Cassazione n. 15874/2026

atura Generale dello Stato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentata e difesa dall’Avv.[OSCURATO:PERSONA]– controricorrente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio,Sezione Staccata di Latina, n. 5974/39/15, depositata il 13/11/2015.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] impugnava, dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Latina, l’avviso di accertamento n. 250JKM00386, con ilquale l’Agenzia delle entrate aveva contestato, per l’anno 2007, unmaggior reddito ai fini Irpef in considerazione dell’omessa dichiarazionedei canoni di un contratto di locazione immobiliare ad uso diverso.A sostegno del ricorso la contribuente deduceva la mancatapercezione dei canoni locatizi per morosità del conduttore e produceva,Numero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/2026all’uopo, la documentazione attestante l’avvio della procedura di sfratto,assumendo che, stante l’insolvenza del conduttore, andava assoggettata atassazione la sola rendita catastale dell’immobile.L’Ufficio, costituendosi in giudizio, eccepiva l’inammissibilitàdell’avverso ricorso, in quanto l’accertamento doveva ritenersi definitivo aseguito dell’acquiescenza prestata dalla contribuente ai sensi dell’art. 15del d.lgs. n. 218/1997.La CTP, in accoglimento di tale ultima eccezione, dichiaravainammissibile il ricorso.2. La contribuente proponeva appello dinanzi alla Commissionetributaria regionale del Lazio, Sezione Staccata di Latina, la quale, ritenutoammissibile il ricorso originario per violazione dell’art. 10 della legge n.212/2000, accoglieva il gravame ed annullava l’avviso di accertamentoimpugnato.3. Ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate,affidandosi a due motivi.La contribuente resiste con controricorso.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il [OSCURATO:DATA_NASCITA].La controricorrente ha depositato memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo si deduce la violazione e falsa applicazionedell’art. 18 [recte: art. 15] del d.lgs. n. 218/1997, in relazione all’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR ritenuto ammissibile il ricorsooriginario della contribuente sebbene questa avesse in precedenzaprestato acquiescenza all’accertamento ai sensi dell’art. 15 del d.lgs. n.218/1997, così rinunciando all’impugnazione dell’atto impositivo in cambiodella possibilità di usufruire della riduzione delle sanzioni irrogate.1.1 Il motivo è inammissibile in quanto la ricorrente non ha colto laratio decidendi della sentenza impugnata.Numero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/20261.2 La CTR ha ritenuto ammissibile il ricorso originario dellacontribuente sebbene fosse pacifico che quest’ultima aveva prestatoacquiescenza all’avviso di accertamento ai sensi dell’art. 15 del d.lgs. n.218/1997, il quale prevede una riduzione della sanzione irrogata nel casoin cui il contribuente rinunci ad impugnare l’avviso di accertamento o diliquidazione e a formulare istanza di accertamento con adesione,provvedendo a pagare, entro il termine per la proposizione del ricorso, lesomme complessivamente dovute, ridotte nella misura indicata ex lege.La declaratoria di ammissibilità del ricorso originario dellacontribuente è stata dalla CTR così motivata: «È del tutto evidente infatti,nella fattispecie, la violazione, da parte del [OSCURATO:PERSONA] di Pescara,del principio di “collaborazione e buona fede” di cui all’art. 10 dello [OSCURATO:PERSONA], dal momento che nei rapporti tra contribuente edAmministrazione Finanziaria, il primo è certamente in una condizione diinferiorità (psicologica) che non gli consente la necessaria serenità digiudizio in caso di eventuale controversia, come, sostanzialmente, nelcaso in questione, in cui la contribuente, a parere di questo Collegio, difronte all’affermazione su riportata (il [OSCURATO:PERSONA] di Pescara leaveva “consigliato” di pagare il tutto approfittando delle sanzioni ridotte“perché in sede contenziosa essa sarebbe risultata certamentesoccombente”), non è stata posta nelle condizioni di valutare appieno lesue valide ragioni di impugnazione».Da tali argomentazioni emerge che la valutazione di ammissibilitàdel ricorso originario è stata fondata, dai giudici d’appello, non sullaritenuta derogabilità della rinuncia all’impugnazione discendentedall’applicazione dell’art. 15 del d.lgs. n. 218/1997, bensì sulla violazionedel principio di “collaborazione e buona fede” di cui all’art. 10 della leggen. 212/2000, per avere l’Amministrazione finanziaria mal consigliato lacontribuente in ordine alla fondatezza della pretesa fiscale.Numero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/2026Tuttavia, con tale ratio decidendi il ricorrente [OSCURATO:PERSONA] non si confrontaaffatto, limitandosi a richiamare il disposto dell’art. 15 cit., senzacontestare l’applicazione, nel caso di specie, dell’art. 10 dello Statuto delcontribuente su cui è interamente basata la statuizione dei giudicid’appello.1.3 In proposito, va rammentato che, per consolidata giurisprudenzadi questa Corte, il motivo d'impugnazione è costituito dall'enunciazionedelle ragioni per le quali la decisione è erronea e si traduce in una criticadella decisione impugnata, non potendosi, a tal fine, prescindere dallemotivazioni poste a base del provvedimento stesso, la mancataconsiderazione delle quali comporta la nullità del motivo per inidoneità alraggiungimento dello scopo; tale nullità si risolve in un "non motivo" delricorso per cassazione ed è conseguentemente sanzionata conl'inammissibilità, ai sensi dell'art. 366, n. 4, c.p.c. (Cass. 06/04/2025, n.9059; Cass. 12/01/2024, n. 1341; Cass. 31/08/2015, n. 17330).2. Con il secondo motivo si deduce, in subordine, la violazione efalsa applicazione dell’art. 26 t.u.i.r. e dell’art. 1458 c.c., in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per aver la CTR ritenuto che ilmancato pagamento dei canoni locativi avesse comportato la risoluzioneipso iure del contratto di locazione con effetti retroattivi che travolgevanol’avviso di accertamento impugnato.In particolare, l’art. 26 cit. prevede che l’Irpef è dovuta su tutti icanoni locativi anche se non percepiti, tranne che su quelli maturati dopola conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto, eche, per i canoni non percepiti ma soggetti a tassazione Irpef, ilcontribuente può far valere solo un credito d’imposta.Inoltre, la CTR ha errato nel sostenere che la risoluzione di uncontratto di durata come quello di locazione possa avere sempre effettiretroattivi, in realtà esclusi dall’art. 1458 c.c.2.1 Il motivo è infondato.Numero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/20262.2 Occorre premettere che l’art. 26 del d.P.R. n. 917/1986 (t.u.i.r.)dispone, al comma 1, nella formulazione ratione temporis vigente (ossiaanteriore alle modifiche apportate dall’art. 3-quinquies, comma 1, del d.l.n. 34/2019, conv. dalla legge n. 58/2019), che «I redditi fondiariconcorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il redditocomplessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà,enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, salvo quanto stabilito dall’art. 30,per il periodo di imposta in cui si è verificato il possesso. I redditi derivantida contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, nonconcorrono a formare il reddito dal momento della conclusione delprocedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità delconduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e nonpercepiti come da accertamento avvenuto nell'ambito del procedimentogiurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto uncredito di imposta di pari ammontare».Da tale disposizione si desume il principio per cui il criterio diimputazione del reddito di locazione degli immobili ad uso diverso ècostituito dalla titolarità del diritto reale, a prescindere dalla sua effettivapercezione (Cass. 07/11/2024, n. 28742; Cass. 14/04/2022, n. 12254;Cass. 18/10/2021, n. 28743).2.3 Tale principio va, però, applicato alla luce dell’interpretazionefornita dalla giurisprudenza costituzionale, che, nel ritenere legittima laprevisione dell’art. 26 cit., ha osservato che «la capacità contributiva,quale idoneità all'obbligazione di imposta, desumibile dal presuppostoeconomico al quale l'imposta è collegata, può essere ricavata, in linea diprincipio, da qualsiasi indice rivelatore di ricchezza, secondo valutazioniriservate al legislatore, salvo il controllo di costituzionalità» (sentenze n.362/2000, n. 143/1995, n. 315/1994 e n. 42/1992).Secondo quanto poi precisato dalla stessa Consulta, il sistema delriferimento, per la determinazione del reddito dei fabbricati, al canoneNumero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/2026risultante dal contratto di locazione, anziché alla rendita catastale, è deltutto eccezionale e deve armonizzarsi nel contesto di un sistema che ponela regola per cui i redditi fondiari concorrono a formare il redditocomplessivo indipendentemente dalla percezione. Sicché esso potràoperare nel tempo solo fin quando risulterà in vita un contratto dilocazione e, quindi, sarà dovuto un canone in senso tecnico. Quando,invece, la locazione (rapporto contrattuale) sia cessata per scadenza deltermine (art. 1596 c.c.) ed il locatore pretenda la restituzione essendo inmora il locatario per il relativo obbligo, ovvero quando si sia verificata unaqualsiasi causa di risoluzione del contratto, ivi comprese quelle diinadempimento in presenza di clausola risolutiva espressa e didichiarazione di avvalersi della clausola (art. 1456 c.c.), o di risoluzione aseguito di diffida ad adempiere (art. 1454 c.c. ), tale riferimento al redditolocativo non sarà più praticabile, tornando in vigore la regola generale dipuò, quindi, avvalersi in ogni caso della risoluzione ex art. 1454 c.c., aparte l'eventuale sussistenza delle altre ipotesi di risoluzione di diritto exartt. 1456 e 1457 c.c. e la possibilità della azione di convalida di sfratto(come forma mista diretta alla risoluzione e al rilascio). La risoluzione delcontratto impedisce di configurare il pagamento, effettivo o solo presunto,come effettuato a titolo di canone, cui possa essere commisurata la baseimponibile ai fini dell'imposta sul reddito. In realtà, solo nel caso di azionedi risoluzione giudiziale occorrerà che il locatore attenda - per averel'efficacia della risoluzione - la sentenza, la quale ha carattere costitutivo,anche se con effetti retroattivi. Con ciò non si afferma che il locatore nonpossa invocare l'inadempimento e la risoluzione anche prima dellasentenza di risoluzione giudiziale, quando risulti in maniera certa cheabbia scelto la via di risolvere il contratto, e ovviamente il locatore lo puòfare a suo rischio, anche per le sanzioni tributarie conseguenti, nel caso incui la sua domanda di risoluzione giudiziaria non venga accolta. In ogniNumero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/2026caso, una volta che la risoluzione si sia verificata, l'obbligazione delcorrispettivo a carico del conduttore inadempiente per la restituzione hanatura risarcitoria (art. 1591 c.c.), e non di canone di una locazione ormairisoluta (in tal senso, la sent. n. 362/2000, cit.).2.4 Questa Corte, alla luce dei predetti principi, ha, pertanto,statuito che, in tema di imposte sui redditi, in base al combinato dispostodegli artt. 23 (ora, 26) e 34 del d.P.R. n. 917/1986 (t.u.i.r.), il redditodegli immobili locati per fini diversi da quello abitativo - per i quali ultimiopera, invece, la deroga introdotta dall'art. 8 della legge n. 431/1998 - èindividuato in relazione al reddito locativo fin quando risulta in vita uncontratto di locazione, con la conseguenza che anche i canoni nonpercepiti per morosità costituiscono reddito tassabile, fino a che, però, nonsia intervenuta la risoluzione del contratto o un provvedimento diconvalida dello sfratto, atteso che il criterio di imputazione di tale redditoè costituito dalla titolarità del diritto reale, a prescindere dalla sua effettivapercezione (oltre alle già citate Cass. n. 28742/2024, n. 12254/2022 e n.28743/2021, cfr: Cass. 13/08/2020, n. 16981; Cass. 09/05/2019, n.12332; Cass. n. 26447/2017; Cass. 28/09/2016, n. 19240; Cass.18/01/2012, n. 651).2.5 La CTR si è attenuta a tali principi in quanto, richiamandointegralmente la motivazione della sentenza della CTP di Latina n.1729/1/14 resa sulla medesima questione, ha sostenuto che, sulla scortadella sentenza della Corte costituzionale n. 362/2000, la tassazione ai finiIrpef del reddito derivante dai canoni di locazione, ancorché non percepiti,opera fino a quando risulti in corso il contratto di locazione, mentre, unavolta che la locazione sia cessata, per qualsivoglia motivo, non può piùconfigurarsi il pagamento, effettivo o solo presunto, a titolo di canone, cuipossa essere commisurata la base imponibile ai fini dell’imposta sulreddito, sicché la tassazione può avere ad oggetto la sola rendita catastalerivalutata.Numero registro generale 4101/2016Numero sezionale 4285/2026Numero di raccolta generale 15874/2026Data pubblicazione 23/05/2026Nel caso di specie, secondo la CTR, il mancato pagamento delcanone ha determinato la risoluzione ipso iure del contratto di locazionead uso diverso ai sensi dell’art. 1456 c.c., ossia per l’operatività dellaclausola risolutiva espressa, contenuta, come si desume anche dalcontroricorso, nell’art. 3 del contratto de quo, circostanza non oggetto dialcuna contestazione da parte della ricorrente.Inconferenti, in quanto inerenti alle sole locazioni ad uso abitativo(cfr. art. 8, comma 5, legge n. 431/1998), risultano invece i richiamioperati dall’Ufficio, da un lato, alla necessità che la risoluzione dellalocazione sia stata accertata all’esito del procedimento giurisdizionale diconvalida di sfratto e, dall’altro, al principio per cui per le imposte versatesui canoni scaduti e non percepiti è riconosciuto solo un credito d’impostadi pari ammontare.3. In definitiva, il ricorso va rigettato, con condanna della ricorrenteal pagamento delle spese giudiziali, liquidate come in dispositivo.Poiché risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione adebito del contributo unificato per essere amministrazione pubblica difesadall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002. P.Q.Mrigetta il ricorso e condanna l’Agenzia delle entrate al pagamento, infavore di [OSCURATO:PERSONA], delle spese giudiziali, che liquida in euro 3.000,00per compenso, oltre 15% per le spese generali, euro 200,00 per esborsi,ed accessori come per legge.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 19/05/2026.Il PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]