Cassazione n. 13833/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso 26196-2014 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore p.t., dom.to in ROMA, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO; - ricorrente - contro [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante p.t. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), nonché [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), nella qualità di sode, rapp.ti e dif.si, in virtù di comparsa di costituzione di nuovo difensore, dall'AVV. [OSCURATO:PERSONA], unitamente alla quale sono elett.te dom.ti in ROMA, alla [OSCURATO:PERSONA], n. 95, presso lo [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente - avverso la sentenza n. 1549/2014 della [OSCURATO:PERSONA] delle LOMBARDIA, depositata il 25/03/2014; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 09/3/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; Osservato che l'AGENZIA DELLE ENTRATE notificò alla [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante p.t. , nonché a [OSCURATO:PERSONA] e a [OSCURATO:PERSONA] tre avvisi di accertamento con cui provvide, nei confronti della detta società e delle socie in proprio, relativamente all'anno di imposta 2006, a riprese a vario titolo per I.V.A., I.R.A.P., I.R.P.E.F., addizionale comunale e regionale, oltre sanzioni, quale conseguenza dell'imputazione alle medesime di un maggior reddito non dichiarato; che le contribuenti impugnarono detti avvisi innanzi alla C.T.P. di Lodi che, con sentenza 113/1/12, previa riunione, accolse i ricorsi; che tale decisione fu impugnata tanto dall'AGENZIA DELLE ENTRATE, quanto dalle contribuenti, rispettivamente in via principale ed incidentale, innanzi alla C.T.R. della Lombardia che, con sentenza n. 1549/2014, depositata il 25.3.2014, rigettò il gravame principale ed accolse quello incidentale, ritenendo - per quanto in questa sede ancora rileva - (a) non ricorrenti gli estremi per procedere ad accertamento analitico induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d, del d.P.R. n. 600 del 1973, per difettare, nella specie, presunzioni gravi, precise e concordanti, idonee a disattendere l'intero apparato contabile della contribuente, (b) comunque non applicabile la disciplina Ric. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -2- ex art. 1 del d.P.R. n. 570 del 1996, siccome afferente ad una fattispecie - quella degli accertamenti basati sui parametri presuntivi dei ricavi - diversa da quella in esame, (c) errata la percentuale di ricarico medio applicata dall'Ufficio e, da ultimo, (d) altresì errata la compensazione delle spese di lite disposta dalla C.T.P.; che avverso tale sentenza l'AGENZIA DELLE ENTRATE ha proposto ricorso per cassazione, affidato a sei motivi. Si sono costituite, con controricorso, la [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante p.t., nonché [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; Considerato che con il primo motivo, la difesa dell'AGENZIA DELLE ENTRATE lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) la violazione e falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ., nonché dell'art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, per avere la C.T.R. erroneamente escluso la ricorrenza, nella specie, degli estremi per poter procedere ad accertamento analitico induttivo nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., in presenza di "un costo del venduto non contestato" e di una percentuale di ricarico "irrazionale ed abnorme, anche perché portava ad un reddito palesemente incongruo rispetto al valore della sola spesa per merci e per le due socie della società" (cfr. ricorso p. 19), tenuto altresì conto della mancata contestazione (recte, della conferma), ad opera del legale rappresentante della società contribuente, circa la correttezza dell'operato degli accertatori; che il motivo è fondato; Ric. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -3- che risulta, invero, dalla stessa lettura del ricorso introduttivo dell'originario giudizio di primo grado (trascritto, ai fini della specificità del motivo, ex art. 366, comma 1, n. 6, cod. proc. civ., alle pp. 37 ss. dell'atto introduttivo dell'odierno giudizio di legittimità), che il p.v.c. sotteso agli avvisi di accertamento impugnati e da questi richiamato per relationem fondava sulla riscontrata detenzione "in giacenza [da parte della società contribuente] di prodotti alcolici il cui approvvigionamento non è dimostrato da alcun documento fiscale" (cfr. p. 38); tale circostanza emerge, altresì, dalla lettura della p. 2, ultimo cpv., della decisione impugnata; che tale elemento (i.e. il mancato riscontro di fatture di acquisto relativamente a merci poi vendute o riscontrate in giacenza), confermato dal legale rappresentante della società contribuente (circostanza emergente, ancora una volta, dalla decisione gravata. Cfr. p. 2, quarto cpv.) già rendeva, dunque, di per sé inattendibili le scritture contabili della società contribuente, non rilevando, in senso contrario, che tale divergenza integrasse una "percentuale pari allo 0,01%" degli acquisti effettivi totali: donde - contrariamente a quanto sostenuto dalla C.T.R. - il legittimo ricorso, da parte dell'Ufficio, all'accertamento analitico induttivo; che quanto precede determina l'assorbimento del secondo motivo (con il quale la difesa della ricorrente lamenta - in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ. - la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell'art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la C.T.R. ritenuto "erronei i calcoli [degli acquisti in nero] effettuati dai verbalizzanti con motivazione parvente"), del terzo motivo (con Ric. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -4 - Cui la difesa dell'AGENZIA DELLE ENTRATE si duole - in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. - della violazione e falsa applicazione degli artt. 2697, 2727-2729 cod. civ., nonché dell'art. 115 cod. proc. civ. per avere la C.T.R. erroneamente ritenuto che i calcoli compiuti dai verbalizzanti e sottesi alla ripresa per cui è causa siano erronei, e tanto per effetto dell'accertamento contenuto in una pregressa sentenza della C.T.P. che, tuttavia, non avrebbe efficacia di giudicato tra le parti e nonostante la correttezza di detti calcoli sia stata confermata dal legale rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. in sede di verifica), nonché del quinto motivo (con cui l'AGENZIA lamenta, in relazione all'art. 360, comma 1, n, 4, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., nonché 7 del d.lgs. n. 546 del 1992, per avere la C.T.R. ritenuto illegittimo il ricorso, nei confronti della società contribuente, all'accertamento analitico induttivo, sulla base di "deduzione/doglianza, [consistente nella] deduzione di omessa contabilizzazione nel 2006 di acquisti per Euro 13.854 [...] radicalmente diversa [...] da quella sottopostale dall'Ufficio" - cfr. ricorso, p. 33); che con il sesto motivo l'AGENZIA lamenta (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ.) la "inosservanza (per violazione e falsa applicazione) art. 36 d.lgs. 546/92" (cfr. ricorso, p. 34), per avere la C.T.R. reso una motivazione "meramente parvente" in relazione alla assunta illegittimità della percentuale di ricarico applicata dall'Ufficio; che il motivo — da esaminare, per evidente pregiudizialità logica, prima ancora che giuridica, in via preliminare rispetto al quarto - è infondato; i:tic. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -5- che è sufficiente osservare all'uopo che la C.T.R., contrariamente a quanto dedotto dall'Ufficio, ha compiutamente esposto (cfr. pp. 3, ult. cpv. e 4 della motivazione, sub § 4) le ragioni sottese alla ritenuta illegittimità della percentuale di ricarico applicata dall'Ufficio; che con il quarto motivo, infine, la ricorrente si duole (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ.) della violazione e falsa applicazione dell'art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, nonché degli artt. 2727-2729 cod. civ. nonché, ancora, dell'art. 1 del d.P.R. n. 570 del 1996 e dei principi generali in tema di valenza dimostrativa delle percentuali di ricarico, per avere la C.T.R. erroneamente escluso la ricorrenza, nella specie, degli estremi per poter procedere ad accertamento analitico induttivo nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. nonché per avere ritenuto congrua la percentuale di ricarico applicata dalla società contribuente, nonostante la stessa sia inferiore a quella minima rilevata dallo studio di settore; che il motivo è fondato, nei termini di seguito precisati; che assorbita, per effetto di quanto rilevato in relazione al primo motivo di ricorso, la questione (riproposta con la prima parte della censura in esame) concernente la legittimità dell'accertamento analitico induttivo condotto nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA], avuto riguardo alle doglianze concernenti l'incongruità della percentuale di ricarico applicata dalla società contribuente, con conseguente legittimità delle riprese operate dall'Ufficio e, corrispondentemente, erroneità delle conclusioni raggiunte dalla C.T.R., risulta dalla gravata decisione che l'accertamento per cui è causa è stato condotto dall'[OSCURATO:PERSONA]. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -6- applicando una percentuale di ricarico pari ad 1,52, "ricavata dalla media semplice della percentuale di ricarico minima e massima previste dallo studio di settore afferente" (cfr. motivazione, p. 4). Orbene, questa Corte da tempo chiarisce che, in tema di accertamento induttivo fondato sulle percentuali di ricarico della merce venduta, il ricorso alla media aritmetica semplice è consentito quando — come nella specie - risulti l'omogeneità della merce (Cass., Sez. 5, 27.12.2018, n. 33458, Rv. 651997-01), incombendo sul contribuente l'onere di dimostrare i mutamenti del mercato o della propria attività che possano giustificare in altri periodi l'applicazione di percentuali diverse (arg. da Cass., Sez. 5, 29.12.2016, n. 27330, Rv. 642387-01), ovvero che l'attività sottoposta ad accertamento ha ad oggetto prodotti con notevole differenza di valore e che quelli maggiormente venduti presentano una percentuale di ricarico molto inferiore a quella risultante dal ricarico medio (arg. da Cass., Sez. 6-5, 10.12.2013, n. 27568, Rv. 629578-01); che la decisione impugnata si è discostata da tali principi, emergendo da essa che la C.T.R. ha ritenuto errata la predetta percentuale di ricarico applicata dell'ufficio non già valorizzando tali elementi quanto, piuttosto, (a) sulla base dell'allegazione (e non della prova) della crisi del settore merceologico in esame, con conseguente asserita riduzione dei margini di ricarico nonché (b) facendo leva sul costo medio annuo ponderato della merce venduta dalla società contribuente; che il ricorso va, pertanto, accolto, nei termini di cui in motivazione. Per l'effetto, la gravata sentenza cassata, con Ric. 2014 n. 26196 sez. ST - ud. 09-3-2022 -7- Jl• ' rinvio alla C.T.R. della 'r_l_iguria-) in diversa composizione, affinché riesamini la controversia sulla scorta dei principi che precedono e liquidi, altresì, le spese del presente giudizio di legittimità; P.Q.M. Accoglie il primo ed il quarto motivo di ricorso, rigetta il sesto con assorbimento dei restanti. Per l'effetto,, cassa la (decisione i o „vn(-, impugnata e rinvia la causa alla C.T.R. della in diversa composizione, affinché riesamini la controversia e liquidi, altresì, le spese del presente giudizio di l