Cassazione n. 06220/2026

ciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.21372/2023 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentato e difeso dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO -ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA]., rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] -controricorrente- avverso la SENTENZA d ella [OSCURATO:PERSONA] LAZIO n.2026/2023 depositata i l 07/04/2023 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/12/2025 dal la ConsiglieraRAFFAELLA BROGI. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il presente contenzioso scaturisce da un avviso di accertamento emesso nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. (hinc: la contribuente o la società contribuente) con il quale, in relazione all’anno d’imposta 2005, è stato contestato l’uso di una fattura relativa a un’operazione soggettivamente inesistente e l’uso di una fattura per un’operazione oggettivamente inesistente. 1.1. La contribuente proponeva ricorso contro l’avviso di accertamento restando soccombente, sia davanti alla Commissione tributaria provinciale di Roma (sentenza n. 297/2011 emessa il 27/09/2011), sia davanti alla Commissione tributaria regionale del Lazio (hinc: CTR), la cui pronuncia(n. 321/2015 depositata in data 26/01/2015)veniva cassata da questa Corte con ordinanza n. 19898/2021. 2. Nel successivo giudizio di rinvio la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio (hinc: CGT2) – con la sentenza 07/04/2023, n. 2026 - ha richiamato la pronuncia di legittimità appena citata secondo la quale «la CTR non si è posta il problema di accertare, come richiesto dalla costante giurisprudenza della Corte di cassazione, se l’onere della prova a carico dell'Amministrazione sia stato assolto nei termini richiesti da Cass. n. 9851/2018 cit. e, segnatamente, se sia stato dimostrato che la contribuente “sapeva o avrebbe dovuto sapere con l’uso dell'ordinaria diligenza che l’operazione si inseriva in una evasione di imposta.» 2.1. La CGT2 ha, quindi, rilevato che s olo in presenza di tali elementi specifici sorge l’onere della prova a carico del contribuente. L’omessa specificazione degli elementi emersi dall’accertamento e idonei a fare sorgere l’onere probatorio a carico della contribuente costituisce unagrave lacuna, che si riverbera inevitabilmente sulla soluzione adottata e sui principi applicati anche in puntodi ripartizione dell’onere della prova, non essendo concretamente evincibile la corretta applicazione, da parte dei giudici di merito, dei principi elaborati dalla giurisprudenza di legittimità. 2.2. Evidenziato, poi, come il contenzioso si sia ridotto all’esame di una sola fattura sia per gli acquisti che per la successiva cessione, ha rilevato che: - non pare sia mai stato dimostrato dai verificatori l’interesse concreto all’evasione della società,atteso l’integrale pagamento della fornitura. Né è stata dimostrata l’attività di riciclaggio. Ciò, anche alla lucedel fatto che la società aveva una base societaria ampia, come risulta dal pvc, per cui non si capisce a favore di chi siano andati questi guadagni occulti (come confermato anche dall’archiviazione del procedimento penale da parte del GIP); - sia la contabilità delle società, che quelle delle presunte cartiere, sono state considerate attendibilisotto tutti gli aspetti. Tanto più che la società aveva un collegio sindacale che non ha eccepito alcunché, sia in relazione agli adeguatiassetti organizzativi che alla tenuta contabilità e presentazione delle dichiarazioni IVAe reddituali. 3. La CGT2 ha, quindi, concluso, in accoglimento dell’appello del contribuente, con l’annullamento dell’avviso di accertamento impugnato. 4. Contro la sentenza della CGT2l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in cassazione con quattro motivi. 5. La contribuente ha resistito con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione dell’art.2909 cod. civ. in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. 1.1. Con tale motivo la sentenza impugnata viene censurata,rilevando come i motivi che hanno determinato l’accoglimento del ricorso della contribuente,con l’ordinanza emessa da questa Corte n. 19898 del 2021, riguardassero unicamente l’operazione soggettivamente inesistente di acquisto della merce e non, invece, l’operazione di rivendita della stessa, interessata solamente dal quarto motivo di ricorso in cassazione dichiarato inammissibile, con il conseguente passaggio in giudicato della sentenza della CTR n. 321/2015. 2. Con il secondo motivo, in via subordinata, è stata denunciata la violazione degli artt. 21, comma 7, n. 4del D.P.R. 26.10.1972 n. 633 e 41 del D.L. 30.8.1993 n. 331, anche in combinatodisposto con gli artt. 2687, 2727 e 2729 cod. civ., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ. 2.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che l’Ufficio avevacontestato la natura fittizia della cessione in favore di una società slovacca e che , comunque, non solo non vi era la prova dell'esportazione della merce, ma l'uscita della merce dal territorio italiano era stata smentita dagli autotrasportatori, i quali avevano dichiarato che la merce era stata consegnata a Roma. Taledichiarazione era stata confermata dai dati forniti dalla società Autostrade.Ad avviso della ricorrente la CGT2 ha valorizzato, al contrario, il fatto che l'Ufficio avesse esaminato una sola fattura, oltre che ulteriori circostanze del tutto irrilevanti, violando così le disposizioni poste a fondamento del motivo di ricorso. 3. Il primo motivo è fondato, con il conseguente assorbimento del secondo motivo di ricorso. 3.1. L’incipit della motivazione con cui Cass., n. 19898 del 2021 ha accolto il secondo e il terzo motivo di ricorso è: «La sentenza, quanto all'operazione soggettivamente inesistente, non ha fatto applicazione della giurisprudenza costante della Corte di legittimità.» È stato, invece, dichiarato inammissibile il quarto motivo di ricorso relativo all’operazione oggettivamente inesistente oggetto della seconda ripresa eseguita con l’avviso di accertamento impugnato. 3.2. Di conseguenza, i motivi di ricorso accolti nell’ordinanza n. 19898 del 2021 riguardano profili afferenti al carattere soggettivamente inesistente dell’operazione e quindi una delle due riprese (i.e. quella per operazioni soggettivamente inesistenti), dovendosi ritenere, pertanto, che la sentenza cassata non sia stata lambita nella parte in cui ha confermato l’avviso di accertamento con riferimento al carattere oggettivamente inesistente dell’operazione. Tuttavia, la sentenza impugnata ha annullato l’intero atto impositivo impugnato. 4. Con il terzo motivo è stata denunciata la violazione o falsa applicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e, in via diretta e/o conseguenziale, dell'art. 19 del d.p.r. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 633 in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3,cod. proc. civ. 4.1. La ricorrente rileva che l’avviso di accertamento impugnato aveva contestato una complessa frode carosello e –richiamata la giurisprudenza di legittimità –evidenzia che la CGT2ha pretermesso, senza darne ragione, un fatto che costituiva una formidabile prova logica dell'inserimento della società intimata nella frode carosello, e cioè che la vendita alla società slovena della merce acquistata dalla [OSCURATO:SOCIETA]., avvenuta il giorno dopo l'acquisto, era anch'essa un'operazione fittizia, oltre che in evasione d'imposta, in quanto la merce non aveva mai lasciato il territorio italiano. Allo stesso tempo è stato dato rilievo a elementi del tutto insignificanti, come la consegna della merce, il pagamento, l’archiviazione disposta dal GIP nel procedimento penale, la regolarità contabile e il richiamo al collegio sindacale. 5. Con il quarto motivo di ricorso è stata denunciato, in via subordinata, l’omesso esame circa un fatto decisivo e controverso per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ. 5.1. Con tale motivo viene contestata la detraibilità dell'IVA in relazione all'acquisto di materiale informatico dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. in quanto tale acquisto si inseriva nell'ambito di una frode carosello nella quale la stessa Advocm, che rivestiva il ruolo di società "filtro",aveva come fornitori società "cartiere". Il fatto che la CGT2 ha omesso di esaminare è che l'operazione di rivendita della merce acquistata dalla [OSCURATO:SOCIETA]., avvenuto il giorno dopo l'acquisto, integrava un'operazione fittizia oltre che in evasione d'imposta, in quanto la merce non aveva mai lasciato il territorio italiano.Tale fatto ha costituito oggetto di discussione tra le parti in quanto l'operazione di rivendita "a valle" ha costituito la base di una ripresa a tassazione distinta, ma intimamente collegata alla ripresa a tassazione relativa all'operazione a monte. 6. Il terzo motivo è da considerare fondato, con il conseguente assorbimento del quarto motivo. La sentenza impugnata ha, infatti, dato rilievo a elementi come la regolarità dei pagamenti, l’assenza di vantaggi e la regolarità della contabilità, totalmente irrilevanti nella giurisprudenza di legittimità relativa alle operazioni soggettivamente inesistenti. È stato, infatti, precisato che, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti , l'amministrazione finanziaria ha l'onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull'avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l'operazioneera finalizzata all'evasione dell'imposta, essendo sostanzialmenteinesistente il contraente; incombe, invece, sul contribuente la prova contraria di aver agito nell'assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e deipagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi(Cass., 09/08/2022, n. 24471). 6. Alla luce di quanto sin qui evidenziato devono essere accolti il primo e il terzo motivo di ricorso, con il conseguente assorbimento del secondo e del quarto motivo di ricorso. 7. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio che, in diversa composizione, deciderà anche sulle spese del presente giudizio. P.Q.M accoglie il primo e il terzo motivo di ricorso, con il conseguente assorbimento del secondo e del quarto motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo gr