Cassazione n. 18507/2026

i Bari, che haindicato recapito Pec;- ricorrente -controAgenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legalerappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, ex lege,dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, allavia dei Portoghesi n. 12 in Roma;- controricorrente -avversola sentenza n. 346, pronunciata dalla Commissione TributariaRegionale della Puglia il 24.1.2019, e pubblicata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA];ascoltata la relazione svolta, in camera di consiglio, dal ConsiglierePaolo [OSCURATO:PERSONA];la Corte osserva:Numero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/20261. L’Agenzia delle Entrate procedeva al controllo automatizzato delladichiarazione dei redditi presentata da [OSCURATO:PERSONA] quale liberoprofessionista, in relazione all’anno 2009, ai sensi dell’art. 36 ter del Dprn. 600 del 1973 e, rilevato l’omesso versamento di ritenute, contestava ilmaggior reddito conseguito mediante l’avviso di rettifica n. 06205531087,recuperando a tassazione ai fini [OSCURATO:PERSONA] 8.958,00, oltre accessori (ric.,p. 2 s.). L’avviso di irregolarità era impugnato dal contribuente, A seguitodi confronto con lui, che produceva anche documentazione,l’Amministrazione finanziaria riduceva la pretesa ad Euro 3.629,00, oltreaccessori.In conseguenza l’Ente impositore notificava al contribuente la cartelladi pagamento n. 014 2013 0023436766 000.2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava anche la cartella esattoriale innanzialla [OSCURATO:PERSONA] di Bari, insistendo di non esseredebitore del pagamento di imposte relative a somme non riscosse, a causadell’inadempimento del committente nel versamento delle ritenute. La CTPriuniva i ricorsi avverso l’avviso di rettifica e la cartella di pagamento e lirigettava, ritenendo difettare la prova della mancata percezione dellesomme su cui l’imposizione doveva essere applicata.3. Il contribuente spiegava appello avverso la decisione sfavorevoleconseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla CommissioneTributaria Regionale della Puglia, riproponendo i propri argomenti. La CTRconfermava la decisione di primo grado.4. Ha introdotto ricorso per cassazione [OSCURATO:PERSONA], affidandosia tre motivi di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Agenziadelle Entrate.Ragioni della decisione1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c., il contribuente contesta la nullità della sentenzaNumero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026impugnata, in conseguenza della violazione e falsa applicazione dell’art.22, primo comma, del Dpr n. 917 del 1986, anche in combinato dispostocon l’art. 32 del Dpr n. 602 del 1973, per avere la CTR ritenuto che eglifosse responsabile solidale per il pagamento di un tributo che gravavainvece unicamente sul sostituto d’imposta, che aveva effettivamenteoperato le ritenute cui era obbligato, come provato mediante le fatturedepositate.1.1. La CTR ha rilevato che la certificazione delle ritenute operate, cheavrebbe dovuto essere rilasciata dal sostituto d’imposta, non è stataeffettuata, e le imposte non sono state versate.Tanto premesso, si è ammesso dall’Amministrazione finanziaria, conRisoluzione n. 68/E del 2009, che il sostituito possa provare diversamentela sua assenza di responsabilità in relazione all’omesso versamento deitributi, producendo non solo le fatture, ma anche la “relativadocumentazione, proveniente da banche o altri intermediari finanziari,idonea a comprovare l’importo del compenso netto effettivamentepercepito, al netto della ritenuta, così come risulta dalla predetta fattura …il prof. Giorgino non ha provveduto a tale onere; ha prodotto le solefatture, non sufficienti” (sent. CTR, p. III s.).1.2. L’Amministrazione finanziaria, nel sostenere la correttezza delladecisione adottata dal giudice dell’appello nel suo controricorso, haaggiunto che, per escludere la responsabilità fiscale del sostituito, siritiene ammissibile anche una certificazione redatta mediante atto notoriodel contribuente, che attesti di aver ricevuto il pagamento di un compensoal netto delle ritenute fiscali, ma [OSCURATO:PERSONA] non ha prodottoneppure questa.1.3. Oltre ad evidenziare che le circolari dell’Amministrazionefinanziaria ed atti affini, non hanno rilievo normativo, sostiene il ricorrenteche “il diritto a scomputare le ritenute trova, quale unico presupposto, lacircostanza che queste siano state effettivamente operate da parte delNumero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026sostituto, prescindendo totalmente, lo scomputo delle stesse, oltre chedall’esibizione, all’Erario, delle certificazioni attestanti il prelievo tributario,anche dall’effettivo versamento delle somme trattenute … il contribuenteera assolutamente legittimato allo scomputo delle ritenute d’accontosubite, sul semplice presupposto di aver documentato di aver ricevutol’importo delle fatture, esibendo le medesime” (ric., p. 12, 14).1.4. Premesso che il contribuente è debitore in proprio nei confrontidel fisco in relazione ai compensi percepiti per la sua attività liberoprofessionale, la tesi proposta dal contribuente non appare condivisibile,perché si fonda su di una petizione di principio e su un presupposto errato.La petizione di principio si rinviene nell’affermazione che l’effettuazionedelle ricevute risulti pacificamente provata, il presupposto errato è chetanto sarebbe dimostrato dalle fatture emesse dallo stesso contribuente.La fattura è un atto proprio della parte, confezionato in proprio, e soloin casi particolari può assumere da sola rilievo processuale a propriofavore, non per provare l’entità di un pagamento ricevuto.La questione, infatti, è di prova che il sostituto, pur pacificamente nonversandole all’erario, abbia comunque effettuato le ritenute, e non abbiapiuttosto versato l’intero compenso pattuito al professionista, inclusoquanto avrebbe dovuto trattenere per riversarlo all’Erario.Per questo, con apprezzabile misura, ed al solo fine di agevolare ilcontribuente nella prova delle proprie ragioni, l’Amministrazionefinanziaria ha emanato la innanzi ricordata Risoluzione, con la quale haindicato, esemplificativamente, in qual modo il contribuente possa provaredi aver ricevuto il proprio compenso al netto delle ritenute, ed ha operatoriferimento alla dimostrazione dell’ammontare del compenso ricevutomediante la produzione di documentazione, proveniente da banche o altriintermediari finanziari, idonea a comprovare l’importo del compenso nettoeffettivamente percepito, come ricordato dalla CTR.Numero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026Non solo. L’Amministrazione finanziaria ha pure specificato, incontroricorso, che l’onere probatorio del ricorrente può essere assoltoanche mediante atto notorio, assistito da sanzioni penali in caso di nonveridicità, in cui sia lo stesso contribuente ad attestare l’ammontare delcompenso effettivamente percepito.[OSCURATO:PERSONA] non ha prodotto né la documentazionebancaria, né l’autocertificazione, e continua a sostenere che la provadell’effettuazione delle ritenute da parte del sostituto d’imposta dovrebbedesumersi dalle fatture che egli stesso ha redatto, tesi infondata e chedeve perciò essere rigettata.2. Mediante il secondo strumento d’impugnazione, introdotto ai sensidell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., il ricorrente contesta ancora lanullità della decisione impugnata, in conseguenza della violazione dell’art.112 c.p.c., per avere il giudice del gravame omesso di pronunciare sullacontestazione di illegittima applicazione delle sanzioni per l’omessoversamento delle ritenute che, se del caso, avrebbero dovuto gravareesclusivamente sul sostituto d’imposta, dovendo anche tenersi contodell’obiettiva incertezza normativa dipendente dalle previsioni dell’art. 22del Tuir.2.1. La CTR, invero, mostra di avere ben presente la contestazione delcontribuente in relazione alla affermata illegittimità delle sanzioni, cheindica come una censura proposta dal Giorgino sia in primo che in secondogrado, non adottando una pronuncia esplicita in materia. Il contribuentepone comunque una questione di diritto su cui questa Corte di legittimità ècomunque tenuta a pronunciare (cfr. Cass. sez. V, 28.10.2015, n. 21968;conf. già Cass. sez. VI-III, 8.10.2014, n. 21257 e, più di recente, Cass.sez. III, 16.6.2023, n. 17416), se il contribuente debba essereassoggettato al pagamento delle sanzioni in relazione al mancatoversamento da parte del sostituto d’imposta delle ritenute che era tenutoad operare.Numero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026Il quesito risulta peraltro mal proposto. Non è qui in discussione laresponsabilità del sostituito per l’omissione del sostituto, bensì laresponsabilità del soggetto che non è provato possa qualificarsi qualesostituito. Non avendo il contribuente assicurato la prova che il sostitutoabbia effettivamente operato le ritenute, e neppure che il suo compensosia stato corrisposto al netto delle ritenute, il contribuente è tenuto alpagamento delle sanzioni in relazione al maggior reddito da lui percepitoda ritenersi conseguito.2.2. Il ricorrente invoca anche la disapplicazione delle sanzioni inragione di quella che ritiene essere un’obiettiva incertezza normativadipendente dalle previsioni di cui all’art. 22 del Tuir, tanto è vero chel’Amministrazione finanziaria ha avvertito la necessità di emanare laRisoluzione n. 68/E del 2009 per chiarirne la portata applicativa.La censura appare non fondata. La sanzione applicata al contribuenteconsegue all’inadempimento nel versamento di tributi dipendenti dairedditi conseguiti nell’esercizio dell’attività professionale, e la disciplinalegale non rivela incertezze applicative, che peraltro non sono stateevidenziate neppure dal ricorrente. Il fatto che l’Amministrazionefinanziaria abbia ritenuto di adottare la ricordata Risoluzione non offreaffatto sostegno alla tesi che sussistesse un’obiettiva incertezzanormativa, occorrendo ribadire che l’atto di prassi è stato adottato, per laparte d’interesse, al fine di agevolare il contribuente nell’individuazionedegli elementi di prova mediante i quali può assicurare la dimostrazionedella propria assenza di responsabilità quando egli abbia veste di sostituitod’imposta.Anche il secondo motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deveperciò essere rigettato.3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 4, c.p.c., il contribuente contesta sempre la nullità dellasentenza pronunciata dal giudice dell’appello, in conseguenza dellaNumero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026violazione dell’art. 112 c.p.c., per non avere la CTR pronunciato sul difettodi motivazione della cartella di pagamento impugnata.3.1. La CTR mostra di avere ben presente la censura relativa al vizio dimotivazione della cartella esattoriale, che annota essere stata propostadal contribuente in entrambi i gradi del giudizio.Tanto premesso merita di essere ricordato che il contribuente noncontesta che la cartella di pagamento sia stata redatta in conformità con ilmodello ministeriale approvato.Non solo. La cartella esattoriale, nel caso di specie, risulta emessa aseguito della notificazione di avviso di rettifica avente il medesimooggetto, regolarmente notificato al contribuente, che è stata seguita dalconfronto delle parti, il quale ha condotto peraltro ad una cospicuariduzione della pretesa tributaria, di oltre metà. Non vi sono quindielementi per ritenere che il diritto di difesa del contribuente sia stato lesodalla sinteticità della cartella esattoriale, che riporta tutti i dati necessari,peraltro in relazione a richiesta impositiva di cui vi è prova che il ricorrenteconoscesse ogni dettaglio.Anche il terzo motivo di ricorso risulta pertanto infondato e deveperciò essere respinto.In definitiva il ricorso introdotto dal contribuente deve essere rigettato.4. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza esono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioniaffrontate e del valore della controversia.4.1. Deve anche darsi atto che ricorrono i presupposti processuali peril versamento, da parte del ricorrente, del c.d. doppio contributo.La Corte di Cassazione, P.Q.Mrigetta il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], che condanna alpagamento delle spese di lite in favore della costituita controricorrente, eNumero registro generale 23442/2019Numero sezionale 4817/2026Numero di raccolta generale 18507/2026Data pubblicazione 08/06/2026le liquida in complessivi Euro 1.500,00 per compensi, oltre speseprenotate a debito.Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, daparte del ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello da corrispondere per il ricorso a norma del citato art. 13,comma 1 bis, se dovuto.Così deciso in Roma, il 5.6.2026.Il PresidenteRoberta Crucitti