Cassazione n. 14240/2023

pronunciatola seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 30182/2019R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, presso la quale è domiciliata in Roma, via dei Portoghesi, 12 –ricorrente principale – contro [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (C.F. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) in virtù di procura speciale in calce al controricorso, elettivamente domiciliata presso lostudio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, Piazza del Porto di Ripetta, 1 Oggetto: tributi – accise – ritardato pagamento N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino –controricorrente e ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 3108/07/19depositata in data 16 luglio 2019 Udita la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]Aquino nella camera di consiglio del 6 febbraio 2023. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società contribuente [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ha impugnato un avviso di pagamento, relativo al ritardato versamento di accise su alcune partite di prodotti alcoolici (birra) immesse in consumo, provenienti da un deposito fiscale gestito dalla contribuente, nei periodi di imposta 2012 e 2013 e correlativo atto di irrogazione sanzioni. Gli atti venivano emessi a seguito di una verifica, conclusa con PVC in data 23 aprile 2015, con cui si accertava che il pagamento delle accise era stato versato in ritardo rispetto al termine di legge fissato per le immissioni in consumo del mese precedente. 2. La società contribuente ha dedotto che l’effettiva uscita dal deposito fiscale non fosse da ascrivere alla data di emissione del documento di trasporto (XAB), bensì a un momento ad essa successivo e che la contribuente fosse, comunque, in buona fede in considerazione della modicità delle contestazioni dell’Ufficio in relazione al fatturato complessivo. 3. La CTP di Milano ha accolto il ricorso. 4. La CTR della Lombardia, con sentenza in data 16 luglio 2019,ha rigettato l’appello dell’Ufficio, ritenendo che l’emissione del documento DAS/XAB fosse stata effettuata non all’atto dell’immissione in consumo, bensì in un momento precedente l’estrazione del prodotto dal deposito e, in particolare, all’atto della specificazione della quantità di merce venduta. Ha, poi, ritenuta illegittima l’irrogazione delle N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino sanzioni, essendo i documenti fiscali stati emessi in un momento antecedente quello dovuto, con infrazione meramente formale. 5. Propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Dogane, affidato a due motivi; resiste la società contribuente con controricorso e propone a sua volta ricorso incidentale affidato a un unico motivo, ulteriormente illustrato da memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1.1.Con il primo motivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 1, comma 2, 2 e 3, comma 4, d. lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), dell’art. 1 d.l. 30 agosto 1993, n. 331, nonché dell’art. 11 d.m. 25 marzo 1996, n. 201, nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto che l’obbligazione tributaria sull’accisa relativa a prodotti alcolici insorga dal momento dell’uscita dal regime sospensivo, anziché dall’emissione del documento di accompagnamento DAS/XAB. Osserva il ricorrente che lo svincolo dal regime sospensivo comporta immissione in consumo, salve le ipotesi di abbuono in caso di prova di distruzione del prodotto stesso. Deduce il ricorrente che l’immissione in consumo coincide con l’estrazione dal deposito e che tale momento coincida con l’emissione del documento di accompagnamento DAS/XAB, che accompagna la merce durante la circolazione, deducendo che tale circostanza si giustifica al fine di un efficace sistema di vigilanza fiscale. Osserva, inoltre, il ricorrente che il documento XAB debba essere annotato lo stesso giorno dell’emissione a termini dell’art. 11 d.m. n. 201/1996, così rimarcando il fatto che l’emissione in consumo coincide con l’emissione del menzionato documento. Osserva, infine, il ricorrente che nessuna prova sia stata data dal contribuente che l’immissione in consumo sia avvenuta in epoca successiva all’emissione dei suddetti documenti. N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino 1.2. Con il secondo mo tivo del ricorso principale si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. (riprendendosi l’ultima doglianza di cui al motivo precedente), violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., omessa valutazione del secondo motivo di appello, per non avere la CTR, nella parte in cui ha ritenuto valide le date di uscita fisica, diverse dall’emissione dei documenti XAB, correttamente verificato le prove fornite dalla società contribuente. 1.3. Con l’unico motivo del ricorso incidentale si deduce , in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 91, 92 cod. proc. civ., dell’art. 15, commi 1, 2 d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, per avere il giudice di appello disposto la compensazione delle spese di lite in assenza delle gravi ed eccezionali ragioni che la avrebbero giustificata. 2. I due motivi del ricorso principale possono essere esaminati congiuntamente, attesi i profili coinvolti. Dispone l’art. 6, comma 3, TUA, ratione temporis che « la circolazione, in regime sospensivo, dei prodotti soggetti ad accisa deve avvenire con il documento di accompagnamento previsto dalla normativa comunitaria». L’art. 1 del d.m. n. 210/1996 prevede che la circolazione delle bevande alcoliche avvenga con scorta del documento di accompagnamento. Precisa ulteriormente l’art. 11 d.m. ult. che «per ogni trasferimento di merci ad imposta assolta lo speditore è tenuto: a) ad annotare giornalmente, nel registro di carico e scarico di cui all'articolo 5, comma 3, lettera c) od all'articolo 12, comma 1, del testo unico, il giorno di partenza, i quantitativi complessivamente spediti nella giornata con la scorta del DAS [documento di accompagnamento semplificato] , distintamente per qualità della merce, ed i numeri d'identificazione dei DAS emessi. Analoghe annotazioni vengono effettuate per le partite estratte con la scorta di documenti commerciali». N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino 3. Tali disposizioni costituiscono attuazione dell’art. 18 Dir. n. 12/92/CEE, che prevede che «ogni prodotto che è soggetto ad accisa e che circola in regime di sospensione tra i territori dei diversi Stati membri, compresi quelli che circolano per via marittima o aerea direttamente da un porto o aeroporto della Comunità verso l’altro, è accompagnato da un documento rilasciato dallo speditore», nonché dell’art. 19, par. 1, secondo cui «le autorità fiscali degli Stati membri sono informate dagli operatori delle forniture spedite e ricevute mediante il documento o un riferimento al documento di cui all’articolo 18». 4. In relazione a tali aspetti, questa Corte ha ritenuto che «il Documento di [OSCURATO:PERSONA] (DAS), previsto dall'art. 10 TUA in attuazione del Reg. n. 3649/92/CEE (e disciplinato dal regolamento n. 210 del 1996), è l'atto che deve accompagnare il trasporto e la circolazione del bene soggetto ad accisa e, per le caratteristiche e funzioni che lo denotano, ha un rilievo probatorio sull'avvenuta fornitura ed immissione in consumo del bene» (Cass., Sez. V, 4 ottobre 2020, n. 3576). 5. Da tali elementi emerge che il momento che costituisce presupposto per la sottoposizione ad accisa di prodotti alcolici è l’immissione in consumo e che ciò avviene in caso di svincolo, ancorché irregolare, da un regime sospensivo all’atto dell’uscita dei prodotti dal deposito fiscale. Lo svincolo dal regime sospensivo avviene, ordinariamente, con l’emissione del documento di accompagnamento, che costituisce prova per l’Ufficio del trasporto di beni soggetti ad accisa e, stante lo svincolo da un regime sospensivo, prova presuntiva dell’immissione in consumo. 6. Tuttavia deve ritenersi consentita al contribuente, nel casoin cui l’immissione in consumo sia avvenuta in epoca diversa dall’emissione del documento di accompagnamento, la possibilità di fornire la prova N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino contraria di un diverso momento della effettiva immissione in consumo. Se così non fosse, di fronte alla prova(presuntiva) che l’immissione in consumo fosse avvenuta all’atto dell’emissione del suddetto documento, l’emissione del suddetto documento costituirebbe presunzione assoluta di insorgenza del fatto generatore di accisa. Nel qual caso, il contribuente resterebbe privato della prova contraria di un diverso momento del fatto generatore di imposta. Verrebbe, in questo caso, a configurarsi una responsabilità oggettiva per il solo fatto di avere il contribuente emesso il documento di accompagnamento in un determinato momento. In relazione a questa evenienza, l’impossibilità per il contribuente di fornire la prova contraria di una diversa data di immissione in consumo apparirebbe in contrasto con il principio di proporzionalità rispetto a quanto è necessario per garantire un’efficace riscossione (Corte di Giustizia UE, 29 giugno 2017, C-126/15, punto 82). 7. Ne consegue che, nella misura in cui l’Ufficio può provare la prova costitutiva del fatto generatore di accisa, costituito dall’immissione in consumo, per il solo fatto del riscontro della data di emissione dei documenti di accompagnamento, deve ritenersi consentito al contribuente fornire la prova contraria di un diverso momento del fatto generatore di accisa, non costituendo l‘emissione del suddetto documento(DAS) presunzione assoluta di immissione in consumo. 8. Nella specie, il giudice di appello – conformemente agli accertamenti già compiuti dal giudice di primo grado e analiticamente trascritti nella sentenza impugnata – ha ritenuto che il contribuente abbia fornito la prova contraria dell’immissione in consumo dei prodotti soggetti ad accisa in un momento successivo all’emissione del documento di accompagnamento, con accertamento in fatto non censurabile con il secondo motivo del ricorso principale, in quanto N.30182/19 R.G. Est. F. D’Aquino inammissibilmente volto a una diversa valutazione del materiale probatorio. La sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dei suddetti principi. Il ricorso principale va, pertanto, rigettato. 9. Fondato è, invece, il ricorso incidentale, posto che la sentenza impugnata ha disposto la compensazione delle spese processuali mediante un generico richiamo alla complessità della materia, laddove le gravi ed eccezionali ragioni richieste per giustificare la compensazione totale o parziale delle spese del giudizio, ai sensi dell'art. 92, secondo comma, cod. proc. civ. devono essere specificate e indicate dal giudice del merito (Cass., Sez. V, 24 gennaio 2022, n. 1950; Cass., Sez. VI, 26 settembre 2018, n. 23059). La sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione di tali principi e va cassata in punto spese, con rinvio al giudice ad quem, anche per la regolazione delle spese del presente giudizio di legittimità. P. Q. M. La Corte rigetta il ricorso principale, acco glie il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnatain relazione al ricorso accolto, con rinvio alla Corte di gi