Cassazione n. 13086/2022

ciato la seguente ORDINANZA sul ricorso 22295-2015 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende;- ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 66, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; - controricorrente e ricorrente incidentale non chè contro AGENZIA DELLE ENTRATE; - intimata - sul ricorso 22328-2015 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 66, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE; - intimata - avverso la sentenza n. 894/2015 della COMM.TRIB.REG.LAZIO, depositata il 17/02/2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13/04/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] D'AURIA; Fatti di [OSCURATO:PERSONA] vicenda giudiziaria trae origine dall'avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle Entrate di Rieti nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA] con cui era individuata una maggiore pretesa fiscale in relazione a varie imposte, avendo accertato ricavi non dichiarati, iva illegittimamente detratta per 162"0~ e 49152,00 per operazioni inesistenti, costi non inerenti essendo stata utilizzata fattura mai emessa dal fornitore . Avverso tale avviso la società proponeva ricorso eccependo che i ricavi non dichiarati si riferivano a finanziamento socio, che non corrispondeva a vero che le fatture fossero relative ad operazioni inesistenti , che non era a lei addebitabile la circostanza che l'emittente non avesse annotato la fattura nei propri libri contabili . La CTp di Rieti in parziale accoglimento , pur confermando i rilievi contenuti nell'accertamento, riteneva che l'agenzia avrebbe dovuto tenere conto anche del credito iva indicato dal contribuente nel 2007. Proponevano appello sia la società che il Fisco . Il giudice di secondo grado (sentenza nr.894\6\2o15) riuntiti gli appelli avverso la medesima sentenza , confermava l'accertamento circa le irregolarità poste in essere e correttamente recuperate, mentre , per quanto riguardava il credito iva, in relazione all'appello proposto dall'Agenzia ,il giudice di secondo grado confermava la statuizione secondo cui o* l'ufficio avrebbe dovuto tener conto nella determinazione finale del credito iva maturato a favore del contribuente determinato nella misura di 215910E. Propone ricorso in Cassazione l'Agenzia delle Entrate, affidandosi a due motivi così sintetizzabili : i) Nullità della sentenza per violazione dell'art. 132 comma 2 n. 4 cpc in relazione all'art. 360 n. 4 cpc , 2) Violazione e falsa applicazione dell'art. 54 DPR n. 633\1972 in relazione all'art. 360 n. 3 cpc . Si costituiva con controricorso anche la società [OSCURATO:SOCIETA] la quale non solo chiedeva il rigetto , ma a sua volta proponeva ricorso incidentale , dolendosi dell'errore in cui era incorsa la Ctr che aveva violato l'art. 112 cpc in ordine alla richiesta di correggere l'errore materiale posto in essere dai giudice di primo grado che non aveva considerato il credito iva maturato nel 2008 , ex art. 360 comma 1 n.4 cPc. Contro la stessa sentenza della Ctr , proponeva anche ricorso la società contribuente , affidandosi a 3 motivi così sintetizzabili : Nullità della sentenza ex art. 360 comma i n. 4 cpc per vizio di motivazione apparente ovvero per illegittima motivazione per relationem alla sentenza di primo grado; nullità della sentenza ex art. 360 comma i n. 4 cpc per violazione degli artt 115 e 116 cpc , violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 , 2727, 2729 cc in relazione all'art. 360 comma 1 n. 3 cpc . Nella camera di consiglio del 13 aprile 2021 i due ricorsi tessendo stata impugnata la stessa senternza e rano riuniti . Ragioni della decisione Le impugnazioni proposte dalla Agenzia Delle entrate e quella proposta dalla società [OSCURATO:PERSONA]:Co , comportano necessariamente la riunione essendo dirette a rimuovere la stessa sentenza , occorrendo mantenere l'unità del procedimento e la decisione simultanea. Nel caso l' impugnazione del contribuente risulta proposta in data 15 9 2015 mentre l'Agenzia lo ha proposto il 17 settembre 2015 , sicchè la seconda impugnazione necessariamente assume formalmente il carattere di ricorso incidentale . Va aggiunto con riferimento al ricorso incidentale ( che come noto non differisce da un punto di vista sostanziale dal ricorso principale circa il contenuto ) proposto con controricorso dalla contribuente, successivamente al suo ricorso principale, è inammissibile . Questa Corte ha ribadito che "Allorquando il diritto di impugnazione sia stato validamente esercitato, il principio di consumazione dell'impugnazione esclude che possa essere proposto un secondo atto di impugnazione, per motivi diversi da quelli dedotti con il primo gravame, ancorché la seconda impugnazione risulti tempestiva in relazione al termine breve decorrente dalla data di proposizione della prima, essendosi esaurito, con la proposizione del ricorso, il diritto di impugnazione (fattispecie relativa a controversia agraria)" . (Sez. 3, sentenza n. 11870 del 22/05/2007 (Rv. 597651). Una volta depositato in termini un primo atto di impugnazione, non è più possibile integrarlo con altro atto contenente nuovi motivi in quanto i termini di impugnazione hanno la finalità di sollecitare il soccombente ad esercitare il proprio potere di contestazione della sentenza impugnata all'interno di un determinato ambito temporale per garantire la celerità del processo e la certezza del diritto. Una volta che la decisione giurisdizionale è stata effettivamente contestata nel rispetto dei termini, la possibilità di aggiungere, con separato atto altri motivi di impugnazione, deve essere negata alla luce del principio della consumazione del diritto a proporre il gravame. I motivi del ricorso in cassazione servono sia ad individuare i capi della sentenza oggetto di impugnazione sia ad individuare le questioni sulle quali il giudice di legittimità è chiamato a decidere. Tutto ciò che non è oggetto di specifici motivi di impugnazione rimane fuori dalla cognizione del giudice di legittimità, salvo alcune circoscritte eccezioni relative alle questioni processuali o di merito rilevabili d'ufficio. Una volta manifestata la volontà di volere proporre ricorso in cassazione, l'atto non può consistere in una enunciazione della volontà di impugnare la decisione di primo grado, rinviando ad un secondo atto, anche solo in parte, l'esposizione dei motivi. Pertanto l'appello incidentale proposto dalla [OSCURATO:PERSONA].co , dopo la proposizione del ricorso principale va dichiarato inammissibile per la parte che contiene motivi nuovi . Con il ricorso principale la [OSCURATO:PERSONA].co , con il primo motivo ha sostenuto che la sentenza impugnata conteneva una motivazione apparente ,non potendosi individuare il processo logico seguito per respingere i motivi di appello dedotti . In particolare la ricorrente società ha specificato nel ricorso di aver contestato il punto dell'accertamento con cui erano considerati ricavi i tioli di credito indicati dalla Agenzia . Con l'appello , e il motivo risulta trascritto ai fini della autosufficienza , era stato contestato che tali titoli fossero collegati a ricavi della società , ma secondo l'appellante, si trattava di finanziamento effettuato dal socio [OSCURATO:PERSONA] alla società , avendo il Neroni ricevuto i tioli quale beneficiario esclusivo, li aveva poi girati alla società .Evidenziava inoltre l'appellante società che il Neroni ,svolgendo attività di rappresentante di Pellami, era verosimile che avesse ricevuto i titoli nell'ambito della sua attività professionale . Con l'appello era stato anche contestato il rilievo circa la inesistenza della fattura relativa ad un preliminare di vendita sul rilievo che la cedente Nerfin , per provvedimento giurisdizionale non era stato considerato proprietario dell'immobile .Nei motivi la [OSCURATO:PERSONA]. Co aveva fatto presente di aver -ben prima della conclusione della controversia giurisdizionale - stipulato un accordo tra i contendendi in base al quale avrebbe acquistato l'immobile da chiunque fosse risultato titolare del diritto all'esito del giudizio , cosa che in concreto sarebbe avvenuto. Inoltre era stato contestato con l'appello anche il punto dell'accertamento , e cioè la ripresa a tassazione di acquisti considerati collegati a frode carosello, sostenendo che la società cedente aveva una struttura commerciale adeguata e comunque non era stato esaminata la questione dedotta del cd affidamento incolpevole . Con ulteriore motivo era stato anche contestato il punto d dell'accertamento con cui erano state escluse dagli oneri deducibili varie fatture in quanto il cedente non le avrebbe registrate nella sua contabilità. Secondo l'appellante tale circostanza non poteva avere rilevanza nei suoi confronti essendo stata una scelta illecita dell'emittente al fine di occultare ricavi, a cui era rimasto estraneo . Nel caso la sentenza ha respinto tali motivi limitandosi ad affermare "la pronuncia ( di primo grado ) ha ,invero esaminato i singoli rilievi e le contestazioni ad esso accertamento mosse dalla contribuente , ritenendole infondate nel merito , con copiose argomentazioni in fatto e in diritto non scalfite dalle allegazioni di parte ricorrente , giungendo quindi a confermare i rilievi contenuti nell'avviso di accertamento impugnato". In definitiva, la motivazione della sentenza impugnata, pur se graficamente esistente , risulta composta di enunciati , privi di supporto motivazionale essendo solo assertivi, concludendo, senza alcun esame critico , che i motivi non erano in grado di scalfire il ragionamento logico del primo giudice . Al fine di incrinare tale conclusione , la CTR avrebbe dovuto specificare perché i motivi proposti dal contribuente non erano in grado di incrinare il ragionamento logico-giuridico contenuto nella sentenza di primo grado senza limitarsi a svolgere mere asserzioni, prive di supporto logico. La sola affermazione circa la prevalenza della ricostruzione effettuata dal giudice di primo grado , rende impossibile l'individuazione del "thema decidendum" e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo , non potendosi in alcun modo comprendersi il percorso logico seguito, mancando qualsiasi esame critico dei motivi di gravame, non essendo stata sviluppata in alcun modo un'autonoma valutazione sul meritum causae, e come aveva l'obbligo giuridico processuale, nonché costituzionale, di fare. Vero è che questa Corte ha ripetutamente affermato che « la sentenza pronunziata in sede di gravame è legittimamente motivata per relationem sempre che " il giudice d'appello, facendo proprie le argomentazioni del primo giudice, esprima, sia pure in modo sintetico, le ragioni della conferma della pronuncia in relazione ai motivi di impugnazione proposti, sì da consentire, attraverso la parte motiva di entrambe le sentenze, di ricavare un percorso argomentativo adeguato e corretto, ovvero purché il rinvio sia operato sì da rendere possibile ed agevole il controllo, dando conto delle argomentazioni delle parti e della loro identità con quelle esaminate nella pronuncia impugnata, mentre va cassata la decisione con cui il giudice si sia limitato ad aderire alla decisione di primo grado senza che emerga, in alcun modo, che a tale risultato sia pervenuto attraverso l'esame e la valutazione di infondatezza dei motivi di gravame» ( Cass. n. 14786/2016 e negli stessi termini, fra le tante, Cass. nn. 15187/2018, 14401/2018, 13594/2018, 8684/2018, 8012/2018).in definitiva il giudice di appello ben può aderire alla motivazione della statuizione impugnata ove la condivida, senza necessità di ripeterne tutti gli argomenti o di rinvenirne altri, ma a condizione che la condivisione della motivazione sia stata raggiunta attraverso una autonoma valutazione critica, che deve emergere, sia pure in modo sintetico, dal testo della decisione ( Cass. n. 15884/2017 e Cass. n. 5209/2018). Pertanto il ricorso della società [OSCURATO:SOCIETA] va accolto con rinvio alla Ctr di Roma , che dovrà esaminare l'appello già proposto dalla società contribuente, regolamentando anche le spese di questo grado .Per quanto riguarda il ricorso della Agenzia , avverso la sentenza della Ctr , e diretto a rimuovere la statuizione circa l'Iva , esso è infondato. Con il primo motivo la ricorrente Agenzia deduce che la sentenza impugnata non contenesse motivazione sul punto in violazione dell'art. 132 comma secondo n. 4 in relazione all'art. 360 comma 2 n.4 cpc . Con tale motivo si assume che la motivazione era solo apparente. Tale motivo è infondato . Costituisce ius receptum il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, sesto comma), e cioè dell'art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata. Nel caso la CTR non si è sottratta alla attività sopra descritta, ritenendo illegittimo la mancata detrazione dell'iva a credito dovuta alla contribuente . In particolare dalla lettura della sentenza impugnata , a pagina 2 il giudice chiarisce su quali prove ha fondato il proprio convincimento (dichiarazione fiscali e accertamento ) e sulla base di quali argomentazioni è pervenuta alla propria determinazione, e cioè pur avendo il contribuente richiesto un credito iva di 453.439 , sulla base della documentazione acquisita e delle deduzioni della Agenzia (accolte in parte ) , ha ridotto tale credito in curo 215.910, indicando i vari passaggi per arrivare a tale risultato .Vale la pena anche sottolineare che a seguito della riformulazione dell'art. 360, comma i, n. 5, cod. proc. civ., il vizio di motivazione e' deducibile quale vizio di legittimita' solo quando si concreti in una nullita' processuale deducibile in sede di legittimita ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., e cio' accade solo qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione, per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perche - perplessa ed obiettivamente incomprensibile (v. tra le tante Cass., Sez. VI, 25/09/2018, n. 22598); nella specie tali condizioni non ricorrono. La sentenza impugnata, sia pure in modo sintetico, illustra l'iter logico che ha condotto alla decisione e gli elementi probatori posti a suo fondamento, cosi' sottraendosi al vizio denunciato; Quanto al presunto travisamento delle risultanze processuali, tale vizio, ove esistente, non darebbe luogo a nullita' della sentenza impugnata, poiche - attiene alla sua motivazione e puo' dunque formare oggetto di denunzia davanti alla Corte di cassazione solo ove ricorrano i presupposti fissati dal nuovo art. 360, comma i, n. 5, presupposti che, nella specie, non sono stati neppure invocati. Vero è che, nel vigore del testo dell'art. 360 n. 5 c.p.c. precedente alla citata novella apportata dall'art. 54, d.l. n. 83/2012, cit., un residuo controllo in sede di legittimità veniva ammesso qualora il travisamento delle prove avesse messo capo ad un vizio logico di insufficienza di motivazione (così, espressamente, Cass. n. 1536 del 1968, cit., seguita sul punto da Cass. nn. 2963 del 1971, 952 del 1973, e numerose altre). Ma affatto diversa dev'essere ora la conclusione, non essendo più consentita la possibilità di censurare per cassazione l'insufficienza o contraddittorietà della motivazione se non quando il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata. Invero con tale motivo il ricorrente intende ottenere una nuova rivalutazione dei fatti, così come interpretati dal giudice di secondo grado non ammissibile in questo grado. Con il secondo motivo il ricorrente deduce la violazione dell'art. 54 del dpr n. 633\1972 in relazione all'art. 360 n. 3 Tale vizio non sussiste avendo il giudice accertato quale era il credito iva , e quindi il motivo invero attraverso il vizio di violazione di legge tende di uovo a contrastare l'inte rpretazione dei fatti svolta dal giudice di merito e non qui ripetibile il mancato esame di fatti decisivi . Per quello che qui interessa il richiamo all'art. 54 del dpr n. 633\1972 e cioè rettifica delle dichiarazioni ,appare inconferente in quanto l'Agenzia aveva proceduto alla riduzione del credito iva , ed il giudice nell'ambito dei suoi poteri ha individuato invece in che misura poteva essere ridotto tale credito .Pertanto , nella determinazione del credito iva il giudice non ha minimante violato tale articolo , non avendo disconosciuto il potere di operare la rettifica da parte dell'ufficio limitandosi a controllare solo l'esercizio di tale potere . Emerge dunque evidente come il ricorrente, anche sotto tale profilo, in realtà inammissibilmente prospetti una rivalutazione del merito della vicenda, comportante accertamenti di fatto preclusi a questa Corte di legittimità, nonché la rivalutazione delle emergenze probatorie, laddove solamente al giudice di merito spetta individuare le fonti del proprio convincimento e a tale fine valutare le prove, controllarne la attendibilità e la concludenza, scegliere tra le risultanze istruttorie quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione.Pertanto il ricorso dell'Agenzia va rigettato , le spese per tale rapporto processuale vanno compensate atteso che il ricorso principale è stato respinto e il ricorso incidentale proposto inammissibile, verificandosi una reciproca soccombenza . P. M 22-21D2.1 i 5 La Corte riunti i ricorsi di cui al nr. '26 e 27i , respinge il ricorso proposto dalla Agenzia delle Entrate (rubricato al nr. 26 ) e quello incidentale della società contribuente (procedimento nr. 22295\15), compensando le spese per tale rapporto processuale . Ai sensi dell'art. 13 comma i quater del Dpr 115 \2 O O 2 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente incidentale dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso incidentale a norma del comma i-bis dello stesso articolo 13 . Accoglie il ricorso proposto da I