Cassazione n. 09775/2026

IA DELLE ENTRATE, cf. 06363391001, in persona del Direttore p.t.,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato -Controricorrenteavverso la sentenza n. 116/2017 della Commissione tributaria regionale delVeneto, pubblicata il 17.01.2017;udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del 25 marzo2026 dal [OSCURATO:PERSONA].Dalla pronuncia impugnata e dagli atti difensivi delle parti si evince checon atto del 24.06.2024 l’Amministrazione finanziaria revocò alla societàricorrente l’autorizzazione ad effettuare operazioni intracomunitarie ai sensidell’art. 35, d.P.R. n. 633/1972.RGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5008/2017Numero sezionale 2726 2/2026Numero di raccolta generale 9775/2026Data pubblicazione 16/04/2026Nella motivazione del provvedimento si affermava che un controllofinalizzato al contrasto alle frodi intracomunitarie aveva evidenziato ilcoinvolgimento della contribuente in rapporti con società cartiere peroperazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti.La società impugnò l’atto dinanzi alla Commissione tributaria provincialedi Vicenza, che con sentenza n. 341/2015 ne accolse le ragioni, annullandol’atto.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Veneto, cui si era appellatol’ufficio, riformò invece le statuizioni di prime cure con sentenza n.116/2017.Il giudice regionale, dopo aver diffusamente richiamato le rispettivedifese, ha ritenuto che il provvedimento di revoca fosse correttamentemotivato, per le ragioni di fatto e diritto per le quali era stato emesso,apprezzando la documentazione a suo supporto ed in particolare il processoverbale di costatazione redatto dagli accertatori, a seguito del quale eranostati notificati alla società per le annualità 2008/2012 cinque avvisid’accertamento; ha riconosciuto la competenza dell’ufficio antifrodeall’esecuzione del controllo, secondo la disciplina dettata dagli artt. 67 e ss.del d.lgs. n. 330/1999; ha negato che l’atto fosse invalido per mancatasottoscrizione da parte del Direttore dell’Agenzia, esistendo una validadelega di firma conferita al capo-ufficio controlli.Per la cassazione della sentenza la società ha proposto ricorso, affidatoa quattro motivi, illustrati ulteriormente da memoria, cui ha resistitol’amministrazione finanziaria con controricorso, ulteriormente illustrato damemoria denominata “note di replica”.Nell’adunanza camerale del 25 aprile 2026 la causa è stata trattata edecisa.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo è stata denunciata la violazione e falsa applicazionedell'art. 3, l. 241/90, in relazione all'art. 24 della Costituzione, la nullità delprovvedimento di revoca dell'autorizzazione ad effettuare operazioniintracomunitarie, l’omessa o insufficiente motivazione e la violazione deldiritto alla difesa, in relazione all’art. 360, primo comma, nn. 3 e 5. c.p.c.Il giudice regionale avrebbe erroneamente ritenuto motivato ilprovvedimento, senza avvedersi che a tal fine esso stesso aveva procedutoRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5008/2017Numero sezionale 2736 2/2026Numero di raccolta generale 9775/2026Data pubblicazione 16/04/2026ad integrare la motivazione dell'atto di revoca mediante il richiamo alprocesso verbale di constatazione, depositato solo in grado d’appellodall’Agenzia delle Entrate.Il motivo, nel quale già si evidenziano aspetti critici per lasovrapposizione di censure alla pronuncia impugnata secondo i parametridell’errore di diritto e del vizio di motivazione, senza una netta distinzionetra quali passaggi siano impugnati sotto il primo aspetto e quali sotto quelloprettamente motivazionale, è comunque infondato.In realtà, premesso che oggetto della controversia è il provvedimentocon il quale l’Agenzia delle entrate aveva proceduto alla revoca dellaautorizzazione al compimento di operazioni intracomunitarie, l’attoimpugnato risulta intanto supportato da congrua motivazione. Nelcontroricorso, nel rispetto dell’obbligo di specificità, la difesa erariale hariportato per intero la motivazione del provvedimento, e da essa emerge chele ragioni della revoca erano ampiamente chiare: la verifica di fatture e dicontabilità da cui era emersa l’esistenza di formali rapporti commerciali conmere cartiere; una sequenza di riscontri che confortavano i dubbi sulleoperazioni nelle quali la società risultava coinvolta; il mancato assolvimentoad adempimenti fiscali; l’illegittima emissione di lettere d’intento.Si tratta di numerosi elementi da cui l’amministrazione ha ritenuto dievincere che la società fosse fiscalmente pericolosa, presentando requisititipici del cd. missing trader.A fronte di una simile descrizione, la circostanza che la Commissioneregionale abbia inteso valorizzare il processo verbale d’accertamento, inforza del quale sono stati notificati cinque avvisi d’accertamento, oggetto dialtrettanti contenziosi non ancora definiti al momento della revocadell’autorizzazione, costituisce certamente un elemento di maggioresupporto al provvedimento impugnato, ma non rappresenta l’unicoelemento, tanto meno quello determinante, cui ancorare una valutazione dilegittimità del provvedimento impugnato.A parte che l’allegazione del pvc in sede d’appello va inquadrata nell’art.58, comma 2, del d.P.R. n. 546/1992, ratione temporis vigente, sicché lasua produzione era del tutto legittima, la difesa trascura che un atto direvoca come quello per cui è causa non costituisce affatto una sanzioneaccessoria al definitivo accertamento di violazione agli obblighi tributari, maRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5040 8/2017Numero sezionale 2762/2026Numero di raccolta generale 9775/2026si inserisce nel contesto di poteri statali, esercitati nell’ambito dellaData pubblicazione 16/04/2026cooperazione amministrativa alla lotta contro la frode in materia d’impostasul valore aggiunto, in attuazione della normativa unionale, tra cui può ancherichiamarsi il Regolamento (UE) n. 904/2010 del Consiglio, del 7 ottobre2010, per le finalità ivi indicate, in relazione agli artt. 22, 23 e 17 dellamedesima fonte unionale.Ne discende che pretendere, come assume la difesa della ricorrente, chela motivazione sarebbe stata corretta solo se gli avvisi di accertamentofossero diventati definitivi, e cioè al passaggio in giudicato delle sentenzerelative al loro oggetto, costituisce valutazione del tutto erronea.Con il secondo motivo ci si duole della violazione e falsa applicazionedell'art. 27, comma 13, D.L. 29 novembre 2008. n. 185 nonché dell'art. 83,comma 5. D.L. 25 giugno 2008, e della Circolare dell'Agenzia delle Entraten. 13/E del 9 aprile 2009 Art. 360, nn. 3 e 5, c.p.c.L'avviso di accertamento sarebbe nullo per incompetenza funzionaledella [OSCURATO:PERSONA] del Veneto, [OSCURATO:PERSONA], vizio rilevabiled'ufficio in ogni stato e grado del procedimento.La ricorrente invoca la nullità dell’atto impugnato per essere questosorretto da un processo verbale di constatazione redatto dall’ufficio antifrodedella Direzione regionale veneta, a seguito di un accesso e di una ispezionecontabile eseguita da funzionari della predetta direzione.Il motivo non ha pregio.La giurisprudenza di legittimità che si è occupata del ruolo e dei limitidei poteri delle [OSCURATO:PERSONA] e delle ipotesi in cui queste abbianocompiuto operazioni di verifica, ha avuto modo di chiarire che, in tema diaccertamenti tributari, l'art. 27 del d.l. n. 185 del 2008, conv. in l. n. 2 del2009, non ha attribuito alle Direzioni regionali delle entrate una competenzain materia di accertamento fiscale prima inesistente, ma ha inteso fondaresu una norma di fonte primaria il riparto delle competenze relative all'attivitàdi verifica fiscale, istituendo una riserva esclusiva di competenza, inrelazione alla rilevanza economico fiscale del soggetto accertato, a favoredella Direzione regionale, già titolare, per disposizione regolamentare, dellacompetenza a svolgere attività istruttoria, utilizzabile dalle Direzioniprovinciali ai fini della emissione degli atti impositivi (Cass., 21 dicembre2018, n. 33289; 8 ottobre 2020, n. 21694; 12 settembre 2025, n. 25105).RGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5050 8/2017Numero sezionale 2762/2026Numero di raccolta generale 9775/2026Nello specifico è stato affermato che secondo il consolidato orientamento diData pubblicazione 16/04/2026questa Corte, ribadito con numerose pronunce (v. Cass. n. 20915 del03/10/2014; Cass. n. 24263 del 27/11/2015; Cass. n. 848 del 19/01/2016;Cass. n. 20856 del 14/10/2016; da ultimo Cass. n. 33289 del 21/12/2018),il d.lgs. n. 300 del 1999, in sede di istituzione delle Agenzie fiscali, haespressamente attribuito un potere di autoregolamentazione all'Agenziadelle entrate. L'art. 57, comma 1, in particolare, ha previsto che «alleagenzie fiscali sono trasferiti i relativi rapporti giuridici, poteri e competenzeche vengono esercitate secondo la disciplina dell'organizzazione interna diciascuna agenzia». L'art. 61, comma 2, ha poi aggiunto che «in conformitàcon le disposizioni del presente decreto legislativo e dei rispettivi statuti, leagenzie fiscali hanno autonomia regolamentare, amministrativa,patrimoniale, organizzativa, contabile e finanziaria». L’indicazione è poiripresa dal successivo art. 66, il cui comma 1 ha previsto che «Le agenziefiscali sono regolate dal presente decreto legislativo, nonché dai rispettivistatuti deliberati da ciascun comitato di gestione», mentre il comma 2 haaggiunto che «gli statuti ... recano principi generali in ordineall'organizzazione e al funzionamento dell'Agenzia» e il comma 3 che«l'articolazione degli Uffici a livello centrale e periferico, è stabilita condisposizioni interne che si conformano alle esigenze della conduzioneaziendale».In base a tale quadro normativo, quindi, il Regolamento diamministrazione dell'Agenzia delle entrate – […] - ha previsto che leDirezioni Regionali «...esercitano, nell'ambito della rispettiva regione oprovincia, funzioni di programmazione, indirizzo, coordinamento e controllonei confronti degli uffici, curano i rapporti con gli enti pubblici locali esvolgono attività operative di particolare rilevanza nei settori della gestionedei tributi, dell'accertamento e del contenzioso». In base a ciò, conprovvedimento 23 febbraio 2001, n. 36122 (pubblicato nella G.U., seriegenerale n. 151 del 2 luglio 2001, […] il Direttore dell'Agenzia delle entrateha stabilito esplicitamente la competenza anche delle Direzioni regionaliall'attività di verifica. Tale esito, […], non si pone in contrasto con i principicostituzionali in tema di riserva di legge in materia fiscale, riservatezza einviolabilità del domicilio sanciti dall'art. 14 Cost. - il cui terzo comma, atutela del domicilio, ammette ispezioni e accertamenti fiscali alle condizioniRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5060 8/2017Numero sezionale 2762/2026Numero di raccolta generale 9775/2026stabilite da leggi speciali - posto che la ripartizione delle competenze degliData pubblicazione 16/04/2026organi operata dal Direttore dell'Agenzia delle entrate costituisce direttache l'espressa abrogazione dell'art. 62 sexies d.l. n. 331 del 1993 - daritenersi necessaria in ragione dell'originaria collocazione delle Direzioniregionali nel Ministero delle Finanze - non può in alcun modo avere amputatoi poteri delle Direzioni regionali regolati dal Direttore dell'Agenzia delleentrate, risultando i poteri di accesso, ispezione e verifica già ex lege in capoall'Agenzia delle entrate nel suo complesso e già attribuiti in via generaledagli artt. 52 d.P.R. n. 633 del 1972 e 33 d.P.R. n. 600 del 1973 e dallamedesima esercitati secondo la disciplina adottata nell'ambito dei poteri diautorganizzazione.Da ultimo, va sottolineato, quanto all'intervento operato con l'art. 27,d.l. n. 185 del 2008, che il legislatore non ha inteso attribuire «alle DirezioniRegionali delle Entrate una competenza in materia di accertamento fiscaleprima inesistente», ma solamente «fondare su norma di fonte primaria ilriparto delle competenze relative all'attività di verifica fiscale, istituendo unariserva esclusiva di competenza, in relazione alla rilevanza economico fiscaledel soggetto accertato, a favore della Direzione regionale, già titolare, perdisposizione regolamentare, della competenza a svolgere attività istruttoria,utilizzabile dalle Direzioni provinciali ai fini della emissione degli attiimpositivi» (v. Cass. 8 ottobre 2020, n. 21694).Ebbene, le statuizioni della giurisprudenza di legittimità, in ordine aipoteri di verifica delle [OSCURATO:PERSONA] in riferimento ai cd. grandicontribuenti, devono necessariamente estendersi anche alle verifichericonducibili alle attività in materia di lotta antifrode, disciplinata dall’art. 83,commi 5 ss. d.l. 112/2008, che, sul piano organizzativo territoriale, trovanocollocazione presso l’[OSCURATO:PERSONA] presso le [OSCURATO:PERSONA] grandi (tra cui quella del Veneto, interessata al caso qui controverso) epresso gli [OSCURATO:PERSONA] fiscali presenti nelle [OSCURATO:PERSONA] menograndi, così come disposto e organizzato con Circolare 13/E del 2009 dellaAgenzia delle Entrate (circolare menzionata anche nel corpo dell’atto delnostro ricorrente).La medesima circolare, che in materia di lotta alla frode e all’evasioneha previsto, oltre che gli Uffici periferici a livello regionale, anche un UfficioRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5070 8/2017Numero sezionale 2762/2026Numero di raccolta generale 9775/2026Centrale Antifrode, tra le funzioni assegnate a quest’ultimo, come a quelliData pubblicazione 16/04/2026regionali, ha previsto (p. 27 e ss), non solo compiti di analisi e definizione distrategie e metodologie operative, ma anche compiti operativi “connessiall’espletamento diretto di indagini di particolare complessità”.L’attività di verifica espletata nel caso di specie dalla Direzione RegionaleVeneta si colloca proprio nell’alveo di questi poteri, previsti da una normasecondaria ma sulla base di una disciplina normativa primaria.Pertanto, alcun difetto di poteri funzionali accertativi può individuarsinell’attività di verifica compiuta dall’Ufficio regionale competente in materiadi frode relativa alle imposte armonizzate, posto poi a fondamento tantodegli avvisi di accertamento, quanto dell’atto di revoca d’autorizzazione percui è causa, emessi dalla competente Direzione provinciale.Al contrario, deve affermarsi il principio secondo cui, «in tema diaccertamenti tributari, l'art. 27 del d.l. n. 185 del 2008, conv. in l. n. 2 del2009, con cui si è inteso fondare su norma di fonte primaria il riparto dellecompetenze relative all'attività di verifica fiscale, istituendo una riservaesclusiva di competenza a favore della Direzione regionale in relazione allarilevanza economico fiscale dei cd. grandi contribuenti, costituisce ilfondamento normativo anche dei poteri di verifica riconducibili alle attivitàin materia di lotta antifrode, disciplinata dall’art. 83, commi 5 ss. d.l.112/2008, che, sul piano organizzativo territoriale, trovano collocazionepresso l’[OSCURATO:PERSONA] presso le [OSCURATO:PERSONA] più grandi epresso gli [OSCURATO:PERSONA] fiscali presenti nelle [OSCURATO:PERSONA] menograndi, così come disposto e organizzato con Circolare 13/E del 2009 dellaAgenzia delle Entrate».Con il terzo motivo la società lamenta la violazione e falsa applicazionedell'art. 35 del d.P.R. 633/1972, in relazione agli artt. 22 e 23 delRegolamento UE n. 904 del 7/10/2010, in relazione all’art. 360, primocomma, nn 3 e 5 c.p.c.In sintesi, si denuncia un eccesso di potere del Direttore dell'Agenziadelle entrate, perché con l’atto di revoca l’amministrazione finanziariaavrebbe inciso sull’iniziativa economia e commerciale del destinatariodell’atto, diritto costituzionalmente tutelato dall’art. 41 Cost. Ciò in forza diun presunto potere organizzativo del Direttore dell’Agenzia delle entrate, chesi regge su un atto di normazione secondaria, laddove l’incidenza sull’attivitàRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5080 8/2017Numero sezionale 2762/2026Numero di raccolta generale 9775/2026economica del cittadino potrebbe essere incisa solo da un atto primario.Data pubblicazione 16/04/2026Dunque, sarebbe stato violato il principio della riserva di legge, per mancareuna disciplina legislativa primaria regolativa dei criteri in forza dei quali talepotere revocatorio possa essere esercitato.Il motivo è infondato. Posto che quel potere viene esercitato per leggedello Stato, così come per legge statale sono state costituite le Agenzie fiscaliquali organizzazioni autonome preposte alle molteplici funzioni di controllo,accertamento e lotta all’evasione fiscale e alle attività frodatorie in generale,a fronte di una condotta come quella contestata nel motivato atto di revocaalla società ricorrente, non vi è alcuna violazione del principio di riserva dilegge, né tanto meno un potere, esercitato dall’articolazione periferica dellamedesima Agenzia delle entrate, che possa dirsi esterno al perimetro dellefunzioni e finalità dell’amministrazione finanziaria.Con il quarto motivo la società denuncia la violazione e falsa applicazionedegli artt. 42, commi 1 e 2, d.P.R. n. 600 del 29/09/73, nonché dell’art. 56,comma 1, del d.P.R. n. 633 del 26/10/72, in relazione all’art. 360, nn. 3 e5, c.p.c.[OSCURATO:PERSONA] regionale avrebbe erroneamente ritenuto che l’atto direvoca, sottoscritto non dal direttore provinciale ma da soggetto da luidelegato, fosse valido per essere quella sottoscrizione riconducibile ad unamera delega di sottoscrizione e non di poteri.Anche quest’ultimo motivo è infondato, dovendosi qui applicare i principisulla delega di sottoscrizione enunciati dalla giurisprudenza di legittimità,secondo i quali la delega alla sottoscrizione dell'avvisodi accertamento conferita, ai sensi dell'art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600del 1973, dal dirigente a un funzionario diverso da quello istituzionalmentecompetente, avendo natura di delega di firma e non di funzioni, nonrichiede, per la sua validità, l'indicazione del nominativo delsoggetto delegato, né del termine di validità, poiché tali elementi possonoessere individuati anche mediante ordini di servizio, idonei a consentire expost la verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmentesottoscritto l'atto (Cass., 18 luglio 2025, n. 20093; 5 agosto 2024, n. 21972;29 marzo 2019, n. 8814).Il principio non trova limitazione nella circostanza che nel caso di specienon si tratti di sottoscrizione dell’atto impositivo ma di revocaRGN 5008/2017Consigliere rel. FedericiNumero registro generale 5008/2017Numero sezionale 2796 2/2026Numero di raccolta generale 9775/2026Data pubblicazione 16/04/2026dell’autorizzazione alla esecuzione di operazioni intracomunitarie, ai sensidell’art. 35 cit., poiché la diversa natura dell’atto non implica chel’interpretazione giurisprudenziale sia inapplicabile per ipotesi come quellaora al vaglio della Corte, prescindendo la ricostruzione giurisprudenzialesulla delega di sottoscrizione dalla distinzione dell’atto qui controversorispetto all’atto impositivo.In definitiva il ricorso va rigettato.Le spese seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso. Condanna la società al pagamento in favoredella controricorrente delle spese del giudizio di legittimità, che si liquidanonella misura di € 8.200,00 oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art.13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 dà atto della sussistenzadei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrentedell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del medesimo articolo13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella adunanza camerale del 25 marzo 2026La PresidenteGiulia IOFRIDARGN 5008/2017Consigliere rel. Federici