Cassazione n. 40098/2022

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] avverso l'ordinanza del [OSCURATO:DATA_NASCITA] del TRIB. LIBERTA di BARIudita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; lette/sentite le conclusioni del [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA]. Gen. conclude per il rigetto del ricorso. udito il difensore E' presente l'avvocato [OSCURATO:PERSONA] del foro di MILANO in difesa di [OSCURATO:PERSONA], che chiede l' am)glimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il Tribunale di Bari, Sezione per il riesame delle misure cautelari reali, decidendo a seguito di annullamento con rinvio di altra precedente ordinanza disposto dalla Terza Sezione penale della Corte di cassazione, ha rigettato l'istanza di riesame presentata nell'interesse di [OSCURATO:PERSONA] avverso il provvedimento di sequestro preventivo a fini di confisca diretta di denaro per euro 7.469.228,65 nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. (d'ora in avanti CEI), nonché, in caso di patrimonio societario incapiente, il sequestro preventivo a fini di confisca per equivalente di beni nella disponibilità del Razzauti (che della CEI era amministratore di diritto a far data dal 19 ottobre 2016) fino alla concorrenza di euro 101.740, 70: somma, questa, corrispondente all'imposta sul valore aggiunto (IVA) che, secondo l'accusa, la CEI avrebbe evaso per l'esercizio 2015, omettendo di presentare la prevista dichiarazione. Tanto in relazione a un'operazione di fornitura alla [OSCURATO:SOCIETA]. di quantitativi di energia elettrica, approvvigionati presso la società svizzera [OSCURATO:PERSONA] SA, mediante fatture (nn. 2, 3, 4 e 5 del 5 gennaio 2015) attraverso le quali assumeva su di sé il debito IVA, che però non riportava in dichiarazione né pagava, consentendo così alla cessionaria Velga di maturare un credito IVA da compensare in relazione alle vendite dei consumatori finali. 1.1. A fronte di altra precedente ordinanza del Collegio barese, il Razzauti aveva presentato ricorso per cassazione, lamentando con un primo motivo che fosse stato ravvisato il reato di omessa presentazione della dichiarazione a fini IVA a fronte del fatto che le cessioni di energia elettrica oggetto delle fatture incriminate erano riferibili all'esercizio 2014, e non all'esercizio 2015 (cui era applicabile il nuovo regime fiscale), essendo l'energia elettrica un bene mobile e dovendosi perciò ritenere che VIVA fosse esigibile al momento della consegna, avvenuta appunto nel 2014; e deducendo, con un secondo motivo, che il Razzauti era divenuto amministratore della CEI il 19 ottobre 2016, dunque in epoca successiva alla scadenza dei termini ordinari per la presentazione della dichiarazione IVA. La Corte di legittimità, accogliendo il ricorso, aveva annullato con rinvio la precedente ordinanza del Tribunale del Riesame demandando al Collegio del rinvio la questione della collocazione temporale degli obblighi fiscali accedenti le fatture di cui sopra e, nel caso di riferibilità di detti obblighi all'E.F. 2015, la questione della riferibilità soggettiva dell'omissione contestata al Razza uti. 1.2. Il Tribunale del Riesame di Bari ha, in primo luogo, ritenuto che, sebbene l'energia elettrica fosse stata effettivamente erogata nel 2014, la condotta contestata fosse riferibile all'esercizio finanziario 2015, in forza dell'eccezione alla regola della riferibilità dell'IVA al momento della fornitura, di cui all'art. 6, comma 2, lettera a) del d.P.R. n. 633/1972, in base al quale, nel caso di contratti di somministrazione eseguiti mediante cessioni periodiche o continuative di beni, l'esigibilità dell'IVA coincide con il pagamento del corrispettivo, anziché con l'erogazione dell'energia. Dovendosi perciò attribuire al contratto cui le fatture accedevano natura di somministrazione nel senso anzidetto, l'omissione contestata doveva riferirsi all'E.F. 2015. Quanto, poi, alla riferibilità soggettiva della violazione al Razzauti, premesso che il difetto dell'elemento soggettivo in capo al soggetto attinto dalla misura cautelare reale rileva solo qualora esso emerga ictu °cuti, il Collegio adìto ha evidenziato che nella specie non solo non poteva dirsi sussistente un'evidente mancanza del dolo del reato contestato, ma anzi erano presenti elementi in base ai quali il dolo era deduttivamente ravvisabile: il Razzauti, al momento dell'assunzione della carica, avrebbe dovuto verificare il regolare adempimento delle incombenze tributarie (ad esempio accedendo al cassetto fiscale, in mancanza della documentazione disponibile) e avrebbe potuto al limite presentare una dichiarazione con importi a zero, in attesa di reperire le scritture contabili o di ricostruire aliunde la contabilità aziendale. 2. Avverso quest'ultima ordinanza ricorre nuovamente il Razzauti, con atto corredato da un'ampia premessa ricostruttiva e articolato in due motivi. 2.1. Con il primo motivo il ricorrente denuncia violazione di legge in relazione alla configurabilità del reato di cui all'art. 5, D.Lgs.. 74/2000 (omessa presentazione di dichiarazione IVA per l'anno 2015) perché il Tribunale non ha considerato che la CEI, in data 19 settembre 2014, aveva stipulato un contratto con la Entraco (società che forniva l'energia elettrica alla stessa CEI) e la Velga (cui le forniture della CEI erano destinate) in base al quale la CEI cedeva i propri crediti verso la Velga alla Entraco e veniva così liberata delle sue obbligazioni verso quest'ultima società, con la conseguenza che, ad ogni fornitura di energia elettrica in favore della Velga, quest'ultima diveniva debitrice direttamente [OSCURATO:PERSONA]. Si verificava in sostanza, secondo il ricorrente, un'ipotesi qualificabile come "incasso giuridico": ossia una fictio iuris secondo cui la cessione di un credito correlato a redditi soggetti ad imposta presuppone che il credito ceduto si ritenga incassato e, con esso, sorga l'obbligo di tassazione del relativo ammontare. Ne deriva, secondo il deducente, che, essendo state eseguite nel dicembre 2014 le prestazioni relative alle fatture incriminate, é a tale data - in forza del descritto fenomeno dell'"incasso giuridico", che deve farsi risalire il debito d'imposta, di talché la dichiarazione a fini IVA doveva riferirsi a quella annualità. Soggiunge il ricorrente che, peraltro, la qualificazione del contratto fra CEI e Velga come somministrazione é frutto di un errore interpretativo, essendo stata attribuita tale qualificazione solo sulla base di un dato testuale del contratto di fornitura (il riferimento é all'Accordo quadro per la commercializzazione dell'energia elettrica, stipulato tra CEI e Velga il 2 aprile 2013), laddove la regola ermeneutica dell'art.1362 cod. civ. fa richiamo alla comune intenzione delle parti; ed é inoltre errata anche con riguardo alla durata del contratto, che il Tribunale ritiene priva di scadenza, laddove il richiamo al punto 3 delle Condizioni particolari individua la scadenza nel termine del periodo di fornitura. Conclude l'esponente evidenziando che il Tribunale non era interessato a stabilire la natura giuridica del contratto tra CEI, Entraco e Velga, ma solo ad utilizzare la circostanza come espediente per coprire la fittizia interposizione della CEI fra fornitore e acquirente; ciò comporta una contraddittorietà del provvedimento impugnato laddove esso, da un lato, afferma che i rapporti fra i tre soggetti erano contrattualizzati, dall'altro tuttavia sostiene che fra di essi non vi era una vera partnership commerciale, ma solo rapporti fittizi finalizzati all'evasione di imposte. 2.2. Con il secondo motivo il ricorrente lamenta violazione di legge, per mera apparenza della motivazione, in ordine all'attribuibilità soggettiva del reato al Razzauti: in estrema sintesi, secondo il deducente, il Tribunale, oltre a non considerare che la documentazione contabile era stata sottratta da parte di chi aveva preceduto il Razzauti nella carica, non ha tenuto conto che l'assunzione della carica stessa non implicava eo ipso la sua responsabilità per l'omessa dichiarazione, occorrendo che egli fosse a conoscenza di tale obbligo e che avesse omesso di presentarla perché in combutta con l'amministratore di fatto. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il primo motivo di doglianza é inammissibile. In particolare, nella prima parte del motivo in esame, il deducente, lungi dal confutare l'assunto del Tribunale del Riesame sulla base degli argomenti che avevano formato oggetto dell'istanza rivolta al predetto Collegio, prospetta un percorso argomentativo della propria lagnanza del tutto diverso, in termini esulanti da quelli originariamente proposti, sostenendo che il 29 settembre 2014, attraverso la cessione ad Entraco, da parte della CEI, dei crediti derivanti dalla fornitura di energia elettrica in favore della Velga, si sarebbe verificata un'ipotesi di "incasso giuridico", così da integrare un'anticipazione del momento in cui sarebbe sorto il debito d'imposta in capo alla stessa CEI (2014 anziché 2015). Appare evidente, sia dalla lettura dell'ordinanza impugnata che dalla stessa ricostruzione storica della vicenda processuale a corredo del ricorso, che il Collegio adìto non poteva confrontarsi su tale assunto perché non dedotto con l'istanza di riesame. Orbene, in disparte ogni considerazione circa la reale qualificabilità della lagnanza come censura per violazione di legge anziché per vizio di motivazione (avuto riguardo alla riferibilità o meno all'ipotesi di che trattasi del fenomeno dell'"incasso giuridico"), deve rammentarsi che il disposto dell'art. 606 comma terzo cod. proc. pen., che prevede l'inammissibilità del ricorso se proposto per violazione di legge non dedotta con i motivi di appello, é applicabile anche nel caso di mancata deduzione in sede di riesame poiché il relativo procedimento, avendo carattere sostanziale di impugnazione del merito, si presenta equiparabile all'appello (vds. Sez. 4, Sentenza n. 839 del 24/06/1993, Foti, Rv. 195324, in tema di misure cautelari reali; più in generale, in relazione alle misure cautelari, analoghi principi vengono affermati da Sez. 5, Sentenza n. 24693 del 28/02/2014, Isabella, Rv. 259217; Sez. 5, Sentenza n. 24693 del 28/02/2014, Parisi, Rv. 259217; Sez. 2, Sentenza n. 11027 del 20/01/2016, Iuliucci, Rv. 266226 e numerose altre). Sempre nello stesso motivo, si contesta poi l'approccio interpretativo del Collegio adito a proposito della qualificazione della fornitura come somministrazione in relazione al mero dato testuale dell'accordo quadro e all'assenza di scadenza. In realtà, sulla base della pur sommaria descrizione dei contenuti dell'accordo operata dal Tribunale del Riesame, appare evidente che il dato testuale riscontrava una cadenza mensile delle forniture sulla base dei consumi storici dei punti di prelievo (p. 5 ordinanza impugnata), così descrivendo all'evidenza una struttura dell'accordo contrattuale vertente sull'esecuzione continuata o periodica della fornitura di che trattasi, sul modello della fattispecie negoziale di cui agli articoli 1559 e ss. cod. civ.. Quanto alla durata del contratto, non é esatto che il Tribunale abbia escluso che vi fosse una scadenza tout court, essendovi solo la mancanza di una data di scadenza specificamente individuata: ciò che, del resto, non é l'unico argomento posto a base del convincimento del Collegio adito di trovarsi di fronte a una somministrazione di energia elettrica. 2. Il secondo motivo di ricorso é a sua volta inammissibile. A ben vedere, infatti, il dictum della sentenza rescindente della Corte di merito, nel rimettere al giudice del rinvio la questione circa la riferibilità soggettiva del reato di omessa dichiarazione IVA al Razzauti (in relazione ai suoi poteri al momento dell'assunzione della carica di amministratore di diritto della CEI), ha circoscritto tale indagine, disponendola «ovviamente sulla base dei criteri valutativi previsti dall'ordinamento ai fini dell'applicazione di misure caute/ari reali» ed avendo quindi, evidentemente, a riferimento il principio in base al quale al giudice é demandata una valutazione sommaria in ordine al fumus del reato ipotizzato relativamente alla sussistenza di tutti gli elementi costitutivi della fattispecie contestata, compreso quello soggettivo, essendo sufficiente, a tal proposito, dare atto dei dati di fatto che non permettono di escludere ictu °cui/ la sussistenza di tale elemento (ex multis Sez. 3, Sentenza n. 26007 del 05/04/2019, Pucci, Rv. 276015; conforme Sez. 6, Sentenza n. 16153 del 06/02/2014, [OSCURATO:PERSONA], Rv. 259337). A tale principio si é espressamente richiamato il Tribunale barese, escludendo la ravvisabilità di elementi di immediata percezione deponenti per l'assenza del dolo del reato contestato, ed anzi ricavando in termini deduttivi la possibile sussistenza del necessario elemento soggettivo sulla base dell'obbligo, gravante sull'amministratore di nuova nomina, di effettuare le necessarie verifiche o sulla documentazione contabile qualora disponibile o, in caso contrario, attraverso altri strumenti (il cassetto fiscale, o la ricostruzione aliunde dei dati delle scritture contabili). Indipendentemente da ogni considerazione circa la correttezza di tale assunto, non può certamente parlarsi di conclamata assenza dell'elemento soggettivo del reato; e, a ben vedere, la motivazione enunciata dal Tribunale non può neppure dirsi meramente apparente, con la conseguenza che il motivo di ricorso in esame non risulta neppure consentito in questa sede, sulla base di quanto stabilito dall'art. 325, comma 1, cod. proc. pen. in ordine alla limitazione alla sola violazione di legge delle censure deducibili avanti questa Corte in tema di misure cautelari reali. 3. Alla declaratoria d'inammissibilità consegue la condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali; ed inoltre, alla luce della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte . abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», il ricorrente va condannato al pagamento di una somma che si stima equo determinare in C 3.000,00 in favore della Cassa delle ammende. P.Q.M. Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorren