Cassazione n. 08538/2026

ro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20febbraio 2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA];La Corte osserva:1. Con avviso di accertamento n. TD 7010802895-2010, notificatoil 25/10/2010, relativo all’anno di imposta 2005, l’Agenzia delleEntrate, sulla base di un processo verbale di constatazione redatto dallaGuardia di Finanza in data 16/7/2010, contestava al contribuente,titolare di ditta individuale esercente attività di lavori generalicostruzioni edifici e lavori di ingegneria civile, di aver omesso di istituirela scrittura del [OSCURATO:PERSONA] riportando i pagamenti per cassa contante,nonostante avesse effettuato operazioni a mezzo conto correntebancario, di non aver stampato il registro IVA acquisti e il libro giornaledell’anno 2007 nei termini di legge, di aver tenuto in modo irregolare iregistri dei beni ammortizzabili, in quanto scritti a matita e connumerose cancellature, ed ancora di aver omesso per gli anni 2005 e2006 il bilancio di esercizio, infine, di aver omesso di istituire lascrittura ausiliaria del registro degli inventari e di redigere l’inventario.All’esito di un controllo sostanziale in materia di imposte sui redditied IVA l’Agenzia delle Entrate accertava un maggior reddito di impresapari ad euro 1.021.106,00 ai fini IRAP e un maggior valore dellaproduzione netta per euro 1.128.348,00, inoltre, recuperava ai fini IVAun totale di imposta per euro 201.190,00.2. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA], consentenza n.1383/02/2017, accoglieva parzialmente il ricorso delcontribuente escludendo fiscalmente dalle operazioni bancarie perl’anno d’imposta 2005 l’importo di euro 5.000,00 mensili e demandavaall’[OSCURATO:PERSONA] di provvedere al ricalcolo per stabilirela pretesa impositiva, tenendo anche conto dei costi sostenuti dalcontribuente ritenuti inerenti all’attività di impresa relativamente allaNumero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026riparazione, manutenzione o sostituzione relative ad interventi suautomezzi non avendo l’Ufficio offerto la prova delle proprie asserzioni;confermava per la restante parte l’accertamento.3. [OSCURATO:PERSONA] della Calabria rigettaval’appello principale del contribuente, che chiedeva il riconoscimento aifini delle imposte dirette e dell’IVA delle operazioni effettuate a mezzobanca e registrate nel conto cassa, nonché il riconoscimento dei costirelativi alle fatture che i verificatori avevano ritenuto inesistenti, e lacorretta determinazione del reddito d’impresa scevra da errori quantoal rispetto del dettato di cui all’art. 32 del d.P.R. 600/1973. LaCommissione Tributaria Regionale accoglieva, invece, l’appelloincidentale dell’Agenzia delle Entrate con riferimento all’applicazione daparte dei giudici di primo grado della l. 225/2016 di modifica dell’art.32 del d.P.R. 600/1973 sui limiti degli importi relativi ai prelevamentied ai versamenti bancari.4. Il contribuente propone ricorso per cassazione affidandolo a tremotivi di ricorso. L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso il contribuente deduce, in relazioneall’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c., la violazione e la falsaapplicazione dell’art. 346 c.p.c. e dell’art. 112 c.p.c., in quanto laCommissione Tributaria Regionale ha riformato la sentenza di primogrado ritenendola carente nella motivazione relativa ai costi esclusidall’Ufficio, poiché li riconosceva soltanto nel dispositivo senza alcunaargomentazione nella parte motiva, pur in assenza di qualsivogliaimpugnazione al riguardo da parte dell’Agenzia delle Entrate.1.1. Il motivo è inammissibile.1.2. [OSCURATO:PERSONA] rigettava l’appelloprincipale proposto dal contribuente, riformando la sentenza di primoNumero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026grado, che aveva accolto parzialmente il ricorso proposto, econfermando integralmente l’avviso di accertamento.In particolare, il giudice di primo grado aveva ritenuto di escluderefiscalmente dalle operazioni bancarie per l’anno di imposta 2005l’importo di euro 5.000,00 mensili demandando all’Amministrazione diprovvedere al ricalcolo della pretesa impositiva, tenendo conto dei costirelativi alla riparazione, manutenzione o sostituzione automezzi deiquali, per quanto rappresentato in atti, aveva riconosciuto ladeducibilità poiché l’Ufficio non aveva fornito la prova delle proprieasserzioni.L’Agenzia delle Entrate proponeva appello incidentalerelativamente all’applicabilità dell’art. 32, primo comma n. 2), deld.P.R. 699/1973, come modificato dall’art. 7 quater del d.l. 193/2016,in ordine all’accertamento in corso.[OSCURATO:PERSONA], rigettato l’appello principale,accoglieva l’appello incidentale e, nel confermare integralmentel’avviso di accertamento, secondo parte ricorrente, non esplicitava leragioni per le quali riformava la sentenza di primo grado conriferimento ai costi riconosciuti come inerenti.Il motivo è inammissibile, innanzitutto, per la genericità dellaprospettazione difensiva svolta in violazione del principio di specificità,ai sensi dell’art. 366, primo comma, n.6) c.p.c., non essendo statoriprodotto il contenuto degli atti che il ricorrente pur menziona, al finedi consentire alla Corte un compiuto esame della doglianza sulla basedegli atti richiamati da riportare nei tratti salienti.Sotto altro profilo, la doglianza è inammissibile per l’inconferenterichiamo all’art. 346 c.p.c. in quanto, laddove si riconosca, secondo laprospettazione del ricorrente, la soccombenza dell’Agenzia in ordine alriconoscimento dei costi di riparazione, manutenzione e sostituzioneautomezzi, non sarebbe stata sufficiente la mera riproposizione delleNumero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026domande e delle eccezioni formulate sul punto nel successivo grado diappello, essendo invece necessaria la proposizione dell’appelloincidentale anche in relazione a tale statuizione.Il motivo è poi inammissibile anche laddove la parte censura laviolazione dell’art. 112 c.p.c., con rifermento alla ultrapetizione,laddove si voglia intendere in tal senso il riferimento alla dedottaacquiescenza, atteso che l’Agenzia aveva comunque propostoimpugnazione con riferimento all’accertamento e, quindi, in relazioneal maggior reddito accertato che include in sé anche la valutazione deicosti documentati.L’inammissibilità involge anche la dedotta omessa pronuncia,censurata dalla parte ai sensi dell’art. 112 c.p.c. con riferimento allamancata emendatio dell’asserito vizio della sentenza di primo grado,Commissione ha motivato al riguardo. In particolare, dopo averripercorso le caratteristiche della tipologia dell’accertamento induttivodisposto dall’Ufficio ha espressamente affermato che il ricorrente nonha fornito la prova per contrastare l’accertamento, così come non haprodotto elementi di prova per superare il mancato riconoscimento dicosti da parte dell’Ufficio.2. Con il secondo motivo il contribuente deduce, in relazione all’art.360, primo comma, num.3 e num.5 c.p.c., la violazione e la falsaapplicazione degli artt. 2727 e 2697 c.c., dell’art. 39 del d.P.R.600/1973, dell’art. 54 del d.P.R. 633/1972, e l’omessa o insufficientemotivazione su un fatto controverso e decisivo per il giudizio. LaCommissione Tributaria Regionale, ad avviso del ricorrente, ha omessodi indicare gli elementi di fatto, ritenuti fonte di presunzione a favoredell’Ufficio e di valutare gli elementi di prova forniti dal contribuente;manca in sentenza l’esplicitazione delle ragioni sulle quali i giudici diappello hanno fondato il rigetto dell’impugnazione, dovendo ritenersiNumero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026apodittiche le affermazioni secondo le quali il metodo di accertamentoadottato, il c.d. metodo analitico induttivo, è legittimo poiché alla basesi evincono presunzioni gravi, precise e concordanti.2.1 Il motivo è infondato.Secondo l’orientamento consolidato della Corte (Cass. sez. 1,23/10/2018 n. 26874; Cass. sez. L., 06/02/2024, n. 3397) in tema diricorso per cassazione, è inammissibile la mescolanza e lasovrapposizione di mezzi d'impugnazione eterogenei, facentiriferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360, comma 1, n.3 e n. 5, c.p.c., non essendo consentita la prospettazione di unamedesima questione sotto profili incompatibili, quali quello dellaviolazione di norme di diritto, che suppone accertati gli elementi delfatto in relazione al quale si deve decidere della violazione o falsaapplicazione della norma, e del vizio di motivazione, che queglielementi di fatto intende precisamente rimettere in discussione; oquale l'omessa motivazione, che richiede l'assenza di motivazione suun punto decisivo della causa rilevabile d'ufficio, e l'insufficienza dellamotivazione, che richiede la puntuale e analitica indicazione della sedeprocessuale nella quale il giudice d'appello sarebbe stato sollecitato apronunciarsi, e la contraddittorietà della motivazione, che richiede laprecisa identificazione delle affermazioni, contenute nella sentenzaimpugnata, che si porrebbero in contraddizione tra loro.Deve anche evidenziarsi che l’inammissibilità non è ravvisabileladdove la formulazione della censura permette di isolare le doglianzeprospettate onde consentirne l'esame separato, esattamente come sefossero state distinte in motivi diversi, numerati singolarmente (Cass.sez. 5, 28/4/2025, n. 11152)Nel caso in esame, pur essendo superabile l’inammissibilitàderivante dalla proposizione delle censure nell’ambito di un motivo c.d.misto, perché in astratto è possibile separare le censure ed inquadrareNumero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/2026la violazione di legge ai sensi dell’art. 360, primo comma, num.3 c.p.c.,con riferimento al meccanismo presuntivo, e dall'altro ricondurrel'omesso esame di un fatto decisivo, ai sensi dell'art. 360, primocomma, n. 5, c.p.c., nondimeno dalla genericità delle doglianze e,comunque, dalla infondatezza delle stesse, consegue il rigetto delmotivo.Se da una parte il contenuto della sentenza impugnata vienecensurato in maniera generica, non evidenziandosi compiutamente iprofili che integrerebbero la violazione di legge di cui all’art. 360, primocomma, num.3, c.p.c. e non essendo state espresse compiutamente leragioni per le quali il meccanismo presuntivo sarebbe statoillegittimamente applicato, dall’altro l'art. 360, comma 1, num.5 c.p.c.,come riformulato ex art. 54 d.l. n. 83 del 2012, e come da ultimoevidenziato dalla Corte (Cass. sez. 2, 6/2/2025, n. 2961), prevede unaindicazione specifica relativa all'omesso esame di un fatto storico,principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenzao dagli atti processuali, che abbia formato oggetto di discussione tra leparti e abbia carattere decisivo (nel senso che, se esaminato, avrebbedeterminato un esito diverso della controversia), nel caso di specie inalcun modo evidenziato. In ogni caso, la Commissione TributariaRegionale ha esposto le ragioni per le quali il metodo analiticopresuntivo ha condotto all’accertamento del maggior reddito, inparticolare evidenziando i plurimi profili in base ai quali la contabilitànon era regolarmente tenuta e l’assenza di adeguate giustificazioni daparte del contribuente per contrastare la pretesa dell’Agenzia delleEntrate.3. Con il terzo motivo il contribuente deduce, in relazione all’art.360, primo comma, num.3 c.p.c, la violazione e la falsa applicazionedell’art. 32 del d.P.R. 600/1973, poiché la Commissione TributariaRegionale ha ritenuto erroneamente che la modifica introdotta all’art.Numero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/202632 citato dal D.L. 193/2016 relativamente al limite dei prelevamentinon possa trovare applicazione per gli accertamenti relativi anche aglianni precedenti.3.1. Il terzo motivo è infondato.3.2. L’art. 7-quater, comma 1, lett. a) e b) del d.l. n. 193 del 2016,conv., con modificazioni, dalla legge n. 225 del 2016 ha modificatol'art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973 stabilendo che, ai fini delladeterminazione del maggior reddito, solo i prelevamenti superiori a1.000 euro giornalieri e, comunque, 5.000 euro mensili rilevano comeelementi posti a base delle rettifiche ed accertamenti, sempre che ilcontribuente non ne indichi il beneficiario e non risultino dalle scritturecontabili.Secondo la prospettazione del ricorrente l’introduzione di talemodifica impone la necessità di rivedere l'accertamento, basato sui datibancari, comportando una modifica del meccanismo dell’onere dellaprova nel senso che, per le operazioni inferiori a tali importi, non operala presunzione a favore dell'amministrazione, ma è quest'ultima adover provare l'imputazione del prelievo a ricavo. Tale assunto si fondasul presupposto che lo ius superveniens, entrato in vigore anni dopol’accertamento di cui si discute nella presente controversia, operi ancheper questi ultimi, non ancora definiti, in quanto norma "procedurale" enon sostanziale.Questa Corte, però, ha già affermato che la norma in questione hanatura sostanziale e che, quindi, non è applicabile alle controversie incorso su accertamenti anteriori alla sua entrata in vigore, e comunquenon è interpretativa, per cui ogni possibile applicazione retroattiva èesclusa (Cass. sez. VI-5, 21/10/2019, n. 26683; Cass. sez. 5,22/09/2020, n.19774).Da tanto consegue il rigetto della censura.Numero registro generale 3080/2019Numero sezionale 1676/2026Numero di raccolta generale 8538/2026Data pubblicazione 06/04/20264. In definitiva, il ricorso va rigettato, con conseguente condannadel contribuente al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzialiquidate come in dispositivo.La Corte, P.Q.Mrigetta il ricorso. Condanna il ricorrente al pagamento delle spese dilite in favore dell’Agenzia delle Entrate, spese che liquida in euro10.200,00 a titolo di compensi, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dàparte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citatoart. 13, se dovuto.Così deciso in Roma nell’adunanza camerale del 20 febbraio 2026Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]