Cassazione n. 21824/2023

unciato la seguente SENTENZA sulricorso iscritto al n. 2493 /201 6 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. in persona del legale rappresentantepro tempore , rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. prof. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’a vvocatura generale dello Stato con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi n. 12 (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); - controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l l’Umbria n.506/01/ 15 depositata in data 06 / 10 /201 5 , non notificata; Oggetto: notificacartella –sospensionegiudiziale dopoiscrizionea ruolo Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Udita la relazione della causa svolt a alla pubblica udienza del 24/05/2023dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Udite le conclusioni del Pubblico Ministero in persona del [OSCURATO:PERSONA] che ha concluso per il rigetto del ricorso; [OSCURATO:PERSONA] La società contribuente [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. impugnava la cartelladi pagamento notificatale a seguito di un avviso di accertamento e derivante da iscrizione a ruolo straordinario ex art. 15 - bis del d.P.R. n. 60 2 del 1973 ; l’Amministrazione – a seguito di attività di verifica avente ad oggetto il rapporto tra la contribuente e l’Unive rsità di Perugia,consistente nella commissione alla società di una ricerca s u telai divetture d’epoca – contestava la fittizietà del rapporto tra i due soggetti chesarebbe stato documentato unicamente al fine di valersi del credito d’imposta,erogato e utilizzato dalla società . Da tale fittizietà derivava, secondo l’Ufficio, l’utilizzo da parte della [OSCURATO:PERSONA] s.n.c. di fatture per operazioni inesistenti, con conseguenteemissione degli atti impositivi, con i quali era recuperata a tassazione la materia imponibile sottratta con l’utilizzo del credito non dovuto. LaCTP rigettava l’impugnazione; appellava la società . Conla pronuncia gravata, la CTR rigettava l’appello ritenendo legittima lacartella impugnata, in quanto emessa anteriormente a lla sospensione dell’avviso di accertamento e solamente notificata in seguito a tale sospensione;riteneva poi dovuti gli interessi, in quanto la sospensione dellacartella non ne impediva il decorso; motivata la cartella quanto alla identificazionedel de bito da essa portato con il mero richiamo all’avviso di accertamento; irrilevanti i motivi di doglianza proposti avverso l’avvisodi accertamento, stante la considerazione in ordine alla quale la cartellapuò impugnarsi solo per vizi propri . Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 Ricorre a ques ta Corte la società contribuente con atto affidato a tre motivi, illustrati da memoria ; l’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso; [OSCURATO:PERSONA] Il primo motivo di ricorso deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art.47 del d. Lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c.per avere erroneamente ritenuto irrilevante la sospensione degli atti di recupero del credito di imposta ai fini della emissione e della notificadella cartella di pagamento, che non poteva – ancorchè emessa prima della sospensione degli atti presupposti – esser notificata una voltache tali atti erano stati sospesi dal giudice tributario . Ilmotivo è fondato . Ritiene il Collegio di aderire all’orientamento già espresso da questa Corte con moti vazione del tutto esauriente e convincente, secondo il quale ( in termini la recente Cass. Sez.5, Sentenza n. 40047 del 14/12/2021) nell'ipotesi in cui il contribuente ottenga la sospensione giudiziale dell 'esecuzione dell'avvisodi accertamento impugnato, ai sensi dell'art. 47 del d. Lgs. n.546 del 1992, sono inibiti, dopo tale pronuncia, alla Amministrazione la formazione del ruolo e la successiva iscrizione "provvisoria", rispettivamente,ex artt. 12 e 1 5 del d.P.R. n. 602 del 1973. È evidente, chese l’avviso di accertamento è stato impugnato ed il contribuente ha conseguito la sospensione dell’efficacia esecutiva dello stesso, il ruolo non può divenire esecutivo e non può neppure essere “formato”, mancandonei presupposti . Ancora,per quanto l’art. 15, primo comma, del d.P.R. n. 202 del 1973, relativo all’iscrizione nei ruoli in base ad accertamenti non definitivi, consentival’iscrizione a ruolo delle imposte corrispondenti agli imponibili accertati dal l’ufficio “ma non ancora definitivi” (quando l’avviso di accertamento è stato impugnato), tuttavia, è altrettanto vero che, quandol’avviso di accertamento è stato impugnato, ma, su istanza del Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 contribuente, è stata sospesa l’efficacia dell’atto presuppost o (l’avviso di accertamento, appunto) da parte della Commissione tributaria provinciale,è evidente che è inibita all’Agenzia delle entrate la possibilità diiscrizione a ruolo a titolo provvisorio. In tale seconda ipotesi, infatti, non è possibile superar e la decisione di sospensione dell’efficacia dell’avviso di accertamento imposta dal giudice di prime cure, su richiesta del contribuente ricorrente, ai sensi dell’art. 47 d.lgs. n. 546 del1992. E’invero evidente il pregiudizio per il contribuente che, n onostante abbia conseguito la sospensione dell’esecuzione dell’avviso di accertamento, ha visto il compimento da parte dell’Agenzia delle entrate di attività successiva, del tutto incompatibile con la sospensione giudiziale pronunciata dalla Commissione tr ibutaria provinciale, vale a dire la notifica della cartella di pagamento del 19 agosto 2013. È quindi conseguenza altrettanto evidente che, dinanzi ad una sospensione giudizialedell’esecuzione dell’atto di recupero, pronunciata dalla CTP il 9luglio 2013 non era possibile per l’[OSCURATO:PERSONA] e per il riscossore procedere alla notifica della cartella dovendosi, come effettivamente è poi avvenuto, procedere invece allo sgravio della somma alla quale essa si sarebbe dovuta riferire , in attesa d ella pronunciasul merito della lite, risultando impedita qualsiasi iscrizione a ruolo,anche a titolo provvisorio, ai sensi dell’art. 15 del d.P.R. n. 602 del1973 oltre che in forza del seguente art. 15 bis del medesimo d.P.R . difettandonei presupposti in forza del comando giudiziale intervenuto. Devesiquindi, nel presente caso, così come operato dalla giurisprudenza citata che ne ha dato conto e ragione espressamente in motivazione confermare il superamento del diverso indirizzo espresso da altro precedente di questa Corte (Cass., sez. 6 - 5, 28 settembre 2020, n. 20361),in cui si è affermato (peraltro senza dar conto dell’orientamento difformeespresso da Cass. S ez. 5, Sentenza n. 40047 del 14/12/2021 , comerilevato in sede di ordinanza interlocutoria n. 5250/2023 resa da questaCorte all’esito dell’adunanza camerale del 27 gennaio 2023) che la s ospensione dell'atto impositivo, concernendo l'esecuzione, non Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 spiegaeffetti diretti sulla cartella di pagamento, che è atto prodromico dell'esecuzioneed ha carattere meramente consequenziale agli avvisi di accertamento e – secondo questo orientamento, o ra superato - l a cartella,ove impugnata, deve essere a propria volta oggetto di richiesta disospensione, qualora la parte ritenga che possa derivarle un danno graveed irreparabile. Peraltro,va osservato che il caso trattato dalla ordinanza citata che il Collegio non condivide nella conclusione alla quale in diritto è addivenuta, atteneva alla diversa fattispecie di impugnazione di una cartella di pagamento emessa dopo che il relativo avviso di accertamento prodromico era stato ritenuto legittimo con la sentenza del g iudice tributario ; fattispecie questa evidentemente differente da quella in esame, nella quale la tutela cautelare in ordine all’atto presuppostoera stata invece accordata dal giudice di primo grado. La conclusione cui qui si addiviene risulta del tutto i n linea con le indicazioni già fornite da questa Corte (Cass. Sez.UU., Sentenza n. 758 del 13/0 1/2017; seguita da Cass. Sez.5, Ordinanza n. 22938 del 21/10/2020) seco n do la quale l’iscrizione nei ruoli straordinari dell’intero importo delle imposte, degli interessi e delle sanzioni, risultante dall’avviso di accertamento non definitivo,prevista, in caso di fondato pericolo per la riscossione, dagli artt.11 e 15 bis del d.P.R. n. 602 del 197 3, costituisce misura cautelare posta a garanzia del credito erariale, la cui legittimità dipende pur sempre da quella dell’atto impositivo presupposto, che ne è il titolo fondante,sicchè, qualora intervenga una sentenza del giudice tributario, anchenon passata in giudicato, che annulla in tutto o in parte tale atto, l’ente impositore, così come il giudice dinanzi al quale sia stata impugnata la relativa cartella di pagamento, ha l’obbligo di agire in conformitàdella statuizione giudiziale, sia ove l’isc rizione non sia stata ancora effettuata, sia, se già effettuata, adottando i conseguenziali provvedimenti di sgravio, o eventualmente di rimborso dell’eccedenza versata. Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 Ritiene infine la Corte, sul punto, opportuno enunciare il seguente principiodi diritto: “la sospensione giudiziale dell’esecuzione di cui all’art.47 del d. Lgs. n. 546 del 1992, come ogni ordine giudiziale di sospensione dell’esecuzione, arresta tempora neamente la possibilità per il creditore di agire in esecutivis ; quindi essa preclude all’[OSCURATO:PERSONA] e al riscossore la possibilitàdi notifica re la cartella di pagamento e ogni ulteriore atto diretto a far proseguire l’esecuzione , che dev e medio tempore arrestarsi ; ove l’iscrizione a ruolo sia avvenuta anteriormente alla ridetta sospensione, non va dato corso agli atti successivi – inclusa la notifica della cartella che veicola il ruoloo la presa in carico, che per alcuni tributi ha sosti tuito la cartella – dovendo l’Amministrazione viceversa adottare a seguito della ridetta sospensione del giudice tutti i provvedimenti interni di segno e in direzione contrari a alla prosecuzione dell’esecuzione. Ciò in attesa della pronuncia sul merito del la lite o della revoca della sospensione giudiziale, risultando impedita nel mentre qualsiasi iscrizione a ruolo, anchea titolo provvisorio, ai sensi dell’art. 15 del d.P.R. n. 602 del1973 oltre che in forza del seguente art. 15 bis del medesimo d.P.R.,difettandone i presupposti in forza del comando giudiziale intervenuto”. Pertanto,il primo motivo di ricorso è accolto; alla luce della decisione cheprecede i restanti motivi sono assorbiti in quanto divenuti irrilevanti aifini del decidere . Lasentenza, quindi, è cassata; non sussistendo la necessità di ulteriori accertamenti in fatto, la controversia può decidersi nel merito con l’accoglimentodell’originario ricorso della società contribuente . Lespese de ll’intero giudizio, sussistendone giuste ragioni alla luce della questioneposta in ricorso, sono compensate integralmente tra le parti.