Cassazione n. 03788/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 16853-2015, proposto da: [OSCURATO:PERSONA]s.p.a., in persona del l.r.p.t. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, in virtù di procura speciale a margine del ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in ROMA, C.SO D’ITALIA n. 19; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., domiciliatain ROMA, [OSCURATO:PERSONA] n. 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -controricorrente - avverso la sentenza n. 18 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 23/01/2023dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA].Rilevato che: [OSCURATO:SOCIETA]. impugnò l’avviso di accertamento con il quale le era stato contestato un maggior reddito, ai fini IRPEG, in ragione de lla ritenuta indeducibilità del costo corrispondente all’indennità di fine mandato degli amministratori, ai sensi dell’art. 105, comma 4, e 17, lett. c), TUIR; la CTP, pur premettendo che “la deducibilità per competenza del TFM, di cui al citato art. 105 del TUIR, trova [il proprio presupposto, n.d.r.] nell’esistenza del diritto legittimo di percepire l’indennità da parte dell’[OSCURATO:PERSONA] e nella misura conforme alle norme di legge e/o contrattuali”, rigett ò il ricorso , ritenendo che “nel caso de quo non [fosse] stata fornita, né in sede amministrativa né in sede giurisdizionale, alcuna documentazione a comprova dell’esistenza di tale diritto all’indennità, tantomeno dei criteri adottati per l’accantonamento annuale della stessa” (così la sentenza di primo grado, per come riportata a pag. 4 del ricorso per cassazione); l’appello della Saep fu rigettato dalla CTR della Basilicata, sul presupposto che il rinvio, da parte dell’art. 105, comma 4, TUIR, al precedente art. 17, comma 1, lett. c), consente la deduzione del costo per competenza solo nel caso in cui l’indennità risulti attribuita da un atto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto (atto, nel caso di specie, inesistente); ha proposto ricorso per cassazione la Saep, sulla base di tremotivi; l’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso; Considerato che: con il primo motivo, la ricorrente deduce laviolazione degli artt.2909 c.c. e 324 c.p.c., per avere la CTR rimesso in discussione, pur in assenza di appello incidentale sul punto, la statuizione di (astratta) deducibilità del costo in esame (indipendentemente dalla sussistenza di un atto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto), contenuta nella sentenza di primo grado; il secondo motivo concerne la violazione degli artt. 112 e 346 c.p.c., per non avere il giudice d’appello esaminato la censura relativa all’esistenza di un verbale dell’assemblea dei soci del [OSCURATO:DATA_NASCITA], che contemplava l’indennità di fine rapporto per gli amministratori, decidendo, invece, su questione (quella relativa al requisito della prova scritta anteriore) non devoluta alla sua cognizione, in quanto già coperta dal giudicato; con ilterzo motivo è denunciata la violazione degli artt. 105, commi 1 e 4 e17, comma 1, lett c) TUIR, e 12 disp. prel. c.c. , avendo la CTR avallato un’erronea interpretazione della normativa di riferimento, ai termini della quale, invero, il requisito sopra richiamato è richiesto unicamente per la tassazione separata in capo al percettore dell’emolumento, e non già per la deducibilità del corrispondente costo da parte della società; il primo motivo è fondato, alla luce del principio espresso, da ultimo, daCass., 28/03/2022, n. 9844, alla cui stregua “ nel giudizio di appello, il principio previsto dall'art. 346 c.p.c., secondo cui le eccezioni non accolte nella sentenza di primo grado si intendono rinunciate se non sono espressamente riproposte, si riferisce alle sole questioni rilevabili ad istanza di parte, ma non anche a quelle rilevabili d'ufficio, stante il potere (dovere) del giudice del gravame di rilevarle in via officiosa ai sensi dell'art. 345, comma 2, c.p.c., quand'anche non espressamente riproposte, a meno che le stesse non siano state respinte in primo grado con pronuncia espressa o implicita, essendo in tal caso necessario proporre appello incidentale al fine di evitare la formazione del giudicato interno, che ne preclude ogni riesame, anche officioso” ( si veda anche Cass., Sez. Un., 1 2/0 5 /20 17 , n. 1 17 99, secondo cui, “in tema di impugnazioni, qualora un'eccezione di merito sia stata respinta in primo grado, in modo espresso o attraverso un'enunciazione indiretta che ne sottenda, chiaramente ed inequivocamente, la valutazione di infondatezza, la devoluzione al giudice d'appello della sua cognizione, da parte del convenuto rimasto vittorioso quanto all'esito finale della lite, esige la proposizione del gravame incidentale, non essendone, altrimenti, possibile il rilievo officioso ex art. 345, comma 2, c.p.c. (per il giudicato interno formatosi ai sensi dell'art. 329, comma 2, c.p.c.), né sufficiente la mera riproposizione, utilizzabile, invece, e da effettuarsi in modo espresso, ove quella eccezione non sia stata oggetto di alcun esame, diretto o indiretto, ad opera del giudice di prime cure, chiarendosi, altresì, che, in tal caso, la mancanza di detta riproposizione rende irrilevante in appello l'eccezione, se il potere di sua rilevazione è riservato solo alla parte, mentre, se competa anche al giudice, non ne impedisce a quest’ultimo l’esercizio ex art. 345, comma 2, c.p.c.”); nel caso di specie, la sentenza di primo grado (per come riprodotta a pagg. 3e s. del ricorso per cassazione, in modo non contestato dalla controricorrente), ebbe ad affermare espressamente la rilevanza della sussistenza di un atto avente data certa anteriore alla costituzione del rapporto ai soli fini dell’applicazione della tassazione separata ex art. 17 TUIR, e non già ai fini della deducibilità del costo ( si veda, in particolare, il passo in cui la CTP opina che, “dal combinato disposto degli artt. del TUI sopra citati [artt. 105, comma 4, e 17, comma 1, lett. c), n.d.r.] si deduce che il regime fiscale agevolativo della tassazione separata è subordinat[o] all’esistenza della citata condizione, mentre la deducibilità per competenza del TFM, di cui al citato art. 105 del TUIR, trova [il proprio presupposto, n.d.r.] esclusivamente nell’esistenza del diritto legittimo di percepire l’indennità da parte dell’[OSCURATO:PERSONA] e nella misura conforme alle norme di legge e/o contrattuali”;per poter essere infirmata dal giudice di secondo grado, la superiore statuizione avrebbe richiesto, dunque, l’appello incidentale della odierna controricorrente, la quale, invece, pur riproponendo, nelle controdeduzione all’appello della società contribuente, la propria tesi circa l’interpretazione delle norme più volte richiamate, s’è limitata a chiedere il rigetto dell’appello, senza manifestare la volontà di ottenere la riforma della decisione di primo grado (per la cui necessità, pur senza formule sacramentali, si vedano Cass., 11/09/2019, n. 22652; Cass., 23/02/2012, n. 2752; Cass., 11/10/2006, n. 21745); all’accoglimento d el primo motivo consegue l’assorbimento dei restanti due, e la cassazione con rinvio della sentenza impugnata per il riesame del merito della controversia, alla luce della statuizione coperta dal giudicato interno; P.Q.M. Accoglie il primo motivo di ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa