Cassazione n. 14346/2026

mero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026AGENZIA DELLE ENTRATE-RISCOSSIONE, in persona delpresidente pro tempore, rappresentata e difesa dall’AvvocaturaGenerale dello Stato– controricorrente –avverso la sentenza n. 2669/2024 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado del Lazio, depositata il 23/4/2024.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’11 marzo 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. [OSCURATO:PERSONA] impugnò dinanzi alla Commissione tributariaprovinciale di Roma una comunicazione preventiva di iscrizioneipotecaria con cui l’Agenzia delle entrate-Riscossione lo invitava apagare la somma di euro 63.448,39, relativa a ventisei prodromichecartelle di pagamento.2. [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio,investita dell’appello del contribuente, respinse il gravame,evidenziando, per quanto ancora di interesse, - che il preavviso diiscrizione ipotecaria, così come le cartelle di pagamento presupposte,erano stati regolarmente notificati, - che il preavviso di iscrizioneipotecaria non richiede il previo espletamento di un contraddittorioendoprocedimentale, - e che la documentazione prodotta in giudiziodal contribuente non era idonea a provare l’asserito pagamento, siapure parziale, delle cartelle sottese alla comunicazione preventiva diiscrizione ipotecaria.Numero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/20264. Avverso tale ultima pronuncia [OSCURATO:PERSONA] ha propostoricorso per cassazione affidandolo a quattro motivi, cui l’Agenzia delleentrate-Riscossione ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Deve innanzitutto disattendersi l’istanza di differimentodell’adunanza camerale fissata per l’11 marzo 2026, formulata dalricorrente in ragione dell’intervenuta nomina di un nuovo difensore:l’istanza è infatti sfornita di un’adeguata ragione giustificativa, nonpotendo certo considerarsi tale l’asserita esigenza di un più completoesercizio del diritto di difesa, anche alla luce del fatto che la costituzionedel nuovo difensore, in data 24 febbraio 2026, è avvenuta in tempo utileper il deposito di eventuale memoria illustrativa ex art. 380-bis1 c.p.c.,ulteriori argomentazioni, le difese già svolte con l’atto di impugnazione.2. Tanto premesso, con il primo motivo di ricorso si deduce, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., la nullità della sentenzaimpugnata per mancata sottoscrizione dell’estensore e del presidente delcollegio giudicante.3. Il motivo – che, postulando la nullità della sentenza d’appello perun vizio processuale, va più correttamente ricondotto al parametro di cuiall’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. – è infondato.Ai sensi dell'art. 23 d.lgs. n. 82 del 2005 (cd. codicedell’amministrazione digitale), le copie su supporto analogico didocumento informatico, anche sottoscritto con firma elettronica avanzata,qualificata o digitale, hanno la stessa efficacia probatoria dell’originale dacui sono tratte, se la loro conformità all’originale in tutte le sue componentiè attestata da un pubblico ufficiale a ciò autorizzato. Da ciò deriva chel’attestazione di conformità all’originale della copia, resa da un pubblicoufficiale a ciò autorizzato, della sentenza civile in forma digitale dimostraanche l’avvenuta sottoscrizione di quest’ultima da parte del giudice, senzaNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026possibilità di contestazione, se non tramite querela di falso (Cass. n.15074/2017).Nel caso di specie è stato proprio il ricorrente, quale difensore di sémedesimo e dunque pubblico ufficiale nell’esercizio del poterecertificativo, ad attestare la conformità della sentenza impugnata –recante nella prima pagina, in alto a sinistra, l’attestazione della suasottoscrizione digitale da parte del presidente e del relatore – all’originaleinformatico da cui è stata tratta: con la conseguenza che è preclusa, inassenza di proposizione di querela di falso, qualsiasi contestazione circal’avvenuta sottoscrizione del provvedimento da parte dei giudici d’appello.4. Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., l’erroneità della sentenza impugnata, nonchéla sua nullità per motivazione apparente o insufficiente, non avendo laCorte regionale attribuito il dovuto rilievo alle ricevute, rilasciate dall’enteimpositore, attestanti il pagamento di sette delle ventisei cartellepresupposte, e non essendo stata comunque chiarita la ragione per laquale la Corte non abbia ritenuto provato, pur in presenza delle ricevute,il dedotto pagamento di quelle cartelle.5. Il motivo è, per un verso, inammissibile, e, per alto verso,infondato.5.1. Nella parte in cui lamenta una violazione di norme di diritto ilmotivo è inammissibile sia perché volto a sollecitare un diversoapprezzamento delle risultanze istruttorie, non consentito in sede dilegittimità, sia, comunque, per difetto di specificità, non essendo state nétrascritte né allegate le ricevute tramite le quali, secondo il ricorrente, sidovrebbe ritenere provato il dedotto pagamento di alcune delle cartelleprodromiche all’impugnato preavviso di iscrizione ipotecaria.5.2. Quanto, poi, alla censura di motivazione apparente, il motivoè infondato in quanto la Corte regionale ha puntualmente illustrato leragioni per le quali ha ritenuto di non dare rilievo alla documentazioneNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026prodotta dall’appellante al fine di dimostrare il pagamento (sia pureparziale) del dovuto. In particolare, il Giudice d’appello ha mostrato dicondividere le difese svolte sul punto dall’agente della riscossione –parzialmente trascritte in sentenza – dalle quali emerge, in sostanza,che l’importo cui si riferisce l’impugnata comunicazione preventiva diiscrizione ipotecaria deriva da alcune cartelle di pagamento, rispettoalle quali non può avere alcuna influenza il pagamento di sette distintecartelle.6. Con il terzo motivo di ricorso si deduce, senza l’indicazione di unospecifico parametro normativo, la violazione e la falsa applicazionedell’art. 77, comma 2-bis, d.P.R. n. 602 del 1973 per avere la sentenzaimpugnata erroneamente ritenuto assolto l’obbligo dell’espletamento delpreventivo contraddittorio endoprocedimentale.7. Il motivo è infondato.7.1. Questa Corte ha affermato che l’iscrizione ipotecaria previstadall’art. 77 d.P.R. n. 602 del 1973, in quanto atto destinato ad incidere inmodo negativo sui diritti e gli interessi del contribuente, deve essere aquest’ultimo comunicata prima di essere eseguita, in ragione del dovutorispetto del diritto di difesa mediante l’attivazione del contraddittorioendoprocedimentale, che costituisce un principio fondamentaleimmanente nell’ordinamento cui dare attuazione anche in difetto di unaespressa e specifica previsione normativa (Cass., sez. un. n.19667/2024).L’obbligo di attivazione del contraddittorio endoprocedimentale inmateria di iscrizione ipotecaria ha trovato la sua consacrazione normativacon il comma 2-bis dell’art. 77 cit., introdotto con d.l. n. 70 del 2011, cheobbliga l’agente della riscossione «a notificare al proprietario dell'immobileuna comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza delpagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, saràiscritta l'ipoteca di cui a) comma 1». È stato peraltro osservato che laNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026nuova disposizione non innova – se non sul piano formale – la disciplinadell’iscrizione ipotecaria, ma ha (anche e prima ancora) una reale valenzainterpretativa, in quanto esplicita in una norma positiva il precetto impostodal rispetto del principio fondamentale immanente nell’ordinamentotributario che prescrive la tutela del diritto di difesa dei contribuentemediante l’obbligo di attivazione da parte dell’amministrazione delcontraddittorio endoprocedimentale ogni volta che debba essere adottatoun provvedimento lesivo dei diritti e degli interessi del contribuentemedesimo (così la già citata Cass., sez. un. n. 19667/2024).Come si vede, il preventivo contraddittorio endoprocedimentale èimposto rispetto all’iscrizione ipotecaria in quanto atto lesivo della sferagiuridica del contribuente, ma non anche, come pretenderebbe ilricorrente, rispetto alla comunicazione preventiva ex art. 77, comma 2-bis, d.P.R. n. 602 del 1973, che è invece l’atto con il quale appunto siassolve all’obbligo del detto contraddittorio preventivo, e che, come purechiarito dalla giurisprudenza di legittimità, non ha finalitàendoprocedimentale partecipativo-istruttoria in vista della miglioredefinizione dell’interesse pubblico, avendo invece la finalità di consentireal debitore di presentare osservazioni per evitare l’adozione delprovvedimento finale (l’iscrizione) nonché finalità extraprocedimentalecompulsoria, ovverosia lo scopo di spingere il debitore inadempiente adadempiere con la minaccia, altrimenti, dell’iscrizione (in questi terminiCass. n. 25600/2021).7.2. La sentenza impugnata, nell’affermare che è l’iscrizione ipotecariaa dover essere preceduta dalla comunicazione preventiva e che questanella specie è in effetti avvenuta, con conseguente rispetto delcontraddittorio procedimentale prescritto in relazione agli atti lesivi, si èposta in linea con i principi giurisprudenziali dianzi riportati, e va perciòesente dalle censure mossele.Numero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/20268. Con il quarto motivo di ricorso si deduce, senza l’indicazione di unospecifico parametro normativo, la violazione e la falsa applicazionedell’art. 26 d.P.R. n. 602 del 1973 per avere la sentenza impugnataerroneamente ritenuto valida la notificazione del preavviso di iscrizioneipotecaria e delle prodromiche cartelle di pagamento. Con lo stesso motivosi deduce altresì, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullitàdella sentenza per omessa pronuncia in ordine alle eccezioni di invaliditàdella notificazione delle cartelle di pagamento presupposte al preavvisoimpugnato.9. Il motivo, che racchiude in sé due distinte censure, è infondato.9.1. La censura di omessa pronuncia sulla questione dellanotificazione delle cartelle – censura che peraltro è in evidentecontraddizione con l’altra, con la quale il contribuente lamenta l’erroneitàdella sentenza nella parte in cui ha ritenuto valida la notificazione di taliaffermato che «La seconda censura è priva di pregio essendo valida lanotifica della comunicazione di iscrizione ipotecaria e degli atti presuppostieffettuata via pec nel formato pdf, anziché p7m, e senza sottoscrizione»;e, ancora, che «Il quarto motivo è destituito di fondamento atteso che,sin dal primo grado di giudizio, il Concessionario ha dimostrato la regolarenotificazione delle ventisei cartelle presupposte, come da documentazioneversata anche in secondo grado, giammai tempestivamente impugnate».9.2. Infondata è anche l’ulteriore censura, diretta ad evidenziarel’erroneità della sentenza impugnata là dove ha ritenuto valide lenotificazioni del preavviso di iscrizione ipotecarie e delle cartellepresupposte effettuate via pec nel formato “.pdf” anziché nel prescrittoformato “p7m”.Il principio di equivalenza dei due formati “.p7m” e “.pdf” è statoaffermato da questa Corte, che ha chiarito che in tema di processotelematico, in conformità alle disposizioni tecniche previste dalNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026Regolamento UE n. 910 del 2014 ed alla relativa decisione di esecuzionen. 1506 del 2015, le firme digitali di tipo “CAdES” e di tipo “PAdES” sonoentrambe ammesse ed equivalenti, sia pure con le differenti estensioni“.p7m” e “.pdf”, posto che il certificato di firma, inserito nella bustacrittografica, è presente in entrambi gli standard, parimenti abilitati (Cass.n. 30927/2018; v. anche Cass. n. 30922/2024).L’equivalenza dei due formati “.p7m2 e “.pdf”, affermata, sotto ilprofilo della firma digitale, per gli atti del processo civile telematico, nonpuò non valere a fortiori per gli atti notificati telematicamentedall’amministrazione, con particolare riguardo alle cartelle di pagamento,rispetto alle quali, oltretutto – e per dare specifica risposta alla doglianzadi omessa sottoscrizione digitale, pure formulata nel motivo – il requisitodella sottoscrizione non è neppure richiesto, men che meno adsubstantiam: invero, come ritenuto da consolidata giurisprudenza diquesta Suprema Corte, «l’omessa sottoscrizione della cartella esattorialeda parte del funzionario competente non comporta l’invalidità dell’atto, sianel caso in cui la stessa sia redatta e notificata su supporto cartaceo, siaquando il documento, originariamente analogico, sia stato poi trasmessoin forma digitale, sia ove sia stata redatta fin dall’origine e notificata informa digitale, poiché la sua esistenza non dipende dall’apposizione delsigillo o del timbro o di una sottoscrizione leggibile, ma dallainequivocabile riferibilità all’organo amministrativo titolare del potere diemettere l’atto, tanto più che, a norma dell’art. 25 del d.P.R. n. 602 del1973, la cartella, quale documento per la riscossione degli importicontenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo l'apposito modelloapprovato con d.m., che non prevede la sottoscrizione dell’agente, masolo la sua intestazione e l’indicazione della causale, tramite appositonumero di codice» (Cass. n. 19327/2024).Senza poi obliterare che un’eventuale invalidità della notificazionedella comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria sarebbe stataNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026comunque sanata, per raggiungimento dello scopo, dalla tempestivaimpugnazione dell’atto da parte del contribuente. È stato infatti affermatoche la violazione delle forme digitali non determina l’inesistenza dellanotifica dell’atto medesimo, bensì la sua nullità, vizio che può esseresanato per convalidazione oggettiva (art. 156, comma 3, c.p.c.), ove l’attoabbia raggiunto comunque lo scopo cui è destinato (così Cass. n.16189/2023, citata pure dal ricorrente).10. Nella comparsa di costituzione di nuovo difensore la difesa delricorrente prospetta, poi, la necessità di cassare la sentenza impugnata edi rinviare la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delLazio al fine di valutare se il discarico automatico delle cartelle fino ad euro1.000,00 e quello delle cartelle non riscosse entro cinque anni –rispettivamente previsti dall’art. 4, comma 1, d.l. n. 119 del 2018 edall’art. 3 d.lgs. n. 110 del 2024 – comportino o meno l’annullamento dellacomunicazione d’iscrizione ipotecaria impugnata.Al riguardo è sufficiente osservare, anche a prescindere dal fatto chele accennate questioni non hanno formato oggetto di motivi di ricorso,che, da un lato, il ricorrente non offre alcun elemento per accertare se lecartelle sottese al preavviso di iscrizione ipotecaria rientrino o meno nelnovero di quelle per cui opera il discarico automatico ex art. 4, comma 1,d.l. n. 119 del 2018, dall’altro, che il discarico previsto dall’art. 3 d.lgs. n.110 del 2024, valevole per le quote affidate all’Agenzia delle entrate-Riscossione a decorrere dal 1° gennaio 2025, non può evidentementetrovare applicazione nel caso di specie, non essendo state neppurededotte le condizioni che consentano di procedere ad un discaricoanticipato ai sensi del secondo comma dell’art. 3 cit.11. In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con condanna delricorrente al pagamento delle spese processuali, liquidate nella misuraindicata in dispositivo. P.Q.MNumero registro generale 25552/2024Numero sezionale 2311/2026Numero di raccolta generale 14346/2026Data pubblicazione 15/05/2026La Corte rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento, infavore della controricorrente, delle spese del presente giudizio dilegittimità che liquida complessivamente in euro 5.900,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dàparte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stessoarticolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’11 marzo 2026Il Presidente