Cassazione n. 07907/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8695/2018 R.G.proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 43, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] D'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- CONTRO AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente e ricorrente incidentale- avverso la SENTENZA d ella COMM.TRIB.REG. dell’ EMILIA ROMAGNAn. 2675/2017 depositata i l 02/10/2017 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/11/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] notificò cinque avvisi di accertamento ad altrettante associazioni sportive dilettantistiche (asd) attive nel settore della pallamano: - quattro, relativi ad Iva per l’anno 2008, a [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; - uno, relativo ad Iva per l’anno 200 8 e ad Ires e Irap per il biennio 2007/2008, a [OSCURATO:PERSONA]. Detti avvisi vennero altresì notificati, tra gli altri, a [OSCURATO:PERSONA] Federico, in quanto responsabile ex art. 38 cod. civ. per le somme dovute a titolo di imposte e sanzioni. Ad avviso dell’Ufficio, le prime quattro associazioni (associazioni-satellite) si erano prestate alla stipula di contratti di sponsorizzazione, benché le prestazioni sportive fossero rese agli sponsor soltanto dalla quinta (associazione-madre), al fine di frazionarei rispettivi ricavi in modo che nessuna superasse il limite di euro 250.000 previsto dalla legge n. 398 del 1991 per fruire delle agevolazioni: pertanto, nei confronti delle associazioni-satellite, era stata ripresa a tassazione l’Iva da ognuna fatturata, in quanto afferente ad operazioni soggettivamente inesistenti; invece all'associazione-madre erano state imputate le operazioni attive di tutte le associazioni ai fini dell'Iva, dell'Ires e dell'Irap. 2. Il contribuente impugnò gli avvisi con separati ricorsi. 3. La CTP di [OSCURATO:PERSONA], - con sentenza n. 315/3/14, respinse il ricorso riguardante la responsabilità del contribuente per le violazioni accertate in capo all'associazione-madre; - con sentenza n. 324/3/14, previa riunione, accolse parzialmente i ricorsi riguardanti la responsabilità del contribuente per le violazioni accertate in capo alle associazioni-satellite, in riferimento ai soli motivi aventi ad oggetto, quanto alle sanzioni, la mancata applicazione dei criteri della continuazione e del cumulo giuridico, per l'effetto rideterminando la sanzione complessivamente dovuta in euro 30.000. 4. Avverso entrambe le sentenze propose appello il contribuente. A sua volta, avverso la sentenza n. 324/3/14, propose appello in via incidentale l’Ufficio, con riferimento alla rideterminazione delle sanzioni (cfr., in part., p. 14 del controricorso). 5. La CTR, riuniti i ricorsi, con la sentenza emarginata, ha così statuito: “[…] rigetta gli appelli riuniti confermando le decisioni impugnate […]”. 5.1. Osservava in particolare la CTR: “[…] priva di pregio è l'eccezione [del contribuente] che tenderebbe a limitare la sua responsabilità soltanto ai contratti da lui sottoscritti riferendosi alla sentenza datata della Corte di cassazione n. 19486/2009, in quanto i soggetti che hanno agito in nome e per conto dell'asd sono responsabili personalmente e solidalmente con gli enti degli obblighi o di eventuali debiti contratti con i terzi[,] indipendentemente dal fatto che siano titolari di cariche sociali[,] anche a seguito di accertamenti tributari (‘ex multis: Cass. civ. nn. 16344/2008, 19486/2009, 20485/2013, 12473/2015). Quanto detto per i debiti tributari vale anche per le sanzioni per il principio della solidarietà. Per le motivazioni suesposte ed ogni altra eccezione disattesa restando assorbita da quanto prefato, gli appelli riuniti devono essere rigettati”. 6. Avverso la sentenza della CTR propone ricorso per cassazione il contribuente con cinque motivi, cui resiste l’Agenzia delle entrate giusta articolato controricorso, spiegando altresì ricorso incidentale con due motivi. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo del ricorso principale (che, come si vedrà innanzi, assume priorità logica rispetto a quello incidentale) si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. La censura ha ad oggetto l'omessa pronuncia, in cui è incorsa la CTR, in ordine alla domanda di “annullamento” dell'avviso di accertamento emesso nei confronti dell’associazione-madre [OSCURATO:PERSONA], siccome illegittimo perché riguardante due dichiarazioni diverse. Invero l’avviso (riprodotto in fotocopia) concernente tale associazione si riferisce a due distinte dichiarazioni, riguardando la posizione della medesima relativa ai periodi di imposta dal 1° luglio 2007 al 30 giugno 2008 quanto a all’Ires ed all’Irap e dal 1° gennaio 2008 al 31 dicembre 2008 quanto all’Iva. Nei ricorsi in primo ed in secondo grado il contribuente aveva rilevato la “nullità” dell’avviso per il fatto che esso riguardava due dichiarazioni tributarie diverse, mentre non è prevista la facoltà dell’Ufficio di rettificare con un solo atto più dichiarazioni, oltretutto riferibili a periodi di imposta diversi. “Il motivo”, prosegue il contribuente, “non esaminato nemmeno in primo grado, è stato ignorato dalla CTR, che ha semplicemente segnalato come la CTP di [OSCURATO:PERSONA] avesse ‘riconosciuto la legittimità dell’avviso di accertamento […]’”. Si versa in ipotesi di omessa pronuncia, con conseguente necessità di cassazione della sentenza d’appello “alla luce delle disposizioni che, nel riconoscere poteri di accertamento all’Agenzia delle entrate, regolano distintamente la rettifica della dichiarazione dell’Iva e quella della dichiarazione dell’Ires e dell’Irap” (art. 54, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972 ed art. 40, comma 1, d.P.R. n. 600 del 1973). 2. Il motivo è infondato. Non si configura un’ipotesi di omessa pronuncia, ma di implicita pronuncia di rigetto. Invero la CTR, avendo confermato le sentenze di primo grado, che a loro volta avevano ritenuto la legittimità degli avvisi (salvo che, quanto peraltro soltanto a quelli diretti alle associazioni-satellite, in punto di sanzioni), nel condividere integralmente il giudizio della CTP, ha sottinteso il disattendimento della doglianza del contribuente, affrontando “funditus” sin da subito il “thema” della dedotta illegittimità degli avvisi, compreso dunque quello relativo all’associazione-madre che ne occupa, per insussistenza dei presupposti della responsabilità ex art. 38 cod. civ. A fronte di quanto precede, il motivo non tiene comunque in adeguata considerazione che, come evidenziato dall’Agenzia delle entrate nel controricorso, la riferibilità dell'accertamento a due dichiarazioni tributarie diverse deriva dal fatto che, per i soggetti passivi ai fini dell’Ires con esercizio non coincidente con l'anno solare, quale nella specie l’associazione-madre, la normativa in materia di Iva non consente di presentare la dichiarazione unificata con altre dichiarazioni, dovendo la dichiarazione per l’Iva essere presentata in via autonoma: l'esistenza di due dichiarazioni, quella per l'Iva e quella per l’Ires e l’Irap, costituisce dunque diretta conseguenza della presenza di un esercizio sociale coincidente con l'anno solare, legittimando la rettifica, con un unico atto, riferita a due diverse dichiarazioni. 3. Gli ulteriori quattro motivi del ricorso principale possono essere enunciati ed illustrati congiuntamente, per evidente comunanza delle questioni involte. 3.1. Con il secondo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di fatti controversi e decisivi per il giudizio. La censura ha ad oggetto l’omessa considerazione, da parte della CTR, del non aver il contribuente mai partecipato ai consigli direttivi dell’associazione-madre ed agito in nome e per conto delle associazioni-satellite. Nei giudizi di merito, il contribuente aveva contestato i presupposti di fatto della sua responsabilità solidale, individuati dall’Ufficio nella partecipazione ai consigli direttivi dell’associazione- madre e nel compimento di attività, peraltro non specificate nei corrispondenti avvisi, in nome e per conto delle associazioni- satellite: infatti, aveva affermato, quanto all’associazione-madre, di non aver mai preso parte ad alcun consiglio direttivo, di non aver mai approvato bilanci e di non essersi mai occupato di adempimenti fiscali; quanto alle associazioni-satellite, “di aver praticato la pallamano e poi, in veste di ‘supporter’, [di] ‘aver sporadicamente procurato alcuni contratti di sponsorizzazione, sempre a titolo completamente gratuito, ma senza mai ricoprire alcuna carica né rappresentativa né gestionale […]”. “La CTR”, deduce il ricorrente, “non ha esaminato questi fatti”, essendosi limitata ad erroneamente assumere “che il dott. [OSCURATO:PERSONA] avesse ‘agito in nome e per conto’ delle associazioni”. La motivazione della sentenza impugnata è meramente apparente, poiché “nemmeno una parola è stata spesa per verificare, e motivare, l’asserita partecipazione del dott. [OSCURATO:PERSONA] ai consigli direttivi dell’asd [OSCURATO:PERSONA] e la sua asserita condotta nell’interesse delle associazioni ‘satelliti’”. Trattasi di fatti, oltreché decisivi, controversi, a fronte delle sentenze di primo grado le quali, condividendo le prospettazioni dell’Ufficio, resistite dal contribuente, avevano ritenuto che “va effettivamente desunta la diretta partecipazione del sig. [OSCURATO:PERSONA] nei contatti per le transazioni e nella stipula delle convenzioni pubblicitarie”: affermazioni nuovamente in appello contestate dal contribuente e di contro sostenute dall’Ufficio. 3.2. Con il terzo motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 38 cod. civ. La censura ha ad oggetto l’avere la CTR riconosciuto la responsabilità solidale per le obbligazioni tributarie dell’ente anche in capo a persona fisica che non ha agito nei confronti del fisco. In entrambi i ricorsi di merito, il contribuente aveva dedotto che, trattandosi di obbligazioni tributarie, l’art. 38 cod. civ. deve essere necessariamente inteso nel senso di aver agito nei confronti del fisco. Tale doglianza, respinta in primo grado, è stata implicitamente rigettata dalla CTR, che, richiamati i principi generali della responsabilità ex art. 38 cod. civ., s’è limitata a considerare priva di pregio l’eccezione del contribuente volta a limitare la sua responsabilità solo ai contratti da lui sottoscritti. In tal guisa, la sentenza impugnata ha violato l’art. 38 cod. civ., perché la responsabilità che esso prevede non può che essere addossata a chi abbia agito, in nome e per conto dell’associazione, nei confronti del fisco, presentando od omettendo di presentare le dichiarazioni e provvedendo od omettendo di provvedere ai relativi versamenti. 3.3. Con il quarto motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 38 cod. civ. La censura ha ad oggetto l’avere la CTR riconosciuto la responsabilità solidale in capo alla persona fisica con riferimento a tutte le obbligazioni tributarie dell’ente e non soltanto a quelle derivanti dall’attività dalla medesima concretamente svolta. Sia in primo che in secondo grado, il contribuente aveva eccepito, in subordine, che, quand’anche la tesi difensiva principale non fosse stata accolta, gli avvisi di accertamento avrebbero dovuto comunque essere considerati illegittimi, nella misura in cui gli addebitavano la responsabilità per le intere obbligazioni tributarie accertate a carico delle singole asd, anziché solo per quelle riferibili al suo “aver agito”, ovvero solo per i contratti di sponsorizzazione da lui stipulati. La CTR, pur citata giurisprudenza di legittimità, “invece di trarne le dovute conseguenze e verificare quale fosse stata in concreto l’ingerenza del dott. [OSCURATO:PERSONA] nell’attività delle cinque associazioni sportive, ha respinto i motivi di gravame volti appunto a ‘limitare la sua responsabilità soltanto ai contratti da lui sottoscritti’”. Costituisce invece pacifico principiodi diritto quello secondo cui ciò che rileva ai fini della responsabilità ex art. 38 cod. civ. non è tanto la carica rivestita al momento dei fatti, ma l'attività negoziale concretamente svolta: perciò ciascun associato deve rispondere esclusivamente delle obbligazioni sorte in dipendenza dell'attività negoziale a lui riferibile. Nella specie, “il dott. [OSCURATO:PERSONA] avrebbe al più potuto essere considerato responsabile delle imposte e delle sanzioni afferenti i contratti di sponsorizzazione da lui effettivamente procurati”, incombendo all’Ufficio “la prova della sua effettiva attività”. 3.4. Con il quinto motivo si denuncia, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2, 7, 11 e 12 D.Lgs. n. 472 del 1997, nonché dell’art. 7 d.l. n. 269 del 2003. La censura ha ad oggetto l’avere la CTR riconosciuto la responsabilità sanzionatoria del contribuente in base a provvedimenti formati nei soli confronti delle asd ed in violazione dei criteri del minimo edittale, della continuazione e del cumulo giuridico. Quanto alle sanzioni, il contribuente aveva dedotto la radicale nullità degli avvisi in quanto emessi nei confronti delle rispettive associazioni sportive, e non nei suoi confronti, in violazione del principio personalistico della responsabilità sanzionatoria. A fronte delle due diverse sentenze, sul punto, della CTP, il ricorrente, in appello, aveva ribadito che, in forza del principio personalistico, le violazioni avrebbero dovuto essere contestate, e le sanzioni irrogate, a lui direttamente. I relativi provvedimenti erano nulli per difetto di motivazione, non giustificando la pretesa nei suoi confronti né l’aumento delle sanzioni rispetto al minimo edittale. La CTR ha liquidato la questione osservando che le considerazioni relative alla responsabilità per le imposte valgono anche per le sanzioni. Così argomentando, la CTR mostra di aver frainteso il senso del motivo. L’innovazione dell'art. 7 d.l. n. 269 del 2003, circa la riferibilità alla persona giuridica delle sanzioni amministrative tributarie, vale, per l'appunto, solo per le persone giuridiche e non anche per le associazioni non riconosciute. Quanto alla responsabilità solidale ex art. 11 D.Lgs. n. 472 del 1997, la norma pone a carico dell'ente il pagamento non della sanzione ma di una “somma” di pari importo, mostrando con ulteriore chiarezza che destinatario della “sanzione” è esclusivamente “la persona fisica che ha commesso la violazione”, come testualmente prevede l’art. 2, comma 2, D.Lgs. n. 472 del 1997. In conclusione, la sanzione avrebbe dovuto essere irrogata al contribuente, quale asserito responsabile, a seconda del suo contegno, della sua personalità e delle sue condizioni economiche e sociali, cosicché l'irrogazione della stessa nei confronti dell'associazione è radicalmente illegittima. 4. Con riferimento ai temi involti da tutti i motivi in disamina, viene in linea di conto la puntuale ricostruzione della giurisprudenza di legittimità, che il Collegio condivide, recentissimamente effettuata da quattro ordinanze di questa Sezione – Sez. 5, nn. 6625, 6626, 6627 e 6628 del 27/01/2022 – rese in relazione alla posizione di persone fisiche attinte, a vario titolo, da addebiti di responsabilità ai sensi dell’art. 38 cod. civ., siccome coinvolte nell’operato del complesso di associazioni dilettantistiche sportive da cui scaturisce anche il presente giudizio. Leggesi, dunque, in tutte le citate ordinanze, quanto segue (cfr., ad es., quanto alla prima, il par. 10 con relativi sottoparr., pp. 10 ss.): “Questa Corte ha precisato che la responsabilità personale e solidale, prevista dall'art. 38 cod. civ., di colui che agisce in nome e per conto dell'associazione non riconosciuta non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell'associazione stessa, bensì all'attività negoziale concretamente svolta per suo conto e risoltasi nella creazione di rapporti obbligatori fra l'ente ed i terzi. Si è, altresì, chiarito che tale responsabilità non concerne, neppure in parte, un debito proprio dell'associato, ma ha carattere accessorio, anche se non sussidiario, rispetto alla responsabilità primaria dell'associazione, con la conseguenza che l'obbligazione, avente natura solidale, di colui che ha agito per essa è inquadrabile fra quelle di garanzia ‘ex lege’, assimilabili alla fideiussione (cfr., ‘ex plurimis’, Cass., sez. 3, 24/10/2008, n. 25748, Cass., sez. 3, 29/12/2011, n. 29733). Si è spiegato che la ‘ratio’ della previsione di una responsabilità personale e solidale, in aggiunta a quella del fondo comune, delle persone che hanno agito in nome e per conto dell'associazione, è volta a contemperare l'assenza di un sistema di pubblicità legale riguardante il patrimonio dell'ente, con le esigenze di tutela dei creditori (che abbiano fatto affidamento sulla solvibilità e sul patrimonio di dette persone), e trascende, pertanto, la posizione astrattamente assunta dal soggetto nell'ambito della compagine sociale, ricollegandosi piuttosto ad una concreta ingerenza dell'agente nell'attività dell'ente (Cass., sez. 5, [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 5746; Cass., sez. 5, 10/09/2009, n. 19486). Ne deriva, dunque, che chi invoca in giudizio tale responsabilità ha l'onere di provare la concreta attività svolta in nome e nell'interesse dell'associazione, non essendo sufficiente la prova in ordine alla carica rivestita all'interno dell'ente (Cass., sez. 3, [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 26290, Cass., sez. 3, 24/10/2008, n. 25748; Cass., sez. 3, 25/08/2014, n. 18188; Cass., sez. 6-L, 4/04/2017, n. 8752). Il principio suesposto è stato, poi, ritenuto da questa Suprema Corte applicabile anche ai debiti di natura tributaria (v. Cass., sez. 5, 17/06/2008, n. 16344; Cass., sez. 5, 10/09/2009, n. 19486), pur senza trascurare, tuttavia, una caratteristica fondamentale che connota siffatte obbligazioni. Si è rilevato, in proposito, che il principio in questione non esclude che per i debiti d'imposta, i quali non sorgono su base negoziale, ma ‘ex lege’ al verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la complessiva gestione associativa nel periodo considerato, fermo restando che il richiamo all'effettività dell'ingerenza, implicito nel riferimento all'aver «agito in nome e per conto dell'associazione», contenuto nell'art. 38 cod. civ., vale a circoscrivere la responsabilità personale del soggetto investito di cariche sociali alle sole obbligazioni che siano concretamente insorte nel periodo di relativa investitura (Cass., sez. 5, 12/03/2007, n. 5746; Cass., sez. 6-5, 19/06/2015, n. 12473; Cass., sez. 5, 15/10/2018, n. 25650; Cass., sez. 6-5, 29/01/2018, n. 2169; Cass., sez. 6-5, 24/02/2020, n. 4747). Si è anzi affermato che, in ragione del principio di autonomia del diritto tributario rispetto a quello civile e della fonte legale dell'obbligazione tributaria, nell'ipotesi di avvicendamento nella carica sociale di un'associazione non riconosciuta, anche per evitare strumentalizzazioni elusive, il rappresentante legale subentrante non può andare esente, ai fini fiscali, da responsabilità solidale con l'associazione soltanto per la mancata ingerenza nella pregressa gestione dell'ente, in quanto è obbligato a redigere ed a presentare la dichiarazione dei redditi e ad operare, ove necessario, le rettifiche della stessa: ne deriva che, per l'accertamento della responsabilità personale e solidale del legale rappresentante dell'associazione non riconosciuta con quest'ultima, occorre tenere conto non solo della partecipazione di tale soggetto all'attività dell'ente, ma anche del corretto adempimento degli obblighi tributari incombenti sul medesimo (Cass., sez. 6-5, 23/02/2018, n. 4478; Cass., sez. 6-5, 28/09/2018, n. 22861). E che è consequenziale a tale principio di diritto che gli adempimenti relativi alla presentazione della dichiarazione possano afferire ad annualità d'imposta che almeno in parte non siano comprese nel periodo in cui il rappresentante abbia partecipato alla gestione dell'ente, perché non ancora a ciò preposto, o addirittura all'intera annualità, come in ipotesi di formazione e presentazione di dichiarazione integrativa (Cass., sez. 5, 9/02/2021, n. 3093). Da quanto appena detto, come sottolineato da questa Sezione (Cass., sez. 5, 9/02/2021, n. 3093), discende un'ulteriore conseguente considerazione, incidente sulla prova e sul riparto del suo onere. Se infatti con riguardo alle obbligazioni in generale si è affermato il principio secondo cui chi invoca in giudizio tale responsabilità è gravato dall'onere di provare la concreta attività di chi agisce in nome e nell'interesse dell'associazione, deve invece affermarsi che nelle obbligazioni ‘ex lege’ - in cui l'attenzione si sposta dalla concreta attività espletata dall'associato ai fini dell'insorgenza della specifica obbligazione alla verifica della partecipazione e gestione dell'ente da parte del soggetto - tale onere probatorio va diversamente ripartito. Infatti, grava su colui che invoca in giudizio la responsabilità dell'agente l'onere della prova degli elementi da cui desumere la sua qualità di rappresentante e/o di gestore di tutta o di parte dell'attività dell'associazione; grava invece sul chiamato a rispondere delle obbligazioni ‘ex lege’ dare prova della sua estraneità alla gestione dell'ente”. 4.1. Le richiamate ordinanze si allineano alla costante giurisprudenza di legittimità (cfr., ad es., Sez. 5, n. 25650 del 15/10/2018, Rv. 650749 - 02 ), volta a proclamare il seguente principio di diritto: “In tema di associazioni non riconosciute, la responsabilità personale e solidale, prevista dall'art. 38 c.c., di colui che agisce in nome e per conto dell'associazione non è collegata alla mera titolarità della rappresentanza dell'associazione stessa, bensì all'attività negoziale concretamente svolta per suo conto che abbia dato luogo alla creazione di rapporti obbligatori fra l'ente ed i terzi: peraltro, l'operatività di tale principio in materia tributaria non esclude che per i debiti d'imposta, che sorgono non su base negoziale ma derivano "ex lege" dal verificarsi del relativo presupposto, sia chiamato a rispondere solidalmente, tanto per le sanzioni pecuniarie quanto per il tributo non corrisposto, il soggetto che, in forza del ruolo rivestito, abbia diretto la gestione complessiva dell'associazione nel periodo di relativa investitura”. 4.2. Alla stregua di quanto precede, manifestamente infondato è il terzo motivo. Non v’è ombra di dubbio, infatti, che, quanto alle obbligazioni “ex lege”, quali quelle tributarie, la responsabilità ex art. 38 cod. civ., proprio in quanto riferita a coloro che abbiano concretamente posto in essere attività in favore dell’ente, non sia limitata esclusivamente a soggetti di per sé investiti da un rapporto obbligatorio con il fisco, siccome tenuti ad adempiere ai doveri di presentazione delle dichiarazioni e di versamento delle imposte. Opinare in tal modo significherebbe completamente obnubilare l’accento posto dalla giurisprudenza di legittimità sull’effettivo agire del responsabile, che, in ragione di quel che ‘fa’, e non tanto o non soltanto, con le precisazioni che subito si compiranno, di quello che ‘è’ all’interno dell’ente, impegna quest’ultimo all’esterno. D’altronde, se così non fosse, il risultato sarebbe quello di far coincidere la cerchia dei responsabili ex art. 38 cod. civ. esclusivamente con quanti rivestano cariche formali in seno all’ente, tradendo lo scopo stesso della responsabilità ex art. 38 cod. civ., che, come visto, è quello di apprestare una forma di responsabilità aggiuntiva, assimilabile al paradigma fideiussorio,in funzione della tutela, in buona sostanza, dei terzi, propensi a riporre affidamento su chi comunque agisce per l’ente. 4.3. Fondato, invece, è, ai sensi e nei limiti che si passa ad illustrare, il quarto motivo. 4.3.1. Non è lo, nella parte in cui esso pretende che il contribuente sia chiamato a rispondere unicamente dei contratti a lui riferibili. Invero, giusta la superiore ricostruzione del quadro giurisprudenziale, ai fini della configurabilità della responsabilità ex art. 38 cod. civ., a venire in linea di conto non sono “sic et simpliciter” i contratti in cui il contribuente è risultato coinvolto, ma detti contratti in tanto in quanto espressione a loro volta della sua ingerenza gestoria nelle associazioni, con conseguente assunzione, da parte sua, di un ruolo amministrativo in nome e per conto di ciascuna: in altri termini, non sono i contratti, quali singoli atti di gestione, ma è il ruolo, quale espressione della gestione, a costituire, sia oggettivamente che soggettivamente, criterio d’imputazione della responsabilità ex art. 38 cod. civ., la quale, di conseguenza, a differenza di quanto sostenuto in ricorso, proprio a cagione dell’esercizio in via di fatto di funzioni amministrative da parte dell’agente, con spendita all’esterno dell’impegno negoziale dell’ente, costituisce una forma di responsabilità personale e, per ciò solo, non per fatto altrui. 4.3.2. Nondimeno, il motivo che ne occupa è fondato sotto il seguente diverso profilo. La C.T.R. – che neppure effettua una ricostruzione ‘sistemica’ dei rapporti tra associazione-madre ed associazioni-satellite, onde render conto della fondatezza dell’assunto, da cui muove la tesi dell’Ufficio, secondo cui le seconde, sostanzialmente fittizie, sarebbero state meramente funzionali a consentire alla prima, unica effettiva, di eludere la soglia di cui alla legge 398 del 1991 ai fini del conseguimento delle agevolazioni –non ha compiuto alcuna specifica valutazione delle condotte al contribuente concretamente ascrivibili, siccome prestate in favore di ciascuna delle associazioni destinatarie degli avvisi, dei cui debiti tributari egli è solidalmente chiamato a rispondere. 4.3.2.1. Più precisamente, la CTR – pur correttamente rammentato il principio secondo cui la responsabilità del contribuente si ricollega “ad una concreta ingerenza dell’agente nell’attività dell’ente” – non ne dimostra poi, attraverso una doverosa disamina degli elementi di fatto rassegnati nelle emergenze probatorie, la materiale applicabilità al caso sottoposto al suo esame, dal momento che, in via del tutto apodittica, senza alcun circostanziato riferimento agli agiti del contribuente, in ragione delle singole associazioni e di precisi periodi di tempo, si risolve a giudicare “priva di pregio” “l’eccezione di parte che tenderebbe a limitare la sua responsabilità soltanto ai contratti da lui sottoscritti”, “in quanto i soggetti che hanno agito in nome e per conto dell’asd sono responsabili personalmente e solidalmente con gli enti degli obblighi o di eventuali debiti contratti con i terzi”: invero, a mancare, ‘a monte’, è proprio l’accertamento in sé degli indici dimostrativi dell’aver il contribuente “agito in nome e per conto dell[e varie] asd”. 4.3.2.2. Talché, in definitiva, la decisione non si pone in linea con gli arresti giurisprudenziali sopra richiamati ed è, dunque, viziata. Essa, infatti, ha ritenuto dimostrata la responsabilità solidale del contribuente ex art. 38 cod. civ., senza però previamente individuare ed argomentare, con specifico riferimento alla sua posizione, non già “sic et simpliciter” quali contratti, e per quali ammontari, il medesimo abbia procurato (in ciò non potendosi condividere, come detto, la riduttiva posizione espressa dalla difesa privata), ma quale ruolo, e per quale ambito temporale, egli (anche in ragione di tali contratti) avesse rivestito all’interno delle associazioni di cui agli avvisi, partecipando ad operazioni di gestione in loro nome e per loro conto. 4.4. Alla stregua di quanto precede, fondato è anche il secondo motivo. È la stessa CTR, infatti, nella parte della sentenza impugnata dedicata allo “svolgimento del processo”, a ricordare che il contribuente, nell’atto d’appello, aveva contestato “che esista il presupposto dell’asserita responsabilità solidale sul solo fatto dell’esercizio di attività negoziale a favore dell’asd [OSCURATO:PERSONA][,] in quanto dagli atti esibiti dall’Ufficio non esiste alcuna prova concreta e fattuale della sua attività negoziale asseritamente svolta”. A tale doglianza, la CTR non fornisce risposta, dando per scontato (ma, come visto, omettendo di dimostrare in alcun modo) l’“esercizio di attività negoziale” da parte del contribuente, peraltro in riferimento, non solo (e non tanto) all’associazione-madre, ma anche alle associazioni-satellite, asservite al disegno elusivo facente perno sull’associazione-madre. 4.5. Stante quanto precede, in relazione agli accolti motivi del ricorso principale in disamina, la sentenza impugnata va annullata e cassata con rinvio per nuovo esame e per la regolazione tra le parti delle spese di lite, anche con riguardo al presente grado di legittimità. 4.5.1. Di conseguenza restano assorbiti -sia il quinto ed ultimo motivo di detto ricorso, - sia i motivi del ricorso incidentale dell’Agenzia delle entrate, volti entrambi a denunciare, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., nullità della sentenza impugnata, ancorché per profili diversi (il primo per omessa pronuncia, stante la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., ed il secondo, in via subordinata, per difetto di motivazione, stante la violazione e falsa applicazione degli artt. 36, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992 e 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ.), sul rilievo del difetto di qualsivoglia statuizione e comunque motivazione in ordine all’appello incidentale proposto dall’Ufficio per non avere la sentenza n. 324/3/14 della CTP di [OSCURATO:PERSONA] offerto alcuna giustificazione circa la rideterminazione in euro 30.000 del carico sanzionatorio. Invero, il “thema” delle sanzioni, all’evidenza, dipende da quello, logicamente e giuridicamente priore, dell’accertamento della responsabilità del contribuente (così per le imposte come, dunque, in ossequio alla giurisprudenza di legittimità dianzi illustrata, per le sanzioni medesime, ai se