Cassazione n. 07655/2022

seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 24985-2020 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, [OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, presso la quale è domiciliata in Roma, ( alla via dei Portoghesi n. 12; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]; - intimato - avverso la sentenza n. 388/03/2019 della Commissione tributaria regionale dell'UMBRIA, depositata in data 17/12/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del giorno 08/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. In controversia relativa ad impugnazione di quattro avvisi di accertamento di un maggiori redditi d'impresa conseguiti da [OSCURATO:PERSONA] negli anni d'imposta dal 2012 al 2015, che l'Agenzia delle entrate ricostruiva con metodo induttivo puro, stante la «irregolare registrazione delle fatture, effettuata in modo cumulativo per gruppi omogenei in luogo della annotazione singolare e progressiva, nonché nella mancata redazione dell'inventario di fine anno» (sentenza CTR, pagg. 5 e 6), con la statuizione d'appello la CTR dell'Umbria respingeva l'appello dell'Agenzia delle entrate ed annullava l'atto impositivo ritenendo che le suindicate irregolarità non consentissero il ricorso da parte dell'amministrazione finanziaria all'accertamento induttivo c.d. puro, di cui all'art. 39, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973. Accoglieva, invece, l'appello separatamente proposto, ma riunito a quello dell'Agenzia delle entrate, dal contribuente avverso la statuizione di compensazione delle spese processuali di primo grado. 2. Avverso la statuizione d'appello l'Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui non replica l'intimato. 3. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell'art. 380 bis cod. proc. civ., risulta regolarmente costituito il contraddittorio. Considerato che: 1. Con il motivo di ricorso la difesa erariale deduce la nullità della sentenza d'appello per difetto assoluto di motivazione, sub specie di motivazione apparente, in violazione degli artt. 132 cod. proc. civ. e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992. 2. Il motivo è infondato e va rigettato.2.1 Invero, si è in presenza di una tipica fattispecie di "motivazione apparente", allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma, Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627). 2.2. Il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, sesto comma), e cioè dell'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata (cfr. Cass.n. 2876 del 2017; Cass., Sez. U., n. 16599 e n. 22232 del 2016 e n. 7667 del 2017 nonché la giurisprudenza ivi richiamata). 2.3. Deve quindi ribadirsi il principio più volte affermato da questa Corte secondo cui la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendo - quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass., Sez. U, Sentenza n. 22232 del 2016, Rv. 641526-01; conf. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14927 del 2017). 3. In tale grave forma di vizio non può dirsi che incorra la sentenza impugnata che deve ritenersi sufficiente sul piano della logica giuridica, contenendo un'adeguata e congrua esposizione delle ragioni - della cui esattezza si dirà esaminando il secondo motivo di ricorso - sottese all'accoglimento dell'appello del contribuente, avendo chiaramente esplicitato i giudici di appello che l'irregolare registrazione delle fatture e la mancata redazione dell'inventario non costituissero presupposti sufficienti ed idonei a giustificare il ricorso dell'amministrazione finanziaria all'accertamento induttivo puro. 4. Con il secondo motivo di ricorso la difesa erariale censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 15, comma 2, e 39, comma 2, lett. d), del d.P.R. n. 600 del 1973, sostenendo che aveva errato la CTR, non adeguandosi al consolidato orientamento della Corte di cassazione in merito all'interpretazione dell'art. 15 del d.P.R. n. 600 del 1973, a ritenere che «l'incompletezza contabile dell'inventario (e quindi a fortiori la sua totale omissione) a ragione di irregolarità sufficiente a legittimare l'accertamento induttivo puro» (ricorso, pag. 12). 5. Il motivo è manifestamente fondato e va accolto. 6. Va premesso che il discrimine tra l'accertamento con metodo analitico-induttivo e quello con metodo induttivo c.d. puro sta, rispettivamente, nella parziale o assoluta inattendibilità dei dati risultanti dalle scritture contabili: nel primo caso, la "incompletezza, falsità od inesattezza" degli elementi indicati non è tale da consentire di prescindere dalle scritture contabili, in quanto l'Ufficio accertatore può solo completare le lacune riscontrate, utilizzando ai fini della dimostrazione dell'esistenza di componenti positivi di reddito non dichiarati, anche presunzioni semplici aventi i requisiti di cui all'art. 2729 c.c.; nel secondo caso, invece, "le omissioni o le false od inesatte indicazioni" risultano tali da inficiare l'attendibilità - e dunque l'utilizzabilità, ai fini dell'accertamento - anche degli altri dati contabili (apparentemente regolari), sicché l'amministrazione finanziaria può "prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e delle scritture contabili in quanto esistenti" ed è legittimata a determinare l'imponibile in base ad elementi meramente indiziari, anche se inidonei ad assurgere a prova presuntiva ex artt. 2727 e 2729 cod. civ. (in tale senso, da ultimo, Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 6861 del 08/03/2019; in termini, Cass., Sez. 5, Sentenza n. 17952 del 24/07/2013). Ne consegue che la «formale correttezza» delle scritture contabili non è ostativa ad un accertamento induttivo c.d. puro nel caso in cui, proprio a seguito di un loro esame analitico, se ne accerti la totale inattendibilità per le omissioni o anche solo per le false od inesatte indicazioni in esse contenute, che evidentemente quell'analisi presuppone. Inattendibilità che nel caso di specie risulta essere stata desunta (a volersi limitare a quanto affermato dai giudici di appello) non soltanto dalla irregolare registrazione delle fatture, ma anche dalla «mancata redazione dell'inventario di fine anno» (sentenza, pag. 6). E al riguardo questa Corte ha ritenuto che anche 13) presenza di un inventario che però «ometta di indicare e valorizzare le rimanenze con raggruppamento per categorie omogenee, in violazione dell'art. 15, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973», costituisce «ostacolo nell'analisi contabile del fisco sicché ne discendono l'incompletezza e l'inattendibilità delle scritture contabili, che giustificano anche l'accertamento induttivo puro ex art. 39, comma 2, lett. d), del medesimo d.P.R. e il ricorso alle presunzioni cc.dd. supersemplici, ossia prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza» (Cass. n. 17244 del 2021; in senso analogo anche Cass. n. 4149 del 2020, non massimata). 7. In estrema sintesi, va accolto il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo; la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale territorialmente competente per nuovo esame e per la regolamentazione delle spese processuali del presente giudizio di legittimità. P.Q.M. accoglie il secondo motivo di ricorso, rigettato il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia la causa alla Commissione tributaria regionale dell'Umbria, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese