Cassazione n. 11228/2023

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 27207/2016R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso da se medesimo, ed elettivamente domiciliato presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma alla via Barzellotti n. 6; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesin. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende, ope legis; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Campanian. 3792 / 16 , pronunciata in data 6 aprile 2016 e pubblicata in data 20aprile 2016, non notificata; RIMBORSOIRAPudita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 29 marzo 2023dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA], esercente la professione di avvocato, presentava istanzedi rimborso IRAP per gli anni dal 2002 al 200 6 e per gli anni dal 2007 al 2012, sul presupposto di non possedere un’autonoma struttura organizzativa suscettibile di creare valore aggiunto. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Napoli accoglieva la domanda. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania accoglieva l’appello dell’amministrazione. In particolare la C.T.R. riteneva ammissibile l’atto di impugnazione e non sussistente un giudicato interno relativo ad alcune annualità; nel merito, premesso che l’onere probatorio nei giudizi di rimborso gravasse sul contribuente, evidenziava che i documenti prodotti in primo grado non fornivano alcuna dimostrazione della natura delle ingenti spese dichiarate e che quelli prodotti in appello, da ritenersi tardivi, fornivano una dimostrazione solo parziale, inidonea a dare la prova dell’assenza di una organizzazione. 4. Ricorre, contro la sentenza della Commissione tributaria regionaledella Campania , [OSCURATO:PERSONA] , con quattro motivi; resiste con controricorsol’Agenzia delle entrate. Il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 29 marzo 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380-bis.1, cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31/08/2016, n. 168, conv. in l . 25 /10/ 2016, n. 197 , per la quale il ricorrente, dopo il deposito di documenti,ha depositato memoria. Considerato che: 1. Con il primo motivo il ricorrente deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 329 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 , cod. proc. civ. , dolendosi dell ’ errata esclusione dell’acquiescenza dell’amministrazione in merito alle annualità 2003, 2004e 2009, ave ndo quest’ultima dedotto nell’appello che (solo) nelle altre annualità erano state dichiarate rilevanti spese nel quadro RE della dichiarazione dei redditi. Con il secondo motivo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 2 e dell’art. 3 d.lgs. n. 446 del 1997, nonché vizio di motivazione, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5, cod. proc. civ., lamentando di aver prodotto in primo grado e poi, ammissibilmente, in appello documentazione idonea a dimostrare l’assenza di autonoma organizzazione, evidenziando la natura delle fatture per i costi sostenuti, laddove l’Agenzia nulla aveva provato in senso contrario. Col terzo motivo deduce la violazionee falsa applicazione dell’art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992 e 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4 e n. 5 , cod. proc. civ. , configurandosi omessa pronuncia in relazione all’eccezione di inammissibilità dell’appello. Col quarto motivo deducela violazione e falsa applic a zione dell’art.112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.per ultrapetizione, avendo la C . T . R . pronunciato anche sulle annualità 2003, 2004, 2009 oggetto di acquiescenza da parte dell’amministrazione. 2. Occorre rilevare che il ricorrente, difensore di se medesimo, ha depositato una rinuncia al mandato  che comunque nessuna efficacia può dispiegare per effetto del principio della c.d. perpetuatio dell'ufficio di difensore (di cui è espressione l'art. 85 cod. p roc . c iv .) nell'ambito del giudizio dicassazione, oltretutto caratterizzato da uno svolgimento per impulso d'ufficio(Cass. 29/09/2022, n. 28365). 3. Il primo motivo, con cui il ricorrente si duole che la C.T.R. non abbia rilevato un giudicato interno, non avendo ritenuto che l’atto di appello non avesse gravato l’originaria pronuncia, favorevole al contribuente per tutte le annualità di imposta, in relazione agli anni 2003, 2004, 2009, è fondato. Occorre premettere che la pronuncia emessa a conclusione di un giudizio relativo a diverse annualità dello stesso tributo produce effetti circoscritti alle singole annualità, ancorché essa abbia ad oggetto analoghe questioni, ed anche se unica è stata la domanda (nella specie, di rimborso di tassa di concessione governativa) e unica la condanna, riguardante tutte le annualità. Una siffatta pronuncia, infatti, consta sostanzialmente di più capi completamente autonomi, ciascuno riguardante un singolo periodo d'imposta e suscettibile di conservare efficacia precettiva anche se gli altri vengono meno, con la conseguenza cheè configurabile l'acquiescenza, ai sensi dell'art. 329, secondo comma, cod. proc. civ., in ordine ai capi non impugnati, i quali non possono pertanto formare oggetto di nuovo esame da parte del giudice del gravame (Cass. 03/09/2004, n. 17842; Cass. 07/08/2015, n. 16612). Nel caso di specie, dalla lettura dell’appello dell’Agenzia, trascritto nel ricorso e ad esso allegato, emerge che la contestazione, anche specificamente all’onere della prova, sul presupposto impositivo dell’IRAP, riguardasse tutte le annualità ad eccezione espressa di quelle 2003, 2004 e 2009 e che la conclusione di accoglimento del ricorso nei termini di cui in motivazione non potesse che limitare l’oggetto del devolutumin appello. Si deve ritenere quindi non condivisibile la conclusione della C.T.R. sul punto, assunta in base alla considerazione che l’appello era fondato sul corretto riparto dell’onere probatorio nei giudizi di rimborso e sulla inidoneità delle allegazioni documentali del ricorrente a soddisfare tale onere. 4. Il quarto motivo di conseguenza è assorbito.5. Il secondo motivo è formulato sia ai sensi del n. 3 che del n. 5 dell’art. 360 cod. proc. civ. Il contestuale riferimento alle due tipologie di vizio non rende inammissibile l’intero motivo in quanto i n tema di ricorso per cassazione, l'inammissibilità della censura per sovrapposizione dimotivi di impugnazione eterogenei, facenti riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, cod. p roc . civ., può essere superata se la formulazione delmotivo permette di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate, di fatto scindibili, onde consentirne l'esame separato, esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate inmotivi diversi, singolarmente numerati(da ultimo Cass. 09/12/2021, n. 39169), il che nel caso di specie appare possibile. 5.1. Ebbene, mentre il riferimento all’art. 360 n. 5 cod. proc. civ. deve ritenersi inammissibile, non essendo neanche specificamente indicato il fatto che la C.T.R.avrebbe omesso di considerare, è invece fondato il vizio di violazione dell’art. 2 d.lgs. n. 446 del 1997. Cass., Sez. U., 10/05/2016, n. 9451 (in continuità con Cass., Sez. U., 26/05/2009, n. 12108, ma specificando ulteriormente i requisiti dell'impiego del lavoro altrui) ha infatti chiarito i parametri alla cui stregua la questione di fatto deve essere valutata: «con riguardo al presupposto dell'Irap, il requisito dell'autonoma organizzazione - previsto dall'art. 2 del d.lgs. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 446 -, il cuiaccertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell'organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l'id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell'impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive». Cass. 8/11/2016, n 22695, con particolare riferimento alla professione di avvocato, ha evidenziato la necessità di considerare la natura di tali compensi, se cioè essisiano relativi ad una collaborazione di carattere continuativo ovvero a prestazioni meramente occasionali, e se siano strettamente afferenti all'esercizio in modo organizzato della propria attività professionale o se siano (e in che misura) riconducibili a prestazioni strettamente connesse all'esercizio della professione forense, come il compenso per le domiciliazioni di altri colleghi, componenti che, esulando dall'assetto strettamente organizzativo dell'attività professionale, non appaiono di per sé indicativi di autonoma organizzazione. Orbene nel caso di specie la C.T.R. ha fatto discendere la sussistenza dell'autonoma organizzazione dalla sola circostanza costituita dai compensi corrisposti a terzi senza indagarne la natura sulla base di documenti validamente depositati in appello (tra le tante Cass . 24/06/2021, n. 18103; Cass. 23/06/2021, n. 17921); né risulta concretamente esaminato e valutato dalla C.T.R. l'impiego dei beni strumentali del contribuente, ai fini di verificare se essi eccedano il minimo indispensabile per l'esercizio dell'attività professionale. Il motivo va quindi, sotto tale profilo, accolto. 6. Il terzo motivo, con cui il ricorrente censura l’omessa pronuncia sull’eccezione di inammissibilità dell’appello, è inammissibile in relazione alla richiamata previsione dell’art. 360, n. 5, cod. proc. civ., inconferente ai fini della censura, mentre è infondato con riferimento all’art. 112 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.In primo luogo, la C.T.R. si è espressamente pronunciata su tale eccezione nella seconda pagina della sentenza (indicata come pagina 1 dopo il frontespizio) al rigo 32 e ss. In secondo luogo, i giudici di appello si sono pronuncia ti nel merito e perché si abbia omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, essendo necessaria la totale pretermissione del provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto; tale vizio, pertanto, non ricorre quando la decisione, adottata in contrasto con la pretesa fatta valere dalla parte, ne comporti il rigetto o la nonsuscettibilità di esam e, pur in assenza di una specifica argomentazione (da ultimo Cass. 29/01/2021, n. 2151, proprio in riferimento alla denuncia di omessa pronuncia sulla dedottainammissibilità dei motivi d'appello, per difetto di specificità degli stessi, avendo il giudice comunque deciso il gravame nel merito). 7. In conclusione il primo e il secondo motivo, nei termini di cui in motivazione, vanno accolti, assorbito il quarto , mentre va dichiarato inammissibile il terzo. P.Q.M. accoglie il primo e il secondo motivo di ricorso, assorbito il quarto, e dichiara inammissibile il terzo; cassa l a sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia trib