Cassazione n. 19145/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura speciale stesa su atto allegato al ricorso, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], che hanno indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], al [OSCURATO:PERSONA] n. 67 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 105, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia il 1°.7.2019, e pubblicata il 21.1.2020; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa Oggetto: Irpef - Rimborso - Decadenza -Decisione sulla base di questione non sottoposta alle parti -Pronuncia della c.d. “terza via” -Conseguenze. 1. [OSCURATO:PERSONA] presentava all’Agenzia delle Entrate istanza di rimborso delle imposte che riteneva di aver indebitamente versato in relazione agli anni dal 2008 al 2012. 1.1. Appare necessario premettere che il ricorrente espone di aver esercitato la propria attività professionale, per oltre trent’anni, nell’ambito di studio professionale associato con sede in Lecco. Nel 2004 era stato coinvolto in procedimento penale, in cui alla fine era stato assolto da ogni imputazione ma, all’esito della condanna riportata nel primo grado del giudizio, aveva versato alle parti civili nell’anno 2007, a seguito di accordo transattivo, la somma di 2.300.000,00 Euro. Mediante accordo conveniva con gli altri associati allo studio professionale che l’onere indicato rimanesse interamente a suo carico. Il contribuente non indicava l’esborso tra i costi esposti nella dichiarazione dei redditi. Presentava quindi istanza di rimborso delle imposte indebitamente versate all’Agenzia delle Entrate, in relazione all’anno 2007, in cui non aveva conteggiato il predetto onere. Il procedimento si concludeva con la pronuncia Cass. sez. V, 17.4.2019, n. 10693, con la quale la Suprema Corte respingeva il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, ed in conseguenza rimaneva definitivamente riconosciuto il diritto al rimborso, come richiesto dal contribuente, in relazione all’anno 2007. 1.2. Poiché la normativa vigente consentiva il riporto in anni successivi delle perdite conseguenti al risarcimento versato, il contribuente presentava analoghe istanze di rimborso, oggetto di questo giudizio, in relazione agli anni dal 2008 al 2012. 2. Formatosi il silenzio diniego dell’Ente impositore sull’istanza di rimborso, [OSCURATO:PERSONA] lo impugnava innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Lecco. La CTP riteneva fondate le difese proposte dal contribuente ed accoglieva il suo ricorso, riconoscendo il diritto del richiedente ad ottenere il rimborso come domandato. 3. Avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, spiegava appello l’Amministrazione finanziaria, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia. La CTR riformava parzialmente la decisione di primo grado, affermando che il rimborso non competeva al contribuente in relazione agli anni 2008 e 2009, per essere egli decaduto dal potere di richiederlo, non avendo presentato la sua domanda entro il termine di quarantotto mesi di cui all’art. 38 del Dpr n. 602 del 1973. 4. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione, avverso la decisione assunta dalla CTR, affidandosi a quattro strumenti di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Agenzia delle Entrate. Il ricorrente ha pure depositato memoria. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., il contribuente contesta la nullità della decisione adottata dal giudice dell’appello, in conseguenza della violazione dell’art. 111 Cost., e degli artt. 53 e 56 del D.Lgs. n. 546 del 1992, per avere la CTR accolto un motivo di appello, relativo alla decadenza dal potere di presentare l’istanza di rimborso, che però l’Amministrazione finanziaria non aveva proposto. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, anch’esso introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, il ricorrente censura la nullità della decisione assunta dalla CTR per non aver posto a fondamento della decisione né le prove proposte dalle parti, né i fatti non contestati, né le nozioni di comune esperienza, bensì una propria valutazione in materia di “mancato rispetto del ‘termine di 48 mesi previsto dall’art. 38 del DPR 602/73’” (ric., p. 8), decidendo su una questione non introdotta da alcuna delle due parti, e senza che il giudice dell’appello l’abbia sottoposta al contraddittorio. 3. Mediante il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il contribuente critica la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la CTR per aver erroneamente affermato che la data in cui era stata definita la “causa pregiudiziale fosse irrilevante ai fini del decorso del termine di decadenza”. 4. Con il quarto mezzo d’impugnazione introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente lamenta la violazione dell’art. 2, comma 8 bis, del Dpr n. 322 del 1998, e dell’art. 38 del Dpr n. 602 del 1973, per avere la [OSCURATO:PERSONA] erroneamente individuato le norme applicabili alla fattispecie, neppure chiarendo a quale data intenda operare riferimento per affermare la decadenza del contribuente dal potere di esercitare il diritto al rimborso. 5. Mediante il primo strumento di ricorso il contribuente contesta la nullità della sentenza adottata dalla CTR, per aver deciso la causa sul fondamento di un motivo di ricorso, la sua decadenza dal potere di richiedere il rimborso in relazione agli anni 2008 e 2009, che non era stato introdotto dalle parti. Con il secondo motivo di impugnazione il contribuente censura ancora la nullità della sentenza impugnata, perché il giudice dell’appello ha deciso sul fondamento di una questione “a sorpresa”, che non è stata parte del confronto processuale e non è stata trattata nel giudizio, peraltro “senza averla prima sottoposta ad un previo contraddittorio tra le parti” (ric., p. 13, a proposito del quarto motivo). La omogeneità delle censure proposte suggerisce la trattazione congiunta dei primi due motivi di ricorso. 6. La contestazione relativa all’avere la CTR adottato una decisione su questione non proposta dalle parti non appare fondata. Non incorre nel vizio lamentato il giudice che definisce il giudizio sul fondamento di una questione rilevabile d’ufficio. Questa Corte ha già avuto occasione di statuire, in proposito, che “in materia di contenzioso tributario, la decadenza del contribuente per il mancato rispetto dei termini fissati per chiedere il rimborso del tributo indebitamente versato, essendo prevista in favore dell'amministrazione finanziaria ed attenendo a situazione non disponibile, può essere rilevata d'ufficio anche in secondo grado, purché emerga dagli elementi comunque acquisiti agli atti del giudizio”, Cass. sez. V, 26.9.2017, n. 22399, e non si è mancato di chiarire che “in tema di contenzioso tributario, la decadenza del contribuente per il mancato rispetto dei termini fissati per richiedere il rimborso di un tributo indebitamente versato, in quanto materia sottratta alla disponibilità delle parti, è rilevabile di ufficio, ex art. 2969 cod. civ., in ogni stato e grado del giudizio”, Cass. sez. VI-V, 13.1.2015, n. 317. Il primo motivo di ricorso risulta quindi infondato e deve essere rigettato. 7. Mediante il secondo strumento di impugnazione il contribuente contesta poi alla CTR di aver definito il giudizio sul fondamento di una questione, ancora la maturata decadenza dal potere di esercitare la pretesa tributaria da parte del contribuente, in relazione agli anni 2008 e 2009, che non era stata trattata nel corso del giudizio, adottando una decisione c.d. della “terza via”, senza sottoporre la questione al contraddittorio delle parti. 7.1. Invero questa Corte regolatrice ha già avuto occasione di statuire che “la mancata segnalazione da parte del giudice di una questione, rilevata d'ufficio per la prima volta in sede di decisione, che comporti nuovi sviluppi della lite non presi in considerazione dalle parti, modificando il quadro fattuale, determina nullità della sentenza per violazione del diritto di difesa delle parti, private dell'esercizio del contraddittorio e delle connesse facoltà di modificare domande ed eccezioni, allegare fatti nuovi e formulare richieste istruttorie sulla questione decisiva ai fini della deliberazione. Pertanto se la violazione si sia verificata nel giudizio d'appello, la sua deduzione come motivo di ricorso in sede di giudizio di legittimità, determina la cassazione con rinvio della pronuncia impugnata, affinché ai sensi dell'art. 394, terzo comma cod. proc. civ. possano essere esplicate le attività processuali che la parte abbia lamentato di non aver potuto svolgere a causa della decisione solitariamente adottata dal giudice”, Cass. sez. III, 27.4.2010, n. 10062 (conf., tra le altre, Cass. sez. III, 31.10.2005, n. 21108). 7.2. Il secondo motivo di ricorso deve essere pertanto accolto, con assorbimento dei restati strumenti d’impugnazione, conseguendone la cassazione della decisione impugnata ed il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia perché proceda a nuovo giudizio, nel rispetto dei principiesposti. P.Q.M. accoglie il secondo motivo di ricorso introdotto da [OSCURATO:PERSONA], rigettato il primo ed assorbiti il terzo ed il quarto, cassa la decisione impugnata in relazione al motivo accolto, e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria della Lombardia perché, in diversa composizione, proced