Cassazione n. 18986/2026

feso dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA] del Foro di [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Milano-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato-resistente-avverso la sentenza n. 178/2024 della Corte di Giustizia Tributaria di IIgrado dell’[OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA];Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/04/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. In data 20 maggio 2021, l’Agenzia delle Entrate – DirezioneProvinciale di Piacenza notificava a [OSCURATO:PERSONA] un avviso di liquidazionedi imposta di registro e irrogazione di sanzioni (n. 2018 IT 004996 000),contestando l’intervenuta decadenza dalle agevolazioni fiscali previstedall'articolo 2, comma 4-bis, del d.l. n. 194 del 2000 e successivemodificazioni, in relazione ad atto di compravendita di terreno agricolo nonedificabile, stipulato il 25.05.2018 e registrato il 30.05.2018.2. In particolare, l’Ufficio procedeva all’applicazione dell’aliquota del9%, con conseguente rideterminazione della maggior imposta nella misuradi euro 211.700,00 (sottratto quanto versato in sede di registrazionedell'atto), oltre ad interessi, per un importo complessivo di euro233.571,85.3. Secondo l’Agenzia delle Entrate, erano intervenuti i presupposti didecadenza dalle agevolazioni citate, in quanto il terreno non era statocoltivato o comunque condotto direttamente dall'acquirente per cinque annia decorrere dal momento dell'acquisto, poiché il fondo era stato da questiconferito ad una società agricola in comodato.4. Nell’ambito di istruttoria svolta dall’Ufficio, infatti, avviata con inviton. l00005/2020 del 04 giugno 2020, era stata presentata da professionistaincaricato dal ricorrente una memoria. In essa veniva precisato che:[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026- Il terreno costituiva oggetto di contratto di affittanza agraria del13.11.2006, registrato a Piacenza il 18.11.2006;- in merito allo stesso era intervenuto un preliminare del 10.8.2016,in virtù del quale il fondo agricolo era condotto dalla società agricolaBuzzini Ilario e Marinella s.s. fino alla data del 25.05.2018 (data deltrasferimento a favore del ricorrente), nonché fino al completamentodell’annata agraria ([OSCURATO:DATA_NASCITA]).5. L’avviso contestava che «con contratto del 15.05.2018, registrato aCodogno il 4 giugno 2018, [OSCURATO:PERSONA] [aveva] concesso il fondo agricoloin comodato alla Società agricola [OSCURATO:PERSONA] e Marinella s.s.", con duratadal 15.5.2018 al 10.11.2018, con la specifica che nel caso in cui entro taledata la parte comodante non [avesse] fatto esplicita richiesta di rientrare inpossesso dei beni sopra descritti, il contratto [si sarebbe inteso] tacitamenterinnovato di anno in anno».6. In data 21.6.2021, a seguito del predetto avviso, il ricorrentepresentava istanza in autotutela avverso l’avviso impugnato, evidenziandoche, ai sensi del comma 3 dell'articolo 11 del d.lgs. n. 228 del 2001, nonsussistevano i presupposti della decadenza, in quanto non poteva incorrerenella decadenza dei benefici l'acquirente che, durante i 5 anni successiviall’acquisto agevolato, avesse alienato il fondo o avesse concesso ilgodimento dello stesso a favore del coniuge, di parenti entro il terzo gradoo di affini entro il secondo grado, che esercitassero l'attività di imprenditoreagricolo di cui all'articolo 2135 del c.c., ferma restando la destinazioneagricola del bene. Deduceva, inoltre, che l'articolo 2 del d.lgs. n. 99 del2004, e successive modificazioni, prevedeva che alle società agricole eranoriconosciute le agevolazioni previste per le persone fisiche in possesso dellaqualifica di coltivatore diretto. Nella medesima istanza, allegava, a sostegnodella ricorrenza dei presupposti di esclusione della decadenza appena citatiche:[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026-il sig. [OSCURATO:PERSONA] era padre del ricorrente e di [OSCURATO:PERSONA], oltreche coltivatore diretto e socio della "Società agricola [OSCURATO:PERSONA] eMarinella s.s.";- la signora [OSCURATO:PERSONA] era, dunque, sorella del ricorrente, oltreche coltivatrice diretta e socia della "Società agricola [OSCURATO:PERSONA] eMarinella s.s.;- La "[OSCURATO:PERSONA] e Marinella s.s." con sede in SanRocco al Porto (LO), [OSCURATO:PERSONA] snc, i cui soci era coltivatori diretti,aveva la qualifica di impresa agricola.- il Sig. [OSCURATO:PERSONA] era coltivatore diretto iscritto al Registro delleImprese.7. Anche a seguito di ulteriore memoria a sostegno dell’istanza diautotutela, l’Agenzia delle Entrate rigettava in data 02.07.2021quest’ultima, confermando la legittimità dell’avviso.8. Avverso quest’ultimo, il sig. [OSCURATO:PERSONA] presentava ricorsodavanti alla Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Piacenza.9. Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle Entrate che concludeva per ilrigetto del ricorso, insistendo per la legittimità dell’avviso.10. Il giudice di prime cure, con sentenza n. 18/202 depositata in data02.02.2022, rigettava il ricorso del contribuente osservando chequest’ultimo non solo non aveva coltivato direttamente i terreni, ma aveva,altresì, rinnovato il contratto di comodato stipulato con la Società AgricolaBuzzini Ilario e Marinella s.s., da considerarsi soggetto terzo.11. Avverso la predetta sentenza l’esponente proponeva appello avantialla Corte di Giustizia Tributaria di II grado dell’Emilia-Romagna.12. Si costituiva in giudizio l’ente impositore, che chiedeva il rigettodell’appello e l’integrale conferma della sentenza di primo grado.13. All’esito del giudizio di appello, con sentenza n. 178/2024 depositatain data 26.02.2024, la Corte di Giustizia Tributaria di II grado confermavaNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026la sentenza di primo grado, con le seguenti motivazioni: «Giova richiamareil disposto normativo dell'art.2, comma 4 bis del D.L. n.194/2009,convertito in L. n.25/2010, secondo il quale la decadenza dell'agevolazionede qua, è comminata se, prima che siano trascorsi 5 anni dall'acquisto delfondo, l'acquirente lo alieni o ne cessi la coltivazione diretta, nella modalitàidentificata con la prevalenza del lavoro proprio o di persone della propriafamiglia, (art.1647 c.c.). Il giudice di prime cure correttamente argomentache la s.s. agricola [OSCURATO:PERSONA] e Marinella è soggetto giuridicamentediverso e che se il sig. [OSCURATO:PERSONA] fosse stato socio della suddetta società edavesse coltivato direttamente il fondo insieme al padre e la sorella, avrebbepotuto usufruire dell'agevolazione. Ricorre, nel caso in esame, l'ipotesi diun soggetto giuridico terzo che coltiva direttamente il fondo in luogo delproprietario ed il vincolo familiare tra il comodante ed i soci della societàcomodataria non interrompe il nesso di terzietà. La legge non disponederoghe».14. Avverso la sentenza di appello proponeva ricorso per cassazione ilcontribuente, affidando le proprie doglianze a due motivi.15. L’Agenzia delle Entrate si costituiva senza depositare controricorso.16. Veniva, pertanto, fissata l’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].17. Parte ricorrente depositava memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, il ricorrente deduce la violazione e/o falsaapplicazione, in relazione al parametro di cui all’art. 360, primo comma, n.3. c.p.c., dell'art. 11 del d.lgs. n. 228 del 2001 in relazione all’art. 2, comma4 e 4-bis del d.lgs. 99 del 2004 e 115 c.p.c.Il contribuente si duole, citando giurisprudenza di legittimità, del fattoche, escludendo la rilevanza dei rapporti di parentela intercorrenti tra laparte acquirente del fondo agricolo e i soci dell’ente che si occupava dellaNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026sua coltivazione (anch’essi coltivatori diretti iscritti nella relativa gestione diassistenza e previdenziale), la sentenza impugnata abbia ritenutoerroneamente intervenuta la decadenza dal regime agevolato, così nonapplicando correttamente la normativa citata.2. Il motivo è fondato.2.1 . I fatti posti a fondamento della invocata violazione di legge, cosìcome risultanti dalla documentazione prodotta nella fase di merito e noncontestati dall’ente impositore, sono rappresentati dall’acquisto da parte delricorrente, in data 25.05.2018, di un fondo agricolo che, dall’anno 2006,era condotto dalla [OSCURATO:PERSONA] e Marinella s.s., in cui socierano il padre e la sorella del contribuente.2.2 . Questi, in data 15.05.2018, ossia alla data della stipula delcontratto e prima della sua registrazione, concedeva in comodato il fondoalla società citata per tutta l’annualità agraria in corso, con contrattorinnovabile anno per anno tacitamente.2.3 . Secondo la prospettazione dell’Agenzia delle Entrate, validata dalledue pronunce di merito, il contribuente, che non aveva svolto attività dicoltivazione diretta sul fondo e non rivestiva la qualità di socio dell’entecomodatario, era decaduto dai benefici fiscali per la piccola proprietàcontadina ed erano irrilevanti i rapporti di parentela con i soci della personagiuridica citata.2.4 . L’irrilevanza di rapporti di parentela tra acquirente di terrenoagricolo e soci di una società di persone che abbia la qualità di “coltivatorediretto” o “I.A.P.” appare frutto di erronea interpretazione ed applicazionedel combinato disposto degli artt. 2, comma 4-bis, del d.l. n. 194 del 2009,dell'art. 11, comma 3, del d.lgs. n. 228 del 2001, art. 2, comma 4 e 4- bisdel d.lgs. 99 del 20042.5 . Una prima disciplina sulle agevolazioni fiscali per la piccolaproprietà contadina era contenuta nella legge 6 agosto 1954, n. 604,[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026successivamente, sostituita da quella prevista dal decreto-legge 30dicembre 2009, n. 194, (convertito con la legge 26 febbraio 2010, n. 25).2.6 . In particolare, l’articolo 2, comma 4-bis del citato d.l., dispone, alfine di assicurare le agevolazioni per la piccola proprietà contadina,l’applicazione in misura agevolata delle imposte di registro, ipotecaria ecatastale per gli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni agricoli eloro pertinenze a favore di coltivatori diretti e imprenditori agricoliprofessionali, con decorrenza dal 28.02.2010. La norma, in particolare, cosìdispone: «4-bis. Al fine di assicurare le agevolazioni per la piccola proprietàcontadina, a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge diconversione del presente decreto (e fino al 31 dicembre 2010), gli atti ditrasferimento a titolo oneroso di terreni e relative pertinenze, qualificatiagricoli in base a strumenti urbanistici vigenti, posti in essere a favore dicoltivatori diretti ed imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativagestione previdenziale ed assistenziale, nonché le operazioni fondiarieoperate attraverso l’Istituto di servizi per il mercato agricolo alimentare(ISMEA), sono soggetti alle imposte di registro ed ipotecaria nella misurafissa ed all’imposta catastale nella misura dell’1 per cento. …».2.7 . Il successivo art. 1 comma 41 della legge di stabilità per il 2011(legge 13 dicembre 2010 n. 220) ha disposto la soppressione dalla normasopra riportata delle parole «e fino al 31 dicembre 2010», rendendo cosìdefinitivo il regime agevolativo per l’agricoltura.2.8 . A seguito di dubbi interpretativi sui rapporti tra la legge n. 604 del1954 e la legge n. 25 del 2010, è intervenuta una risoluzione dell’Agenziadelle Entrate (n. 36/E del 17.05.2010), che ha evidenziato come la nuovanormativa non possa ritenersi una proroga della precedente, bensìun’autonoma disciplina, da applicarsi agli atti stipulati (e ai trasferimenticomunque determinati) a decorrere dal 28.02.2010. In particolare, a pareredell’ente, tra le altre novità, con la nuova disciplina non è più richiesta, alNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026fine di usufruire delle agevolazioni, la sussistenza dei requisiti previsti dallal. n. 604 del 1954 (quali l’idoneità del fondo alla formazione eall’arrotondamento della piccola proprietà contadina, la mancataalienazione nel biennio precedente dei fondi rustici oltre un ettaro), con ciòvenendo meno anche la necessità della certificazione di cui all’art. 3 della l.n. 604 cit., da parte dell’Ispettorato provinciale agrario competente, che2.9 . La l. n. 25 del 2010 ha stabilito che le agevolazioni per l’agricolturasi applicano agli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni e relativepertinenze, qualificati agricoli in base a strumenti urbanistici vigenti. Leagevolazioni per l’agricoltura, pertanto, trovano applicazione per tutti queglidisciplina presuppone, dunque, due tipi di presupposti: uno di carattereoggettivo, che riguarda la natura e la destinazione dei fondi oggetto dell’attotraslativo; l’altra di carattere soggettivo, che riguarda la qualitàdell’acquirente, coltivatore diretto o I.A.P. iscritti alle relativi gestioniprevidenziali e assistenziali e impone il permanere di un vincolo didestinazione del bene all’attività agricola svolta da questi per un periodo dialmeno 5 anni.In particolare, la definizione di “coltivatore diretto” è prevista dall’art.31 della l. n. 590 del 1965, quale soggetto che si dedica manualmente edabitualmente alla coltivazione dei terreni e all’allevamento del bestiame,purché la forza del lavoro del coltivatore e dei famigliari che con lo stessocollaborano non sia inferiore ad un terzo di quella occorrente per le normalinecessità dell’azienda agricola.La definizione di I.A.P. è stabilita dall’art 1, co. 1, D.Lgs. 29 marzo 2004,n. 99 così come modificato con d.lgs. 27 maggio 2005, n. 101, che stabilisceche è tale colui che:[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026- sia in possesso di conoscenze e competenze professionali ai sensidell'articolo 5 del regolamento (CE) n. 1257/1999 del Consiglio, del 17maggio 1999;- dedichi alle attività agricole di cui all’art. 2135 del codice civile,direttamente o in qualità di socio di società, almeno il 50% del propriotempo di lavoro complessivo;- ricavi dalle attività medesime almeno il 50% del proprio reddito globaleda lavoro.Per quanto concerne le società agricole (società di persone, cooperativee società di capitali), esse possono rientrare nella categoria degli I.A.P. odei coltivatori diretti in presenza di alcuni presupposti, definiti dal d.lgs. n.99 del 2004 e successive modifiche. In particolare, le società semplici (comequella oggetto della controversia), a loro volta, possono rientrare nellecitate categorie nel momento in cui i relativi requisiti siano posseduti daalmeno un socio (il “soggetto qualificante”): la qualità rivestita dal socio,dunque, si comunica all’ente, che assume esso stesso la qualifica di“coltivatore diretto” e “I.A.P.”. Nelle società di capitali e cooperative, il“soggetto qualificante” è rappresentato da un amministratore, che, ancorauna volta, è in grado di conferire all’ente la qualità rivestita, con alcunelimitazioni rispetto alle società di persone (Cass. n. 6172/2025).2.10. L’estensione delle qualità del socio all’ente ha come corollarionecessario anche l’applicazione del regime agevolato previsto per la personafisica a quella giuridica, sul presupposto dell’iscrizione alla relativa gestioneprevidenziale e assistenziale. I commi 4 e 4-bis dell’art. 2 del d.lgs. n. 99del 2004, infatti, così recitano: «4. Alle società agricole di cui all'articolo 1,comma 3, qualificate imprenditori agricoli professionali, sono riconosciutele agevolazioni tributarie in materia di imposizione indiretta e creditiziestabilite dalla normativa vigente a favore delle persone fisiche in possessodella qualifica di coltivatore diretto...[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/20264-bis. Le agevolazioni di cui al comma 4 sono riconosciute anche alle societàagricole di persone con almeno un socio coltivatore diretto, alle societàagricole di capitali con almeno un amministratore coltivatore diretto, nonchéalle società cooperative con almeno un amministratore socio coltivatorediretto, iscritti nella relativa gestione previdenziale e assistenziale». A suavolta, l’art. 1, comma 3, del d.lgs. n. 99 del 2004 prevede che: « 3. Lesocietà di persone, cooperative e di capitali, anche a scopo consortile, sonoconsiderate imprenditori agricoli professionali qualora lo statuto prevedaquale oggetto sociale l'esercizio esclusivo delle attività agricole di cuiall'articolo 2135 del codice civile e siano in possesso dei seguenti requisiti:a) nel caso di società di persone qualora almeno un socio sia in possessodella qualifica di imprenditore agricolo professionale. Per le società inaccomandita la qualifica si riferisce ai soci accomandatari;b) (…);c) nel caso di società di capitali o cooperative, quando almeno unamministratore che sia anche socio per le società cooperative, sia inpossesso della qualifica di imprenditore agricolo professionale».Così, sul punto, si è espressa questa Corte Cass. n. 15905/22, che haevidenziato come la predetta estensione sia frutto di un’evoluzionenormativa che tiene conto delle trasformazioni dell’imprenditoria rurale edell’evoluzione di essa: «Dalla considerazione letterale, finalistica esistematica della disciplina normativa - suscettibile di stretta interpretazionenella parte di natura agevolativa - deve dunque ritenersi che i benefici fiscalie creditizi vengano concessi all'imprenditore agricolo professionale cherisulti iscritto alla gestione previdenziale ed assistenziale per l'agricoltura eche tale requisito debba sussistere anche in capo al socio oall'amministratore che, rispettivamente comunichi alla società di persone odi capitali la qualità di imprenditore agricolo professionale. Posto che - daun lato - le agevolazioni in questione non sono riconosciute tout court agliNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026imprenditori agricoli professionali (persone fisiche o società), ma solo aquegli imprenditori agricoli professionali che risultino iscritti alla gestioneprevidenziale ed assistenziale per l'agricoltura, e che - dall'altro - è la qualitàdi imprenditore agricolo professionale del socio o dell'amministratore chepropaga alla società tale qualità, deve ritenersi che in tanto quest'ultimapossa essere a sua volta ammessa all'agevolazione, in quanto il socio ol'amministratore che lo consente ed attribuisce la veste IAP sia iscritto intale gestione. Solo in tal modo si verifica quella equiparazione tra 'IAP-persona fisica' e 'IAP-società' che la legge ha inteso affermare e presupporrenel riconoscere ad entrambe le soggettività le medesime agevolazioni fiscalie creditizie».2.11. L’ampliamento dell’ambito applicativo delle disposizioni sulcoltivatore diretto e sullo I.A.P. non può che, coerentemente, comportarel’estensione della disciplina sulla decadenza (compresa quella sulle relativeesclusioni) previste per le persone fisiche anche alle persone giuridiche. Diconseguenza, come già affermato da questa Corte Cass. n. 15905/22 (Cass.n. 15905/22 cit.), «va dunque ritenuto che anche l'art. 11 del d.lgs. n. 228del 2001 debba essere adeguato sul piano interpretativo alle nuoveprevisioni che hanno portato ad equiparare, quanto al riconoscimento deibenefici per la piccola proprietà contadina, persone fisiche e societàagricole, sia di persone che di capitali, nel senso di estendere l'esclusionedella decadenza anche alle ipotesi in cui l'affitto o la vendita vengaeffettuato a favore di società che abbiano sia un oggetto riconducibile all'art.2135 c.c., sia una compagine societaria equivalente sul piano dei legamifamiliari a quella prevista dalla norma, permanendo anche in questo casointatta quella presunzione di continuità nella coltivazione diretta del fondoche costituisce la ratio della disposizione in deroga» con affermazione delseguente principio di diritto: «In tema di agevolazioni di cui alla piccolaproprietà contadina, l'esclusione della decadenza dai benefici, ai sensiNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026dell'art. 11 del d.lgs. n. 228 del 2001, opera anche nelle ipotesi in cui l'affittoo la vendita vengano effettuate a favore di una società, sia essa di personeche di capitali, il cui oggetto sociale sia riconducibile all'art. 2135 c.c., e cheabbia una compagine societaria composta esclusivamente da soci legati darapporto coniugale, di parentela entro il terzo grado o di affinità entro ilsecondo, con l'originario beneficiario dell'agevolazione».3. Nel caso di specie, il giudice di appello ha erroneamente interpretatole norme in materia di agevolazioni per le imprese agricole, escludendo larilevanza dei rapporti tra acquirente e soci della società agricolacomodataria, ritenendo indispensabile che il contribuente dovesse essere,a sua volta, socio dell’ente.4. Il secondo motivo (omessa valutazione ex art. 306 n. 5 c.p.c. di unfatto decisivo ai fini della definizione della controversia in relazione allamancata valutazione del rapporto di parentela intercorrente tra il Sig.[OSCURATO:PERSONA] e i Sig.ri Ilario e [OSCURATO:PERSONA]) rimane assorbito.5. Per concludere, il primo motivo di ricorso deve essere accolto,assorbito il secondo; la sentenza deve essere cassata, con rinvio della causaalla Corte di Giustizia Tributaria di II grado dell’[OSCURATO:PERSONA], che, indiversa composizione e attenendosi al principio di diritto di cui alla partemotiva, dovrà accertare, al fine di verificare i presupposti dell’esclusionedella decadenza dal regime agevolato di cui all’art. 2, comma 4-bis, del d.l.n. 194/2000: chi sono i soci della comodataria; se sussistono i rapporti diparentela dedotti con il beneficiario della agevolazione; se la societàcomodataria sia effettivamente una società agricola. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa allaCorte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], inNumero registro generale 21586/2024Numero sezionale 3114/2026Numero di raccolta generale 18986/2026Data pubblicazione 10/06/2026diversa composizione, anche per la disciplina delle spese del giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14.04.2026.Il PresidenteDott. [OSCURATO:PERSONA]