Cassazione n. 11343/2026

re,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamente agliavvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionaledell'[OSCURATO:PERSONA] n. 273/2022, depositata il 2 marzo 2022.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 febbraio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/20261. – Con ricorso depositato il 16 maggio 2018, la Stardea s.r.l. haimpugnato due avvisi di accertamento emessi dalla Agenzia delle enfiatedi Parma, n. THL03M200047 per il 2013 e n. THL03M200049 per il 2014,con i quali le spese concernenti l’organizzazione di convegni svolti inrinomate località turistiche nazionali ed estere, destinati a medici efarmacisti, dichiarate come spese di pubblicità, e quindi dedotte comecosti di produzione, venivano riqualificate come spese di rappresentanza,come tali deducibili solo all’1,5%.L'Ufficio si costituiva in giudizio.Con sentenza n. 392/2019, depositata il 13 giugno 2019, laCommissione tributaria provinciale di Parma rigettava il ricorso.2. – Avverso tale pronuncia la contribuente proponeva atto di appello.L'Ufficio si costituiva in giudizio.Con la sentenza n. 273/2022, depositata il 2 marzo 2022, laCommissione tributaria regionale dell'[OSCURATO:PERSONA] ha respintol’appello.3. – La società contribuente ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.La ricorrente ha depositato una memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Preliminarmente vanno respinte le eccezioni di inammissibilitàastrattamente formulate nel controricorso riguardo alla sussistenza di una“doppia conforme” e dell'applicabilità dell'art. 348 ter c.p.c., nonsussistendo - prima facie - l'inammissibilità dedotta, dovendo tale profiloessere esaminato nell'ambito dei singoli motivi di censura.2. – Con il primo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazionedegli articoli 108 e 109 del d.P.R. n. 917/1986, del d.m. 19 novembreNumero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/20262008, dell’art. 17 della legge n. 400/1988 e dell’art. 23 della Costituzione,in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] tributariaregionale ha deciso la controversia sulla base di un atto amministrativogenerale, ossia il d.m. 19 novembre 2008, che non ha natura normativa:non è stato emanato secondo l’art. 17 della legge n. 400/1988, non èstato sottoposto al parere preventivo del Consiglio di Stato e allaregistrazione della Corte dei Conti, non contiene la denominazione di“regolamento”, non ha numero distintivo né ordine di osservanza comenorma. La decisione sarebbe in contrasto con l’art. 23 della Costituzione,che non consente ad atti amministrativi di stabilire la tassabilità di sommeconsiderate costi di produzione.Con il secondo motivo si deduce la violazione degli articoli 113 c.p.c.,101 e 111 della Costituzione, dell’art. 6 della CEDU, in relazione all’art.360, comma 1, n. 4 c.p.c. Si sostiene la nullità della sentenza perviolazione del giusto processo, poiché la Commissione tributaria regionalesi è basata su un atto amministrativo generale, il d.m. 19 novembre 2008,che non è stato emanato secondo l’art. 17 della legge n. 400/1988, nonha avuto il parere preventivo del Consiglio di Stato e la registrazione dellaCorte dei Conti, manca della denominazione “regolamento” e di unnumero distintivo. Ciò contrasterebbe con l’art. 23 della Costituzione, chenon attribuisce agli atti amministrativi la funzione di determinare latassabilità e la sua misura di somme dichiarate. Il d.m. applicato è solo unCon il terzo motivo si denuncia la violazione e/o falsa applicazionedegli articoli 108 e 109 del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha deciso senzaapplicare le norme del TUIR (articoli 108 e 109) che disciplinano ladeducibilità dei costi. La Cassazione distingue tra spese di pubblicità e dipropaganda (deducibili interamente) e spese di rappresentanza (deducibiliin modo limitato) in base alle finalità dell’imprenditore, non alle modalità.Numero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/2026Il d.m. 19 novembre 2008, atto amministrativo generale e non normativo,non ha modificato tale criterio. Nel caso in esame, le finalità perseguitedalla società risultano dagli atti.3. – I motivi, da trattarsi, congiuntamente sono infondati.3.1. - La questione che viene posta in merito all'illegittimità dellapronuncia che farebbe applicazione di un decreto ministeriale (decreto del19/11/2008 - Min. Economia e Finanze, Disposizioni attuative dell'art.108, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decretodel Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in materia dispese di rappresentanza, Pubblicato in [OSCURATO:PERSONA] n. 11 del 15gennaio 2009) non ha alcun pregio, stante l'art. 108, comma 2, del testounico sulle imposte sui redditi (TUIR).Il comma 2, secondo periodo, dell’art. 108 TUIR, nella versionemodificata dalla legge finanziaria 2008, demanda al Ministro dell'economiae delle finanze il compito di definire, con apposito decreto, i requisiti diinerenza e congruità delle spese di rappresentanza, anche in funzionedella natura e della destinazione delle spese stesse, del volume dei ricavidell’attività caratteristica dell'impresa e dell’attività internazionaledell'impresa.Il terzo periodo dello stesso comma 2 dell'art. 108 TUIR, prevede chesono comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamentedi valore unitario non superiore a euro 50.Come chiarito dalla Corte costituzionale (sent. n. 209/2023) nelnostro ordinamento vige il principio di legalità dell’azione amministrativadesumibile oltre che nell’art. 97 Cost. – laddove istituisce una riserva dilegge relativa, allo scopo di assicurare l’imparzialità della p.a., la qualepuò soltanto dare attuazione, anche con determinazioni normativeulteriori, a quanto in via generale è previsto dalla legge –, anche negliartt. 23, 103 e 113 Cost. Esso caratterizza, qualifica e limita tutti i poteriamministrativi e va letto non solo in senso formale, come attribuzioneNumero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/2026legislativa del potere, ma anche in senso sostanziale, comedeterminazione del suo ambito, e cioè dei fini, del contenuto e dellemodalità del suo esercizio. Tuttavia, il principio di legalità sostanziale puòritenersi violato solamente qualora sia assente, o eccessivamentegenerica, la determinazione del presupposto di esercizio e del contenutodel potere conferito, in modo da dover escludere qualsiasi, pur elastica,copertura legislativa dell’azione amministrativa.Nel caso di specie, stante il tenore delle disposizioni richiamate (art.108 TUIR), non sussiste alcuna violazione del principio di legalità poiché ilpotere di emanare il decreto ministeriale con contenuto normativo derivada una specifica disposizione di legge che ne disciplina il fondamento e lelinee generali.3.2. - Ciò detto, occorre premettere che, secondo la costantegiurisprudenza di questa Corte, in tema di spese deducibili ai fini IVA, aifini della deduzione dei costi il criterio discretivo tra spese dirappresentanza e spese di pubblicità va individuato negli obiettiviperseguiti, atteso che le prime sono sostenute per accrescere il prestigiodella impresa senza dar luogo ad una aspettativa di incremento dellevendite, se non in via mediata e indiretta attraverso il conseguenteaumento della sua notorietà e immagine, mentre le seconde hanno unadiretta finalità promozionale di prodotti e servizi commercializzati,mediante l'informazione ai consumatori circa l'esistenza di tali beni eservizi, unitamente all'evidenziazione e all'esaltazione delle lorocaratteristiche e dell'idoneità a soddisfarne i bisogni, in modo daincrementare le relative vendite (v. Cass. n. 10440/2021; da ultimo v.Cass. n. 25143/2025).In particolare, in relazione alle spese di pubblicità e di rappresentanzasostenute dalle imprese farmaceutiche per prestazioni rese a vantaggiodei medici, la giurisprudenza ritiene deducibili esclusivamente i costirelativi alla concessione di premi, vantaggi pecuniari o in natura, purchéNumero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/2026ricollegabili all'attività espletata dal medico e di valore trascurabile ocomunque coerente con la prassi corrente, le spese relativeall'organizzazione di convegni e congressi scientifici sempreché siano dibreve durata e prevedano la partecipazione di un numero ristretto dimedici specialisti, nonché le spese sostenute per campioni gratuiti dimedicinali per uso umano ceduti ai medici autorizzati a prescriverli, neilimiti quantitativi previsti dalla legge (Cass. n. 6092/2019; v. anche,specificamente con riguardo all’organizzazione di congressi e convegniorganizzati da società farmaceutiche, Cass. n. 28695/2017; Cass. n.2276/2011).3.3. - Questa conclusione vale, a maggior ragione, quando laconcreta attività “promozionale” realizzata si traduca in un soggiorno oviaggio turistico atteso che, in tale evenienza, è del tutto preminente, intermini obbiettivi, la finalità di accrescere il prestigio dell’impresa.In questa prospettiva, dunque, l’art. 1, lett. a) del d.m. 19 novembre2008, nel collocare, esplicitamente, tra le spese di rappresentanza “a) lespese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e inconcreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi lacui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell'attivitàcaratteristica dell'impresa;” costituisce una precisazione normativa deltutto coerente con i principi ripetutamente affermati dalla giurisprudenza.4. - In conclusione, nel caso di specie, la pronuncia ha fatto correttaapplicazione della normativa in questione, alla luce dei principi affermatidalla costante giurisprudenza di questa Corte, valutando, conapprezzamento di fatto – non sindacabile in questa sede – che le speseoggetto del contenzioso siano riconducibili a quelle di rappresentanza inragione della tipologia dei beni (prodotti da banco suscettibili di liberacommercializzazione, finanche nei supermercati, senza prescrizionemedica), dei destinatari (medici che non possono essere considerati clientinemmeno potenziali per la ragione che il medico è solo un tramite,Numero registro generale 22592/2022Numero sezionale 1901/2026Numero di raccolta generale 11343/2026Data pubblicazione 27/04/2026neppure necessario, per il collocamento sul mercato dei prodotti), nonchédella stessa prestazione fornita (soggiorni turistici).5. – Il ricorso va pertanto rigettato e le spese, liquidate come indispositivo, sono regolate secondo soccombenza. P.Q.Mrigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento, in favore dellacontroricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in Euro10.700,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorsoprincipale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, il27 febbraio 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]