025Numero sezionale 5676/2026Numero di raccolta generale 26020/2026Data pubblicazione 01/10/2026la parte ricorrente al pagamento della somma di euro 5.600,00 in favoredella controricorrente e dell’ulteriore somma di euro 2.800,00 a favoredella Cassa delle ammende.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10/09/2026.La PresidenteGiulia Iofrida