Cassazione n. 15784/2026

a e difesa come per legge dall'AVVOCATURAGENERALE DELLO STATO-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA]-intimato-avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALEdella PUGLIA sez. dist. di LECCE n. 1409/24/2020 depositata il 21/07/2020Numero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 30/01/2026 dallaConsigliera Raffaella Brogi1. Nel PVC datato 14/10/2009 venivano riportati gli esiti della verificafiscale nei confronti del sig. [OSCURATO:PERSONA] (hinc: il contribuente),evidenziando la registrazione irregolare di numerose fatture relative agliacquisti dei materiali ferrosi, che risultavano annotate solo sul registro degliacquisti (senza applicazione del regime del reverse charge, in violazionedell’art. 74 d.P.R. n. 633 del 1972, così come modificato dall’art. 35 d.L.[OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 269 conv. con modif. legge 24/11/2003, n. 326). Non erastato istituito, inoltre, il registro sezionale.1.1. A seguito di controlli emergeva che i titolari di alcune impreseindividuali: a) non disponevano di strutture idonee per lo stoccaggio deiquantitativi di materiali conferiti; b) alcuni versavano in condizioni di saluteprecarie, al punto che il [OSCURATO:PERSONA] (la cui sede coincideva con unimmobile di civile abitazione) era deceduto ne 2009; c) la partita IVA diGiuseppe [OSCURATO:PERSONA] riguardava il commercio ambulante di generi alimentari;d) la partita IVA riportata sulle fatture era diversa da quella del sig. [OSCURATO:PERSONA] era risultata inesistente.1.2. L’Agenzia delle Entrate emetteva, quindi, nei confronti diArcangelo [OSCURATO:PERSONA], avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta2007, con il quale accertava il reddito d’impresa in Euro 1.959.670 (in luogodi quello dichiarato pari a Euro 194.838), rideterminava il valore dellaproduzione a fini IRAP in Euro 2.262.806, procedeva al recupero dell’IVAindebitamente detratta per Euro 352.966, in quanto afferente a operazionifittizie con i fornitori [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. Veniva, poi, sanzionata l’irregolareapplicazione del regime del reverse charge, per errata contabilizzazione difatture di importo complessivo di Euro 303.498,76, irrogando la sanzionepiù mite di cui al comma 9-bis dell’art. 6 d. Lgs. n. 471 del 1997.Numero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/20261.3. Il contribuente impugnava l’atto impositivo davanti allaCommissione tributaria provinciale di Brindisi, che lo accoglievaparzialmente.1.4. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Puglia (hinc: CTR), conla sentenza n. 1409/20 depositata in data 21 luglio 2020, ha rigettatol’appello principale proposto dall’Agenzia delle Entrate e accolto l’appelloincidentale proposto dal contribuente contro la sentenza del giudice di primogrado.2. La CTR, con riferimento all’appello principale, ha escluso lafondatezza delle censure svolte dall’amministrazione finanziaria contro ladecisione di primo grado, per aver ritenuto oggettivamente esistenti leoperazioni compiute dal contribuente con le imprese [OSCURATO:PERSONA] e DeLuca Leonardo, richiamando la documentazione prodotta in primo gradovolta a provare l’effettività dei costi per i quali si voleva negare ladeducibilità. Quest’ultima poteva essere, infatti, esclusa solo nell’ipotesi diuso diretto dei beni o servizi per il compimento di attività delittuose.Diversamente, nel caso di specie ricorrevano i requisiti generali dideducibilità dei costi previsti nel [OSCURATO:PERSONA] delle imposte sui redditi,considerato anche quanto precisato dalla giurisprudenza di questa Corte(Cass. n. 19535/2006 e Cass. 19062/2003).In merito alla documentazione prodotta dal contribuente, al fine didocumentare l’esistenza dei requisiti ex art. 109 t.u.i.r., la CTR harichiamato, in particolare, la documentazione comprovante i flussi di rottamiacquistati e venduti nel corso del 2007, le dichiarazioni dei dipendentidell’impresa [OSCURATO:PERSONA] comprovanti le avvenute cessioni, il formulario rifiuto(art. 15 d. Lgs. n. 22 del 1997) della FM Metalfer attestante i frequentirapporti commerciali tra le ditte fornitrici e il sig. [OSCURATO:PERSONA], le risultanzedell’attività investigativa svolta sui sig.ri [OSCURATO:PERSONA] e de Luca in meritoall’effettivo esercizio organizzato della loro attività di raccolta a rottami,effettuata con numerosi autocarri disponibili, oltre ad alcuni fogli del PVCNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026del 14/10/2009, che dimostrano la coincidenza tra i flussi di rottami vendutirispetto a quelli acquistati nel 2007.Ha quindi concluso affermando che: «[OSCURATO:PERSONA] riconosce la veridicitàdelle operazioni contestate al [OSCURATO:PERSONA] e ritiene applicabile al loro completadetraibilità ai fini fiscali.»2.1. In merito all’appello incidentale del contribuente, ai fini delpresente ricorso, occorre evidenziare che, secondo la CTR non è correttal’applicazione della sanzione conseguente alla presunta violazione dell’art.6, comma 9-bis, d. Lgs. n. 471 del 1997, trattandosi di norma entrata invigore in data 01/01/2008 e, pertanto, non applicabile al momento dellacommissione del presunto illecito.2.2. [OSCURATO:PERSONA] ha quindi disposto: «rigetta l’appello principaledell’ufficio e per l’effetto annulla l’avviso di accertamento. L’appelloincidentale del ricorrente è accolto come da motivazione sopra riportata ….»3. Contro la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha propostoricorso in cassazione con sette motivi.4. La parte intimata non si è costituita.5. La Procura Generale della Corte di cassazione ha depositatorequisitoria scritta concludendo per l’accoglimento del terzo, quarto, quintoe settimo motivo di ricorso.6. Con ordinanza n. 13927/2025 depositata in data 26/05/2025,questa Corte ha rinviato la causa a nuovo ruolo, disponendo l’acquisizionedel fascicolo d’ufficio relativo al procedimento R.G. n. 389/2016, definitocon sentenza n. 1409/2020 della Commissione tributaria regionale dellaPuglia, sez. dist. Lecce, depositata in data 21/07/2020.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata la nullità dellasentenza e/o del procedimento ex art. 111 Cost, 1, 2, e 36 d. Lgs. n. 546del 1992, 132 e 274 c.p.c. e 118 d. att. c.p.c., in relazione all’art. 360,primo comma, c.p.c.Numero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/20261.1. Con tale motivo la ricorrente ha censurato la sentenza impugnata,evidenziandone il limite argomentativo e il vizio di motivazione apparente,in ragione di una ricostruzione della vicenda processuale lacunosa ed errata.A tal fine richiama (v. pag. 12 ss. del ricorso in cassazione) le censure svoltecon l’atto d’appello, incentrato sul riconoscimento, da parte del giudice diprime cure, della deducibilità dei costi relativi alle fatture emesse dalle ditteTornese e de Luca, nonostante il riconoscimento della natura fittizia dellestesse. La parte ricorrente aveva, quindi, evidenziato che, pur a fronte delriconoscimento della riconducibilità delle fatture a operazionisoggettivamente inesistenti, non erano stati, comunque, provati i requisitiprevisti nell’art. 109 t.u.i.r.1.2. La ricorrente rileva, poi, come la CTR abbia (erroneamente)ritenuto che la sentenza di primo grado avesse riconosciuto anchel’indetraibilità dell’IVA relativa agli acquisiti eseguiti dai sig.ri [OSCURATO:PERSONA] e deLuca («L’Ufficio, lamenta, in particolare, l’errore che avrebbero commesso iprimi giudici nel riconoscere gli acquisti effettuati dalle ditte TorneseGiuseppe e [OSCURATO:PERSONA] da parte del [OSCURATO:PERSONA], come operazionioggettivamente esistenti con la conseguente indeducibilità dei relativi costie la indetraibilità dell’IVA riguardante dette operazioni passive.»). Ad avvisodi parte ricorrente l’iter argomentativo della sentenza della CTR è errato neipresupposti e incongruo nel suo sviluppo, non distinguendo la questionerelativa alla deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette da quellarelativa alla detraibilità dell’IVA.1.3. Non vi è neppure la motivazione puntuale sulle ragioni che hannoindotto il giudicante a ritenere provata l’effettività sia oggettiva chesoggettiva dei costi, se non il generico richiamo a documenti di cui non vieneesplicitata la rilevanza oppure assolutamente inidonei allo scopo, come ilformulario rifiuti (ritenuto privo di valenza probatoria da parte del giudicedi prime cure, trattandosi di un documento del 2009, non solo successivoall’anno d’imposta interessato dall’avviso di accertamento, ma ancheNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026posteriore all’inizio della verifica fiscale, avviata nell’aprile del 2009, oltreche riferibile al solo sig. [OSCURATO:PERSONA] e, comunque, irrilevante, nella misura incui richiamava una normativa abrogata nel 2009), le risultanze dell’attivitàinvestigativa (anch’essa ritenuta irrilevante dal giudice di prime cure, inquanto le relative relazioni – svolte da una non meglio precisata agenzia eprive di sottoscrizione – non dicevano nulla in ordine alle operazionicommerciali intercorse tra le ditte in esame e il sig. [OSCURATO:PERSONA]), ledichiarazioni dei dipendenti del [OSCURATO:PERSONA] e alcuni – non meglio precisati –fogli del PVC.1.5. Il motivo di ricorso è inammissibile nella misura in cui evoca unaricostruzione alternativa in merito ai fatti valutati dalla CTR. Difatti, secondoquesta Corte, in tema di ricorso per cassazione, deve ritenersi inammissibileil motivo di impugnazione con cui la parte ricorrente sostenga un'alternativaricostruzione della vicenda fattuale, pur ove risultino allegati al ricorso gliprecluso nel giudizio di legittimità un vaglio che riporti a un nuovoapprezzamento del complesso istruttorio nel suo insieme (Cass. n. 10927/).2. Con il s2024econdo motivo è stata denunciata la nullità dellasentenza e/o del procedimento ex art. 112 c.p.c. e 18, 21, 24 e 57 d. Lgs.n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. (errorin procedendo).2.1. La ricorrente rileva come la CTR sia incorsa, in violazione deiparametri normativi posti a fondamento del motivo di ricorso, nellaviolazione del divieto di pronunciarsi oltre i limiti della domanda: nel casoin esame l’amministrazione finanziaria, nell’atto d’appello, aveva impugnatola decisione del giudice di prime cure nella parte in cui aveva ritenutodetraibili i costi ai fini delle imposte sui redditi. La sentenza impugnata –disponendo, unitamente al rigetto del ricorso, l’annullamento dell’avviso diaccertamento - si è pronunciata, invece, anche in merito alla indetraibilitàdell’IVA, questione che non era stata affatto proposta da nessuna delle partiNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026in lite, considerato anche che l’appello incidentale è stato rigettato in meritoalla dedotta illegittimità della durata della verifica fiscale ed è stato, invece,accolto per l’illegittimità della sanzione comminata ex art. 6, comma 9-bis,d. Lgs. n. 471 del 1997.2.2. Il motivo di ricorso è infondato, dal momento che la questionerelativa all’indetraibilità dell’IVA risulta posta con l’appello incidentaleproposto dal contribuente (v. pag. 24 dell’atto di controdeduzioni conappello incidentale).3. Con il terzo motivo è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione degli artt. 19 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972, 39 d.P.R. n. 600 del1973, 2697, 2727 e 2729 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3,c.p.c.3.1. Con tale motivo di ricorso la ricorrente censura la sentenzaimpugnata per aver ritenuto la veridicità delle operazioni contestate al sig.3.2. In primo luogo, viene evidenziato che, in caso di operazioniinesistenti, l’amministrazione finanziaria non deve fornire la prova pienadell’inesistenza, potendo limitarsi a fornire un supporto probatorio costituitoda presunzioni gravi, precise e concordanti con l’inversione dell’onere dellaprova a carico del contribuente (Cass. n. 12649/2017). Nel caso di speciel’ufficio aveva assolto l’onere della prova, dato che le risultanze del PVC del14/10/2009 (fg. Da 29 e 95) dimostravano che le operazioni eranosoggettivamente e oggettivamente inesistenti.Rileva, quindi, che con il PVC del 14/10/2009 i militari della Guardia dicompiute sia sui registri IVA che sul libro giornale, rilevavano che ilcontribuente aveva registrato, irregolarmente, numerose fatture, per unimporto complessivo di Euro 303.498,76. Tali fatture risultavano annotatesolamente sul registro degli acquisti, senza l’applicazione del regime di cd.reverse charge, in violazione dell’art. 35 d.L. n. 269 del 2003, convertitoNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026con modificazioni dalla legge 24/11/2003, n. 326, che aveva modificato ladisciplina delle cessioni di rottami e altri materiali di recupero, contenutanell’art. 74 d.P.R. n. 633 del 1972. L’organo ispettivo appurava, inoltre, cheil sig. [OSCURATO:PERSONA] non aveva neppure istituito il registro sezionale per gliacquisti, che avrebbe dovuto assolvere alla duplice funzione del registro dicui agli artt. 23 e 24 d.P.R. n. 633 del 1972.In sede di controllo delle fatture di acquisto dei rottami metallici, i militariacclaravano, poi, l’esistenza di rilevanti rapporti commerciali per l’anno2007, intrattenuti con le ditte [OSCURATO:PERSONA] (per un totale di Euro 1.292.104) eDe [OSCURATO:PERSONA] (per un totale di Euro 472.728).Gli accertatori verificavano che i titolari non possedevano né avevanomai posseduto strutture idonee allo stoccaggio dei quantitativi di rottamiconferiti; alcuni erano in precarie condizioni di salute e il sig. de Luca eradeceduto il 09/01/2009; i pagamenti avvenivano per contanti; la partita IVAdella ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] riguardava il commercio ambulantedi generi non alimentari; la sede della ditta individuale [OSCURATO:PERSONA] con un immobile di civile abitazione presso il quale non vi eratraccia di un’attività imprenditoriale.Di conseguenza, i verificatori hanno contestato, per l’anno 2007 (fg.Da n. 29 al n. 38 del PVC), acquisti relativi a operazioni inesistenti per untotale di Euro 1.764.832, come tali indeducibili ai fini delle imposte suiredditi, in quanto prive dei requisiti di certezza, obiettività e determinabilitàdi cui all’art. 109 t.u.i.r.Sebbene, a fronte degli elementi appena indicati, fosse onere delcontribuente fornire la prova contraria, la CTR ha ritenuto provatal’effettività dei costi, tramite il generico richiamo a documenti di cui non èstata spiegata la rilevanza o, comunque, assolutamente inidonei allo scopo.In merito alla valutazione dei documenti (formulario rifiuti, attivitàinvestigativa, alcuni fogli del PVC, dichiarazioni dei dipendenti) la ricorrente[OSCURATO:PERSONA] registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026(pag. 20-21 del ricorso in cassazione) ha speso argomentazioni similari aquelle evidenziate nell’illustrazione del primo motivo di ricorso.3.3. Il motivo è inammissibile per difetto di specificità, non essendostato precisato dall’amministrazione finanziaria, nell’illustrazione del motivodi ricorso, se si tratti di operazioni soggettivamente od oggettivamenteinesistenti. La ricorrente, infatti, nella parte espositiva (pag. 7 del ricorso incassazione), nel descrivere i contenuti del proprio atto d’appello, affermache: «In particolare, l’Ufficio rappresentava che, per quanto concerneva icosti riferiti ad operazioni soggettivamente inesistenti, la loro deducibilità aifini delle imposte dirette era possibile solo nel caso in cui i medesimi costirispettassero i requisiti essenziali richiesti dall’articolo 109 DPR n.917/1986. Nella fattispecie la CTP di Brindisi, riconosciuta la fittizietàsoggettiva delle fatture emesse dai sigg. [OSCURATO:PERSONA] e Leonardo DeLuca, aveva omesso di verificare la ricorrenza dei requisiti previsti dal citatoarticolo 109 DPR n. 917/1986 laddove il contribuente, su cui gravava l’oneredi provare la sussistenza di tali requisiti per la deducibilità dei costi, nonaveva fornito alcun elemento utile a dimostrare, con certezza e precisione,l’effettivo sostenimento dell’onere connesso all’acquisto delle mercievidenziate nelle fatture formalmente emesse dalle citate due ditteindividuali fornitrici. L’Amministrazione, pertanto, rappresentava che nonera la natura dell’operazione soggettivamente inesistente o meno, adeterminare l’indeducibilità del costo quanto l’inattendibilità dell’impiantocontabile nonché della documentazione relativa all’operazione …»Tale contestazione riguarda, a ben vedere, la questione relativa alladeducibilità dei costi, oggetto del quarto motivo di ricorso (su cui v. infra).Con riferimento all’illustrazione del terzo motivo di ricorso la ricorrenteafferma (pag. 17 del ricorso in cassazione): «invero secondo consolidatagiurisprudenza di legittimità, nel caso di contestazione di operazioniinesistenti, l’A.F. non deve fornire la prova piena dell’inesistenza …. qualoral’Amministrazione contesti al contribuente l’indebita detrazione diNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026costi/fatture in quanto ritenute relative ad operazioni inesistenti, spettaall’Ufficio fornire la prova che l’operazione commerciale, riportata neldocumento contabile, non è mai stata posta in essere, ovvero non è stataposta in essere tra i soggetti ivi enunciati, indicando gli elementi ancheindiziari sui quali si fonda la contestazione mentre è onere del contribuentedimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimentiindeducibili e la sua mancanza di consapevolezza di partecipare adun’operazione fraudolenta, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolaritàformale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti trattandosi didati facilmente falsificabili.»Infine, conclude a pag. 18 affermando che l’Ufficio aveva assoltoall’onere probatorio imposto dalla normativa, posto che le risultanze del PVCdel 14/10/2009 trasfuse in motivazione dell’avviso di accertamento (v.ricorso introduttivo (all. 1, pag. 3 e 4) «dimostravano che le operazioni iviconsiderate erano – sia oggettivamente che soggettivamente - inesistenti».Non è dato, quindi, comprendere se le operazioni fosserosoggettivamente inesistenti od oggettivamente inesistenti o se alcunefossero soggettivamente inesistenti e altre oggettivamente inesistenti,dovendosi precisare, in quest’ultima ipotesi, che era onere della ricorrenteai fini del rispetto del principio di cui all’art. 366, primo comma, n. 4, c.p.c.indicare, quali fossero le operazioni appartenenti a una tipologia e qualifossero quelle appartenenti all’altra tipologia.In assenza di tali puntualizzazioni – considerata anche la differentearticolazione dell’onere della prova in caso di operazioni oggettivamenteinesistenti (dove l’operazione documentata in fattura non esistente) esoggettivamente inesistenti (dove l’operazione è vera, ma è l’emittente aessere un soggetto fittizio e diverso da quello che è realmente contropartedel cessionario o del beneficiario del servizio) - non è, quindi, possibile perquesta Corte esaminare la fondatezza dell’affermazione del giudice diNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026seconde cure nella parte in cui ha riconosciuto la veridicità delle operazionicontestate.4. Con il quarto motivo di ricorso è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione dell’art. 109 t.u.i.r. in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, c.p.c.4.1. Con tale motivo la ricorrente censura la sentenza impugnata nellaparte in cui ha ritenuto deducibili i costi, sulla base della documentazionedepositata dal contribuente, rilevando un evidente errore di sussunzione ei medesimi profili di criticità in ordine ai documenti evocati nella sentenza.Rileva, quindi, che i documenti richiamati e le dichiarazioni dei terzierano inidonee a dimostrare non solo l’effettività e l’esistenza (soggettiva eoggettiva) delle operazioni contestate, ma anche la sussistenza, ai fini delladeducibilità dal reddito d’impresa delle relative spese, dei requisiti dicompetenza, certezza e oggettiva determinabilità del costo e, quindi, dellasua inerenza alla tipologia di attività svolta, secondo quanto previstonell’art. 109 t.u.i.r., così come interpretato da questa Corte. Nel caso dispecie tale prova non è stata offerta, in assenza sia della prova dell’inerenzadella spesa, sia della tracciabilità dei mezzi di pagamento al fine didimostrare l’effettività delle operazioni, che venivano pagate in contanti.4.2. Il motivo è fondato: secondo questa Corte, in tema di imposte suiredditi delle società, la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenzaall'attività di impresa, da intendersi come necessità di riferire i costisostenuti all'esercizio dell'attività imprenditoriale, escludendo quelli che sicollocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcunavalutazione in termini di utilità - anche solo potenziale ed indiretta - secondovalutazione qualitativa e non quantitativa, la cui prova, in caso dicontestazioni dell'amministrazione finanziaria, è a carico del contribuente,dovendo egli provare e documentare l'imponibile maturato e, quindi,l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concretaNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026destinazione alla produzione, quale atto di impresa perché in correlazionecon l'attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass., 18/08/2022, n. 24880).La sentenza impugnata afferma che: «la parte ricorrente già in primo gradoaveva allegato la documentazione comprovante i flussi di rottami acquistatie venduti nel corso del 2007, le dichiarazioni dei dipendenti della dittadell’art. 15 del D.Lgs. 22 del 1997 della FM Metalfer attestante i frequentirapporti commerciali tra le ditte fornitrici e il [OSCURATO:PERSONA], le risultanzedell’attività investigativa svolta sui sig. [OSCURATO:PERSONA] e Leonardo deLuca in merito all’effettivo esercizio organizzato della loro attività di raccoltarottami effettuati con numerosi autocarri disponibili, oltre ad alcuni fogli delPVC del 14/10/2009 che dimostrano la coincidenza tra i flussi di rottamivenduti rispetto a quelli acquistati nel corso del 2007. Per quanto innanziva riconosciuta l’inerenza dei costi in quanto gli stessi si riferisconoall’attività di riciclaggio di materiali ferrosi, da cui di fatto deriva unacorrelazione con l’attività idonea a produrre utili.»Un simile argomentare, in realtà, sovrappone la prova dell’esistenza –e quindi del carattere non fittizio delle operazioni – con quella dell’inerenzadei costi prevista nell’art. 109 t.u.i.r., così come interpretato dallagiurisprudenza di questa Corte.4.3. Difatti, lo spartiacque tra l’oggettiva e la soggettiva inesistenzadell’operazione assume rilievo dirimente ai fini della deducibilità dei costi,che non è mai possibile in caso di operazioni oggettivamente inesistenti. Èstato, infatti, precisato che , in tema di imposte sui redditi, ai sensi dell'art.14, comma 4-bis, della legge n. 537 del 1993 - nella formulazione introdottacon l'art. 8, comma 1, del d.L. n. 16 del 2012, convertito con modificazionidalla legge n. 44 del 2012 - l'acquirente dei beni può dedurre i costi relativiad operazioni soggettivamente inesistenti, anche nell'ipotesi in cui siaconsapevole del loro carattere fraudolento, salvi i limiti derivanti, in virtùdel d.P.R. n. 917 del 1986, dai principi di effettività, inerenza, competenza,Numero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026certezza, determinatezza o determinabilità, mentre è esclusa la deducibilitàdei costi delle operazioni oggettivamente inesistenti (Cass., 15/03/2022 n.8480).Tuttavia, non è scontata e automatica la soluzione opposta in caso dioperazioni soggettivamente inesistenti: in tale ipotesi non viene meno lanecessità che sia data la prova dei requisiti di effettività, inerenza,competenza, certezza e determinatezza da riferire espressamenteall’attività di impresa e non ai ricavi in sé (Cass. n. 24880/2022). Nel casodi specie, tuttavia, la CTR non ha verificato se i costi che il contribuente hachiesto di considerare come deducibili fossero effettivamente correlatiall’attività d’impresa, limitandosi a ritenere sufficiente la (diversa) provarelativa all’esistenza delle operazioni «a monte».5. Con il quinto motivo è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione degli artt. 19 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972 e 2697 c.c. inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.5.1. Con tale motivo la parte ricorrente ha censurato l’affermazionedella CTR che, riconosciuta la veridicità delle operazioni contestate al sig.recuperata a tassazione. La detraibilità dell’IVA in caso di operazioniinesistenti è ammessa solo in presenza di fatture provenienti da un soggettoche ha effettuato realmente la cessione. Conclude affermando che:«Cosicché, anche a voler accedere alla tesi del collegio dell’inesistenza, solosoggettiva, delle operazioni contestate, l’IVA non poteva, comunque, esseredetratta.»5.2. Il quinto motivo, oltre a essere contraddittorio alla luce dell’ultimaconsiderazione evidenziata (dal momento che esordisce facendo riferimentoall’affermazione con cui il giudice di seconde cure ha riconosciuto laveridicità delle operazioni contestate per rilevare, infine, che la tesi delcollegio sarebbe stata quella dell’inesistenza soggettiva delle operazioniNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026contestate), è inammissibile per le stesse ragioni illustrate nell’esame delterzo motivo di ricorso, al quale si rinvia.6. Con il sesto motivo è stata denunciata la violazione e falsaapplicazione dell’art. 74, commi 7 e 8, d.P.R. n. 633 del 1972, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.6.1. La ricorrente – richiamando le pag. 10 ss. del PVC - evidenzia che,contrariamente a quanto affermato dalla CTR, nel caso in esame ilcontribuente aveva registrato le fatture solo sul registro degli acquisti e nonanche su quello delle fatture emesse (come richiesto dal meccanismo delcd. reverse charge), né aveva proceduto a istituire un registro sezionale alfine di assolvere a tale duplice funzione.La sentenza impugnata incorre, quindi, nel vizio di violazione di legge,per non aver considerato la violazione da parte del contribuente degliobblighi inerenti alla tenuta della documentazione e alla registrazione dioperazioni imponibili ai fini IVA, in contrasto con il meccanismodell’inversione contabile. Tanto più che la registrazione solamente nelregistro degli acquisti ha consentito al contribuente di usare un’imposta indetrazione non spettante. La riformazione del comma 8 dell’art. 74 d.P.R.n. 633 del 1972 ha determinato una netta trasformazione del regime IVAnel settore dei rottami e dei materiali di recupero. Il cedente emette, infatti,fattura indicando solo il valore imponibile dell’operazione, con laspecificazione che quest’ultima è effettuata ai sensi dell’art. 74, comma 8,d.P.R. n. 633 del 1972. A sua volta il cessionario integra la fattura conl’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e registra il documentonel registro delle fatture emesse di cui agli artt. 23 e 24 d.P.R. n. 633 del1972. Ai fini del rispetto del principio di neutralità dell’IVA lo stessodocumento è annotato nel registro degli acquisti di cui all’art. 25 d.P.R. n.633 del 1972. L’acquirente diviene così debitore dell’imposta, ma grazie allaregistrazione della fattura sia nel registro delle vendite che in quello degliacquisti non è tenuto a un effettivo versamento dell’imposta. Ai fini dellaNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026semplificazione della procedura di registrazione le aziende interessatepossono tenere, previa unica numerazione delle relative fatture, un appositoregistro sezionale per gli acquisti. Non vi è dubbio che il contribuente avesseviolato gli obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione dioperazioni imponibili ai fini IVA, in contrasto con il meccanismodell’inversione contabile, venendo, quindi, regolarmente sanzionato,secondo quanto precisato nell’atto d’appello (pag. 24 ss.).6.2. Il motivo è inammissibile: la sentenza impugnata non si è, infatti,pronunciata sulla questione relativa alla doppia annotazione, ritenendo,evidentemente, assorbente la questione intertemporale relativa all’entratain vigore dell’art. 6, comma 9-bis, d. Lgs. n. 471 del 1997.7. Con il settimo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione efalsa applicazione dell’art. 6, comma 9-bis, d. Lgs. n. 471 del 1997,introdotto dall’art. 1, comma 155, legge [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 244, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.7.1. La ricorrente evidenzia come la norma posta a fondamento delmotivo di ricorso – che prevede una sanzione pari al tre per cento sia stataapplicata dall’amministrazione finanziaria in virtù del principio del cd. favorrei, dovendo, altrimenti, applicare la disciplina vigente ratione temporis, cheprevedeva una sanzione che oscillava tra il 100% e il 200%.7.2. Il motivo è fondato: secondo questa Corte, in tema di sanzioniamministrative per violazione di norme tributarie, ai sensi dell'art. 3 deld.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, che ha esteso il principio del "favor rei"anche al settore tributario, sancendone l'applicazione retroattiva, le piùfavorevoli norme sanzionatorie sopravvenute debbono essere applicate,anche d'ufficio, in ogni stato e grado del giudizio, e quindi anche in sede dilegittimità, all'unica condizione che il provvedimento sanzionatorio non siadivenuto definitivo: pertanto, qualora, essendo in contestazione l'"an" dellaviolazione tributaria, sussista ancora controversia sulla debenza delleNumero registro generale 5036/2021Numero sezionale 982/2026Numero di raccolta generale 15784/2026Data pubblicazione 22/05/2026sanzioni, s'impone l'applicazione del più favorevole regime sanzionatoriosopravvenuto (Cass. n. 8243/2008).8. Alla luce di quanto sin qui evidenziato devono essere accolti il quartoe il settimo motivo di ricorso, mentre devono essere rigettati gli altri motivi.8.1. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata,limitatamente ai profili di cui ai motivi accolti, con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Puglia, che in diversacomposizione deciderà anche sulle spese del presente giudizio. P.Q.Maccoglie il quarto e il settimo motivo di ricorso; rigetta i restantimotivi; cassa la sentenza impugnata limitatamente ai profili di cui ai motivioggetto di accoglimento e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia che, in diversa composizione, deciderà anche sulle spesedel presente giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 30/01/2026 e aseguito di riconvocazione del 05/05/2026.Il PresidenteRoberto Succio