Cassazione n. 19871/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28841/2016 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende – ricorrente – contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore – intimata – Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Taranto, n. 2616/29/15, pronunciata in data 5 novembre 2015 e pubblicata in data 7 dicembre 2015, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 19 maggio 2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava una cartella di pagamento per il recupero delle somme dovute a seguito di adesione alle definizioni di cui all’art. 9 della l. 27 dicembre 2002, n. 289, deducendo che F i r m a t o D a : M O R G A N T E M A S S I M I L I A N O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 3 2 2 f 0 9 4 d 5 1 4 0 a 5 3 3 9 7 a 0 9 6 c b b 5 d 3 d e c F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 28841/2016 Numero sezionale 1849/2022 l'erario non aveva tenuto conto della dichiarazione presentata a Numero di raccolta generale 19871/2022Data pubblicazione 20/06/2022 modifica di quella originariamente inviata; con tale dichiarazione modificativa la contribuente aveva rideterminato l'importo dovuto in una minor somma in quanto, per le annualità risultate congrue rispetto agli studi di settore, era dovuto il versamento in misura fissa e non in misura percentuale rispetto all'imponibile. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Taranto accoglieva il ricorso del contribuente ritenendo che il comportamento di questi costituisse un errore materiale. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Taranto, rigettava l'appello dell'ufficio. 3. Contro tale sentenza propone appello l'Agenzia delle entrate con un unico motivo. E’ rimasta intimata [OSCURATO:SOCIETA]. 4. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 19 maggio 2022, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31 agosto 2016, n.168, conv. in legge 25 ottobre 2016, n.197. Considerato che: 1. Il ricorso è stato ritualmente notificato a mezzo posta al difensore del giudizio di appello, [OSCURATO:PERSONA], nel domicilio eletto in Mesagne alla via [OSCURATO:PERSONA]Azeglio, con atto depositato all’ufficio postale e ritirato da delegato del medesimo in data 12 dicembre 2016. 2. L’intimato ha spedito, a mezzo posta, istanza di definizione agevolata ex art. 6 d.l. 23 ottobre 2018, n. 119, conv. dalla l. 17 dicembre 2018, n. 136. L’Agenzia delle entrate ha depositato istanza di trattazione, avendo emesso provvedimento di diniego, trattandosi di atto non definibile, notificato alla parte per compiuta giacenza e non opposto. F i r m a t o D a : M O R G A N T E M A S S I M I L I A N O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 3 2 2 f 0 9 4 d 5 1 4 0 a 5 3 3 9 7 a 0 9 6 c b b 5 d 3 d e c F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 28841/2016 Numero sezionale 1849/2022 Del resto, «in tema di condono fiscale, non è ammissibile il cd. Numero di raccolta generale 19871/2022Data pubblicazione 20/06/2022 "condono di condono", giacché in caso contrario il contribuente potrebbe irragionevolmente fruire per due volte, con riguardo alla stessa imposta, di un atto clemenziale dettato da contingenti ed eccezionali esigenze finanziarie e di carico giudiziario, così determinandosi un vulnus al principio di parità di trattamento di fronte al fisco, ai sensi degli artt. 3 e 53 Cost., sia per l'esiguo contributo alle esigenze finanziarie dello Stato, sia per il contenzioso che ne deriverebbe, con conseguenti ricadute sul funzionamento del sistema giudiziario» (vedi Cass. 19/01/2018, n. 1317; Cass. 08/06/2018, n. 14993). 3. Con un unico motivo l’Agenzia delle entrate deduce la violazione e falsa applicazione dell'art. 9 della l. 27 dicembre 2002, n. 289, e dell'art. 8 del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. La C.T.R. ha qualificato, infatti, correzione di errore materiale il comportamento del contribuente che nella originaria dichiarazione di adesione alla definizione aveva proceduto al calcolo del quantum dovuto non in base all'importo fisso di 500 € per ogni annualità oggetto di condono, previsto dall’art. 9, comma 3-bis, della l. 289 del 2002 per i contribuenti in regola con gli studi di settore, bensì in virtù delle percentuali dell'imponibile a scaglioni sul reddito dichiarato, previste dall’art. 9, comma 3, emendando poi tale suo errore con una dichiarazione integrativa in data 19 aprile 2004. L'Agenzia deduce che la società non si era limitata a correggere un semplice errore materiale ma a presentare una dichiarazione con una diversa determinazione del quantum, quindi sostanzialmente modificando l’originaria dichiarazione, il che sarebbe impedito, in primo luogo, dalle norme di settore relative alla procedura di definizione automatica prevista dalla legge n. 289 del 2002 e, in secondo luogo, dal consolidato orientamento giurisprudenziale secondo il quale, se è possibile emendare un F i r m a t o D a : M O R G A N T E M A S S I M I L I A N O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 3 2 2 f 0 9 4 d 5 1 4 0 a 5 3 3 9 7 a 0 9 6 c b b 5 d 3 d e c F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 28841/2016 Numero sezionale 1849/2022 errore materiale, non è possibile modificare la dichiarazione Numero di raccolta generale 19871/2022Data pubblicazione 20/06/2022 compiuta quando in essa il contribuente compia una manifestazione di autonomia negoziale. 4. Il motivo è fondato. 4.1. Occorre premettere che le disposizioni in materia di condoni fiscali sono derogatorie di quelle generali dell'ordinamento tributario ed integrano sistemi compiuti di natura eccezionale. Ne consegue che ciascuna delle diverse ipotesi di definizione agevolata previste dalla l. 27 dicembre 2002, n. 289, costituisce una propria specifica disciplina, di stretta interpretazione, non suscettibile di essere integrata in via ermeneutica né dalle norme generali dell'ordinamento tributario, né da quelle dettate per altre forme di definizione. A maggior ragione non sono estensibili al condono le disposizioni relative alla facoltà di presentazione di dichiarazioni integrative, previste dall'art. 8 del d.P.R. 322 del 1998, recanti disposizioni regolamentari in materia di dichiarazioni relative alle imposte (Cass. 30/06/2016, n. 13401; Cass. 08/11/2013, n. 25238). Questa Corte ha poi in numerose occasioni affermato che la dichiarazione di volersi avvalere di una determinata definizione agevolata non ha natura di mera dichiarazione di scienza o di giudizio, come tale modificabile, ma integra un atto volontario, frutto di scelta ed autodeterminazione da parte del contribuente, i cui effetti sono previsti dalla legge, sicché, una volta presentata, è irrevocabile e non può essere modificata dall'Ufficio, né contestata dal contribuente per un ripensamento successivo, ma solo per errore materiale manifesto e riconoscibile che deve consistere nella discordanza, immediatamente rilevabile dal testo dell'atto, tra l'intendimento dell'autore e la sua materiale esteriorizzazione e non può consistere in un ripensamento successivo alla dichiarazione F i r m a t o D a : M O R G A N T E M A S S I M I L I A N O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 3 2 2 f 0 9 4 d 5 1 4 0 a 5 3 3 9 7 a 0 9 6 c b b 5 d 3 d e c F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 28841/2016 Numero sezionale 1849/2022 (Cass. 26/09/2018, n. 22966; Cass. 14/10/2016, n. 20790; Cass. Numero di raccolta generale 19871/2022Data pubblicazione 20/06/2022 21/07/2015, n. 15295). Infine, sempre in tema di condono fiscale e di dichiarazione correlata, si è poi precisato (Cass. 16/05/2002, n. 7172; Cass.21/04/1997, n. 3410) che la medesima dichiarazione è da considerarsi valida e produttiva di effetti in conformità a tale suo effettivo contenuto anche in caso di errori materiali riconoscibili. 4.2. Nel caso di specie, l’art. 9, comma 2, prevede che la definizione automatica si perfeziona con il versamento per ciascun periodo d'imposta di un importo percentualmente determinato rispetto alle imposte risultanti dalla dichiarazione originariamente presentata, mentre il comma 3-bis prevede che i soggetti che hanno dichiarato ricavi e compensi di ammontare non inferiore a quelli determinabili sulla base degli studi di settore e nei confronti dei quali non sono riscontrabili anomalie negli indici di coerenza economica, possono effettuare la definizione automatica con il versamento di una somma pari a 500 euro per ciascuna annualità. Nel caso in questione, ove non si verte sulla validità della dichiarazione ai fini della definizione ma della scelta dell’una o dell’altra opzione definitoria, effettuata mediante l’indicazione del quantum dovuto per aderire alla sanatoria (ed il successivo parziale pagamento; occorre osservare peraltro che l’Agenzia ha evidenziato che anche nella dichiarazione modificativa è confermato l’importo originariamente indicato), il comportamento del contribuente appare una scelta volontaria non emendabile. 5. Pertanto, il ricorso deve essere accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di Taranto, cui va demandato altresì di provvedere sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione staccata di F i r m a t o D a : M O R G A N T E M A S S I M I L I A N O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 7 3 2 2 f 0 9 4 d 5 1 4 0 a 5 3 3 9 7 a 0 9 6 c b b 5 d 3 d e c F i r m a t o D a : S O R R E N T I N O F E D E R I C O E m e s s o D a : A R U B A P E C S . P . A . N G C A 3 S e r i a l # : 4 e c 9 a 6 7 e 8 f 8 6 e f e 0 7 f 7 a 2 d 0 6 3 9 e d b d a b Numero registro generale 28841/2016 Numero sezionale 1849/2022 Taranto, in diversa composizione, cui demanda di provvedere sulle Numero di raccolta generale 19871/202