Cassazione n. 08117/2026

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 26322/2018 R.G. proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore protempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato;-ricorrente-controS.R.L., in persona del curatore fallimentare, rappresentata e difesadall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Califano;-controricorrente-Numero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026avverso la sentenza della Commissione tributaria regionaledelle Marche n. 43/2018, depositata il 12 febbraio 2018udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30gennaio 2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – A seguito di verifica fiscale effettuata per l’anno d’imposta2008, nei confronti della Prima costruzioni [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.dal controllo contabile emergevano le seguenti irregolarità: omessapresentazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello [OSCURATO:PERSONA] pur trovandosi la società in un periodo d’imposta dinormale svolgimento dell’attività; omessa contabilizzazione tra iricavi del corrispettivo degli acconti ricevuti in relazione alla venditadi due appartamenti; omessa esibizione del dettaglio delleesistenze iniziali e delle rimanenze finali e dei S.A.L. (stato diavanzamento lavori), nonostante numerose richieste effettuate daiverbalizzanti per tutta la durata del controllo; saldi negativi nelconto acceso alla “cassa”; errata valorizzazione delle rimanenzefinali dei singoli cantieri; errata contabilizzazione degli acconti afornitori e degli acconti ricevuti dai clienti; margini di alcuni cantierinegativi. Preso atti di tali irregolarità, i verificatori hanno procedutoalla quantificazione dei costi dei singoli cantieri e delle rimanenzefinali e alla rideterminazione dei ricavi provenienti dalle cessioni diappartamenti sulla base dei valori espressi dall’OsservatorioMercato Immobiliare (OMI). Recependo i rilievi del processoverbale di constatazione, in data 7 maggio 2012, la Direzioneprovinciale di Ancona dell’Agenzia delle entrate ha notificato allasocietà l’avviso di accertamento n. TQY03T501994-2011, relativoall’anno d’imposta 2008, con il quale ha determinato un maggioreimponibile ai fini IRES, IRAP e IVA di euro 558.758,96.La società impugnava l'accertamento.Numero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026L'Agenzia delle entrate resisteva con atto di controdeduzioni.Con sentenza n. 277/1/13, la Commissione tributariaprovinciale di Ancona rigettava il ricorso.2. – Avverso tale pronuncia, la contribuente proponeva atto diappello.L'Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio chiedendo ilrigetto del gravame.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale delle Marche, consentenza n. 43/2018, depositata il 11 ottobre 2021, ha accoltol'impugnazione.3. – L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a cinque motivi.La contribuente si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo si deduce la violazione degli artt. 18 e53 del d. Lgs. 31.12.1992 n. 546 in relazione all’art. 360, co. 1, n.4, c.p.c. Si evidenzia che l’avviso di accertamento conteneva iseguenti rilievi: 1. omessa contabilizzazione di ricavi per euro362.500,00, relativi al mancato giroconto a ricavo, al momento delrogito, di acconti ricevuti in anni precedenti e registrati nel conto“anticipi da clienti”; 2. costi non deducibili per euro 84.654,204.Tali rilievi sarebbero del tutto autonomi e indipendenti rispetto allacontestazione delle irregolarità contabili e della rideterminazionedei ricavi sulla base dei valori OMI e non sono stati oggetto dispecifici motivi nel ricorso introduttivo del giudizio, pur avendo lasocietà chiesto, nelle conclusioni rassegnate alla pag. 15 di taledisporne l’annullamento». [OSCURATO:PERSONA] tributaria provincialeNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026ha rigettato il ricorso della società la quale, pur avendonuovamente ribadito nelle conclusioni rassegnate alla pag. 17 delricorso in appello di «riformare ed annullare la sentenza n°.277/01/13 della Commissione tributaria provinciale di AnconaSezione n. 1 in quanto errata ed infondata, per l'effetto annullarel’avviso di accertamento TQY03T51994; IRES-IVA-IRAP 2008», nonha dedotto alcun motivo di gravame in relazione ai due distintirilievi citati nel precedente punto. Pertanto la Commissionetributaria regionale, annullando in toto l’avviso di accertamento,avrebbe – secondo parte ricorrente - violato le disposizioni inrubrica.1.1. – Il motivo è infondato.Il vizio di "ultra" o "extra" petizione ricorre quando il giudicepronuncia oltre i limiti delle pretese e delle eccezioni fatte valeredalle parti, ovvero su questioni estranee all'oggetto del giudizio enon rilevabili d'ufficio, attribuendo un bene della vita non richiestoo diverso da quello domandato, fermo restando che egli è liberonon solo di individuare l'esatta natura dell'azione e di porre a basedella pronuncia adottata considerazioni di diritto diverse da quelleprospettate, ma pure di rilevare, indipendentemente dall'iniziativadella parte convenuta, la mancanza degli elementi checaratterizzano l'efficacia costitutiva o estintiva di una data pretesa,in quanto ciò attiene all'obbligo inerente all'esatta applicazionedella legge (Cass. n. 20932/2019; Cass. n. 26999/2005).Quando, con il ricorso per cassazione, venga dedotto un "errorin procedendo", il sindacato del giudice di legittimità investedirettamente l'invalidità denunciata, mediante l'accesso diretto aglisufficienza e logicità della eventuale motivazione esibita alNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026riguardo, posto che, in tali casi, la Corte di cassazione è giudiceanche del fatto (Cass. n. 20716/2018; Cass. n. 16164/2015).Nel caso di specie, con il ricorso introduttivo del giudizio lacontribuente ha censurato l'atto impositivo e ne ha chiestol'annullamento, con questo ricomprendendo anche i profili dedottinel motivo di censura qui prospettato. Deve dunque escludersi chela Commissione tributaria regionale si sia pronunciata ultra petita.2. – Con il secondo motivo, in subordine rispetto al primo, sideduce la violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4 c.p.c. Ove mai si dovesse ritenere che la richiesta diannullamento dell’atto impositivo avanzata nelle conclusioni delricorso in appello debba essere circoscritta ai soli rilievi oggettodegli specifici motivi di gravame, non potrebbe negarsi -sostiene lacontribuente- che la Commissione tributaria regionale, annullandoin toto l’avviso di accertamento, ha pronunciato oltre i limiti delladomanda violando così la disposizione in rubrica.2.1. – Il motivo è infondato.La società contribuente ha contestato la ritenuta inattendibilitàdelle scritture contabili e la carenza dei presuppostidell'accertamento induttivo. Pertanto, vi è corrispondenza tra larichiesta di annullamento dell'intero avviso e la decisioneimpugnata; a fronte della richiesta della contribuente di “riformareed annullare” la sentenza di primo grado e “annullare” l’avviso diaccertamento, non vi è dubbio che la pronuncia – alla luce del suocontenuto – abbia rispettato il perimetro del giudizio.3. – Con il terzo motivo, in subordine rispetto ai primi due, sicontesta la nullità della sentenza per carenza di motivazione, laviolazione dell’art. 36, co. 2, lett. d) del d. Lgs. 31.12.1992 n. 546in relazione all’art. 360, co. 1, n. 4 c.p.c. Si prospetta che lamotivazione dell’accoglimento dell’appello della società si incentraNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026unicamente sull’insussistenza dell’inattendibilità della contabilità,che a giudizio della Commissione tributaria regionale precluderebbeil ricorso all’accertamento analitico-induttivo, e sull’insufficienza deivalori OMI ai fini della rettifica del reddito della società. Lastatuizione di annullamento dei rilievi 1 e 2 sarebbe, quindi,totalmente carente di motivazione.3.1. – Il motivo è infondato.In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.L. n. 83 del 2012, conv., conmodif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nelricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienzadella motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibiletra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie non sussiste la violazione denunciata poichéla motivazione fornita dal giudice di merito enuncia l’iter logico-giuridico seguito per addivenire a decisione.4. – Con il quarto motivo si contesta la violazione degli artt.39, co. 1, lett. d) del d.P.R. 29.9.1973 n. 600, 54, co. 2, del d.P.R.26.10.1972 n. 633 in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c. LaCommissione tributaria regionale, dopo aver rilevato che il giudiziodi inattendibilità della contabilità è contraddetto dalla sentenzapenale di assoluzione e dall’omologa dell’accordo di ristrutturazioneNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026ex art. 182 l.f., ha affermato che «la circostanza che i dati contabiliutilizzati dall'ufficio finanziario sono stati tutti attinti dalle scritturecontabili della società appellante e dai dati rilevati nel corso delleispezioni finisce per rendere carenti i presupposti dell'accertamentoinduttivo svolto». Tale affermazione sarebbe erronea, essendopacifico e incontroverso che l’accertamento oggetto di controversiaè, sul punto, di tipo analitico induttivo. Per costante giurisprudenzadella Suprema Corte, contrariamente a quanto ritenuto dallaCommissione tributaria regionale, le disposizioni richiamateconsentirebbero all’Ufficio accertatore, anche in presenza discritture contabili regolarmente tenute dal punto di vista formale,ma affette, in virtù di valutazioni condotte sulla base di presunzionigravi, precise e concordanti, da incompletezze, inesattezze edinfedeltà, di procedere legittimamente all’accertamento analitico-induttivo della base imponibile del reddito d’impresa, utilizzando glistessi dati forniti dal contribuente, ovvero dimostrando anche perpresunzioni, purché dotate dei requisiti di gravità, precisione econcordanza di cui all’art. 2729 c.c., l’inesattezza o l’incompletezzadi una o più poste delle scritture. Alla luce di tali principi, lasupposta attendibilità complessiva delle scritture contabili non erad’ostacolo – secondo l’Agenzia delle Entrate ricorrente - allarideterminazione analitico-induttiva dei ricavi.4.1. – Il motivo è fondato.In tema di accertamento induttivo dei redditi d'impresa -consentito dall'art. 39, comma 1, lett. d) del d.P.R. n. 600 del1973, sulla base del controllo delle scritture e delle registrazionicontabili -, l'atto di rettifica, qualora sufficientemente motivato, inrelazione agli indici di inattendibilità dei dati relativi ad alcune postedi bilancio e alla loro astratta idoneità a rappresentare una capacitàcontributiva non dichiarata, è assistito da presunzione di legittimitàNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026circa l'operato degli accertatori, non essendo tenutal'Amministrazione a provare altro, se non quanto emerge dalprocedimento deduttivo fondato sulle risultanze esposte, mentregrava sul contribuente l'onere di dimostrare la regolarità delleoperazioni effettuate, anche in relazione alla contestataantieconomicità delle stesse, senza che sia sufficiente invocarel'apparente regolarità delle annotazioni contabili, perché propriouna tale condotta è di regola alla base di documenti emessi peroperazioni inesistenti o di valore eccedente quello effettivo (Cass.n. 9131/2025).Nel caso di specie, l’accertamento era analitico-induttivo e laCommissione tributaria regionale ritiene che lo stesso non siafondato su elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti alla lucedella regolarità delle scritture contabili.La giurisprudenza di questa S.C. in tema di analitico-induttivoconsente l’utilizzo di tali presunzioni anche ove la contabilità siaregolare (Cass. n. 16528/2024). La prova dell'esistenza di attivitànon dichiarate può essere desunta anche sulla base di presunzionisemplici, purché gravi, precise e concordanti (Cass. n. 6736/2017;Cass. n. 7025/201). L'accertamento analitico induttivo presuppone,a differenza di quello induttivo «puro», che la documentazionecontabile sia nel complesso attendibile, sicché la ricostruzionefondata sulle presunzioni semplici, di cui all'art. 39, comma 1, lett.d), cit., non ha ad oggetto il reddito nella sua totalità, ma singolielementi attivi e passivi, dei quali risulta provata aliunde lamancanza o l'inesattezza.Gli elementi indicati a pag. 2 del ricorso (omessapresentazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione dello [OSCURATO:PERSONA] pur trovandosi la società in un periodo d’imposta dinormale svolgimento dell’attività; omessa contabilizzazione tra iNumero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026ricavi del corrispettivo degli acconti ricevuti in relazione alla venditadi due appartamenti; omessa esibizione del dettaglio delleesistenze iniziali e delle rimanenze finali e dei S.A.L. (Stato diAvanzamento Lavori), nonostante numerose richieste effettuate daiverbalizzanti per tutta la durata del controllo; saldi negativi nelconto acceso alla “Cassa”; errata valorizzazione delle rimanenzefinali dei singoli cantieri; errata contabilizzazione degli acconti afornitori e degli acconti ricevuti dai clienti; margini di alcunicantieri negativi) sono in realtà idonei, quanto a rilievo probatorio,a costituire elementi indiziari e debbono pertanto formare oggettodi valutazione da parte del giudice del rinvio.5. – Con il quinto motivo si contesta la violazione degli artt.115 e 116 c.p.c., con violazione anche conseguenziale degli artt.2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, co, 1, nn. 3 e 4 c.p.c. Sideduce, con specifico riferimento ai valori OMI, che la Commissionetributaria regionale ha richiamato, trascrivendola in parte, lasentenza n. 562/1/2016 con la quale aveva annullato l’avviso diaccertamento emesso per l’annualità 2007 sul presuppostodell’insufficienza dello scostamento dei corrispettivi dichiarati in attirispetto ai valori OMI a fondare una rettifica di tipo analiticoinduttivo in assenza si ulteriori indizi di evasione. Senonché, lasussistenza di ulteriori indizi di evasione corroboranti loscostamento tra corrispettivi dichiarati in atti e valori OMI sarebbepacifica e incontroversa tra le parti. [OSCURATO:PERSONA] tributariaregionale avrebbe violato il principio secondo cui il procedimentoche deve necessariamente seguirsi in tema di prova perpresunzioni, per non incorrere in vizi di legittimità della decisione(Cass. 13819/2003), si articola in due momenti valutativi: primaoccorre che il giudice esamini ognuno degli elementi indiziari pereliminare quelli intrinsecamente privi di rilevanza e, invece,Numero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026conservare quelli che, presi singolarmente, presentino unapositività parziale o almeno potenziale di efficacia probatoria; poioccorre che egli proceda a una valutazione complessiva di tutti glielementi presuntivi cosi isolati e accerti se essi siano concordanti ese la loro combinazione sia in grado di fornire una provalogicamente valida, in rapporto di vicendevole completamento(Cass. 9108/2012) e secondo crismi di ragionevole probabilità enon necessariamente di certezza (Cass. 4306/2010).5.1. – Il motivo è fondato.In tema di accertamento, il maggior reddito derivante dallacessione di beni immobili non può essere presunto, ai sensi dell'art.39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, modificatodall'art. 24, comma 5, della l. n. 88 del 2009 (legge comunitaria2008), sulla base del solo scostamento del corrispettivo dichiaratonell'atto di compravendita rispetto al valore del bene risultantedalle quotazioni OMI, dovendo essere provato anche in relazione adun unico elemento presuntivo ulteriore, purché dotato di precisionee gravità, spettando poi al contribuente l'onere della provacontraria (Cass. n. 3193/2025).Nel caso di specie, la pronuncia si è limitata a richiamaretestualmente (pagine 4-6) un’altra decisione della medesima Cortetributaria senza alcuna autonoma valutazione del caso di specie,mentre l'Ufficio aveva dedotto ulteriori elementi probatori rispettoalle quotazioni OMI (perizie di stima delle banche per dueappartamenti e garage e valore stimato ai fini dei relativi mutui) aconforto del dato utilizzato e che avrebbero dovuto formare oggettodi specifica valutazione, come avvenuto in prime cure.6. – Va dunque accolto il ricorso limitatamente al quarto e alquinto motivo.Numero registro generale 26322/2018Numero sezionale 968/2026Numero di raccolta generale 8117/2026Data pubblicazione 01/04/2026La sentenza impugnata deve essere cassata in relazione aimotivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado territorialmente competente, in diversa composizione, ancheper la liquidazione delle spese del giudizio. P.Q.Maccoglie il quarto e il quinto motivo del ricorso, rigetta irestanti motivi; cassa la sentenza impugnata limitatamente aiprofili di cui ai motivi oggetto di accoglimento e rinvia la causa allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, indiversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 30 gennaio 2026.Il PresidenteRoberto Succio