Cassazione n. 35503/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 1032/2013 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma, via Cosseria 2, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] giusta procura speciale a margine del ricorso; -ricorrente - -controricorrente incidentale - contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12; -controricorrente - -ricorrente incidentale - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA] n. 05/05/12, depositata il 18 gennaio 2012. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 marzo 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. Oggetto : Tributi-Avviso di accertamento -Questioni. [OSCURATO:PERSONA] 1. con la sentenza n. 05/05/12 del 18/01/2012, la Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA] (di seguito CTR) accoglieva parzialmente l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) avverso la sentenza n. 41/07/09 della Commissione tributaria provinciale di Modena (di seguito CTP), che aveva a sua volta accolto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], titolare della ditta individuale [OSCURATO:PERSONA], avverso un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP ed IVA relative all’anno d’imposta 2003; 1.1. come emerge anche dalla sentenza impugnata, con l’avviso di accertamento venivano effettuate diverse riprese a tassazione e, per quanto ancora interessa in questa sede, veniva ritenuta indeducibile la perdita su crediti di euro 39.199,11 e venivano ritenuti indeducibili costi per euro 306.882,00 concernenti fatture emesse per operazioni inesistenti; 1.2. la CTR accoglieva parzialmente l’appello della società contribuente evidenziando che: a) la ripresa concernente le perdite su crediti andava confermata per assenza del requisito di certezza e di deducibilità, non essendovi prova di alcun tentativo di recupero delle menzionate somme, né della proposizione di istanze di fallimento; b) la ripresa concernente le fatture asseritamente inesistenti andava, invece, annullata in ragione della prova documentale delle relative transazioni e dei pagamenti eseguiti; 2. [OSCURATO:PERSONA] e AE impugnavano la sentenza della CTR con distinti ricorsi per cassazione, affidati rispettivamente a tre e a due motivi; 3. [OSCURATO:PERSONA] depositava, altresì, controricorso avverso il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. va pregiudizialmente evidenziato che il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] risulta regolarmente notificato ad AE, sede centrale di Roma, in data 31/12/2012 e ad AE, sede di Modena, in data 02/01/2013; 1.1. il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], invece, è stato notificato alla contribuente in data 05/03/2013 e, quindi, ben oltre il termine di quaranta giorni previsto dalla legge per la proposizione del ricorso incidentale; 1.2. invero, secondo la giurisprudenza di questa Corte, «Il principio dell'unicità del processo di impugnazione contro una stessa sentenza comporta che, una volta avvenuta la notificazione della prima impugnazione, tutte le altre debbono essere proposte in via incidentale nello stesso processo e perciò, nel caso di ricorso per cassazione, con l'atto contenente il controricorso. Tuttavia quest'ultima modalità non può considerarsi essenziale, per cui ogni ricorso successivo al primo si converte, indipendentemente dalla forma assunta e ancorché proposto con atto a sé stante, in ricorso incidentale, la cui ammissibilità è condizionata al rispetto del termine di quaranta giorni risultante dal combinato disposto degli artt. 370 e 371 cod. proc. civ., indipendentemente dai termini (l'abbreviato e l'annuale) di impugnazione in astratto operativi» (Cass. n. 16221 del 16/07/2014; Cass. n. 26723 del 13/12/2011); 1.3. nel caso di specie, il termine per la proposizione del ricorso incidentale da parte di AE è scaduto in data 11/02/2013, con conseguente tardività del ricorso successivamente notificato che, pertanto, va dichiarato inammissibile; 2. con il primo motivo di ricorso principale [OSCURATO:PERSONA] deduce violazione o falsa applicazione degli artt. 66, comma 1, e 101, comma 5, del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 ([OSCURATO:PERSONA] delle Imposte sui Redditi - TUIR), in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che la perdita su crediti debba essere necessariamente supportata da una infruttuosa azione giudiziaria del creditore, mentre nel caso di specie sussisterebbero gli elementi certi e precisi richiesti dalla legge; 1.1. il motivo è inammissibile; 1.2. secondo la giurisprudenza di questa Corte, la perdita su crediti «in presenza del requisito dell'inerenza, è deducibile, ai sensi dell'art. 101, comma 5, d.P.R. n. 917 del 1986, soltanto a condizione che risulti da elementi certi e precisi ovvero che il debitore sia assoggettato a procedura concorsuale. Peraltro, l'automatica deducibilità opera soltanto in quest'ultimo caso, stanti le garanzie derivanti dalle procedure concorsuali sul piano della certezza dell'insolvibilità e dell'entità delle perdite, mentre in tutti gli altri casi è richiesta la prova dell'effettiva riduzione di valore del credito» e, dunque, della oggettiva definitività della perdita (Cass.n. 5787 del 03/03/2021); 1.2.1. tale prova grava sul contribuente e deve risultare da elementi certi e precisi, salvo che il debitore sia assoggettato a procedure concorsuali (Cass. n. 4567 del 15/02/2019), sicché si può parlare di perdita su crediti quanto il debitore non paga volontariamente e il credito non risulta attuabile coattivamente (Cass. n. 24012 del 03/10/2018); 1.2.2. va, infine precisato che la ponderazione degli elementi forniti dalla parte contribuente per ritenere il credito di difficile esazione integrano una valutazione in fatto incensurabile in Cassazione, implicando indagini sul merito precluse a questa Corte (Cass. n. 403del 14/01/2015; Cass. n. 24012 del 2018, cit.); 1.3. nel caso di specie, non risponde al vero quanto sostenuto dalla ricorrente e, cioè, che la CTR abbia affermato che, ai fini della perdita del credito, occorrerebbe dimostrare unicamente la sussistenza di azioni giudiziarie infruttuose; 1.3.1. invero, la sentenza impugnata ha fatto esclusivamente riferimento alla necessità di un generico tentativo di recuperare le somme dovute (e, quindi, anche attraverso iniziative stragiudiziali); 1.4. in buona sostanza, il giudice di appello ha ritenuto l’insussistenza di elementi certi e precisi idonei a giustificare la perdita dichiarata: e tale valutazione costituisce un accertamento di fatto compiuto sul materiale probatorio acquisito, accertamento insindacabile in sede di legittimità sotto il profilo della violazione di legge; 2. con il secondo motivo di ricorso si contesta violazione e falsa applicazione delle medesime disposizioni, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., con riferimento ai crediti di valore inferiore a euro 2.500,00, evidenziando che l’art. 101 TUIR novellato prevede la sussistenza ex lege di elementi certi e precisi per i crediti di modesta entità; 2.1. il motivo è infondato; 2.2. l’art. 101, comma 5, TUIR, in vigore a far data dal 01/01/2004 e applicabile ratione temporis, così recita: «Le perdite di beni di cui al comma 1, commisurate al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali. Ai fini del presente comma, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi»; 2.3. tale disposizione implica l’accertamento della sussistenza di elementi certi e precisi ai fini della deducibilità delle perdite su crediti e non può trovare applicazione retroattiva la norma novellata, richiamata dalla ricorrente e applicabile a far data dal 01/01/2019, non essendo possibile cambiare i presupposti di deducibilità con riferimento a dichiarazioni già effettuate; 3. con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., omessa e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia, rappresentato dalla ritenuta indeducibilità del costo rappresentato dalla perdita su crediti; 3.1. il motivo è inammissibile per difetto di specificità; 3.2. a fronte della valutazione del giudice di appello, la contribuente non ha trascritto la documentazione ritenuta decisiva e della quale la sentenza impugnata non avrebbe tenuto conto, rendendo impossibile qualsiasi valutazione a questa Corte; 4. in conclusione, va rigettato il ricorso principale e dichiarato inammissibile il ricorso incidentale; la reciproca soccombenza giustifica l’integrale compensazione tra le parti delle spese del presente giudizio. P.Q.M. L