Cassazione n. 23100/2026

re, rappresentata e difesa dall'avvocatoGianpaolo Rizzo;-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante protempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato;-resistente-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Lombardia n. 648/2023 depositata il 16 febbraio 2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23 giugno 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/20261. – [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. in liquidazione impugnava dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di Milano il provvedimento di diniegodel rimborso IVA relativo all’anno d’imposta 2019, cronologico n. 52050/0,notificato via PEC l’11 settembre 2020, emesso a fronte della richiesta dirimborso IVA per euro 30.000, presentata il 30 giugno 2020 medianteinvio telematico della dichiarazione IVA relativa all’anno d’imposta 2019.L’Ufficio motivava il diniego richiamando, da un lato, l’assenza delpresupposto indicato nella richiesta, costituito dalla minore eccedenzadetraibile del triennio ai sensi dell’art. 30, comma 4, del d.P.R. n. 633 del1972, e, dall’altro, la circostanza che il credito chiesto a rimborsoderivava, secondo l’Amministrazione, dalle dichiarazioni IVA degli anni2014, 2015 e 2016, ritenute omesse perché presentate tardivamente.Prima dell’instaurazione del giudizio, la contribuente presentava istanza inautotutela, deducendo che il credito chiesto a rimborso derivava dalladichiarazione IVA relativa all’anno 2013, regolarmente presentata neitermini, e non dalle dichiarazioni tardive relative agli anni 2014, 2015 e2016; sosteneva, inoltre, che il credito si era originato da operazioniinerenti ed effettive, si era consolidato per decorso dei termini diaccertamento e che l’Agenzia delle entrate aveva ricevuto e liquidato ladichiarazione relativa al 2013, avendo così avuto modo di verificare lasussistenza del credito. Non essendo stata accolta l’istanza in autotutela,la società proponeva ricorso con reclamo-mediazione, chiedendo ilriconoscimento del diritto al rimborso e la condanna dell’Amministrazionefinanziaria al pagamento del credito IVA, maggiorato degli interessi legali.L’Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio depositandocontrodeduzioni.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Milano respingeva il ricorsocon sentenza n. 1576/2021 pubblicata il 15 aprile 2021.2. – La contribuente proponeva appello avverso la sentenza di primogrado.Numero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/2026Nel giudizio si costituiva l’Agenzia delle entrate.La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, consentenza n. 648/2023, depositata il 16 febbraio 2023, respingeval’appello.3. – Avverso la sentenza, la società propone ricorso per cassazioneaffidato a quattro motivi.L’Agenzia delle entrate si è costituita al fine dell’eventualepartecipazione all’udienza di discussione della causa, ai sensi dell’art. 370,comma 1, c.p.c.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.La contribuente ha depositato una memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso la società denuncia la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992.La ricorrente censura la sentenza impugnata nella parte in cui laCorte di giustizia tributaria di secondo grado ha dichiarato l’appelloinammissibile per difetto di specificità dei motivi, ritenendo che lacontribuente non avesse confutato, con argomentazioni contrariecontenute nell’atto di impugnazione, le statuizioni rese dal giudice diprimo grado. La ricorrente deduce che la corte territoriale avrebbe erratonell’applicazione dell’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, poiché l’atto diappello conteneva, secondo la prospettazione del ricorso, una volontàinequivoca di contestare integralmente la decisione di primo grado. Lasocietà richiama l’orientamento secondo cui la sanzione di inammissibilitàdell’appello tributario per difetto di specificità dei motivi deve essereinterpretata restrittivamente, trattandosi di disposizione eccezionale chelimita l’accesso alla giustizia, e sostiene che anche la riproposizione delleragioni poste a fondamento dell’impugnazione dell’atto impositivo puòsoddisfare l’onere di specificità, quando il dissenso investa la decisioneNumero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/2026nella sua interezza e le ragioni di censura siano ricavabili dall’attocomplessivamente considerato.Secondo la ricorrente, la Corte di giustizia tributaria di secondo gradoavrebbe contraddetto la propria statuizione di inammissibilità, poiché,dopo avere dichiarato l’appello inammissibile, avrebbe comunqueesaminato il merito dell’impugnazione. La società afferma che propriol’avvenuto esame del merito da parte del giudice di appello dimostrerebbela comprensibilità delle censure formulate e la sussistenza dei requisitirichiesti dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992. La ricorrente espone,inoltre, che nell’atto di appello erano confutati, anche implicitamente, ipassaggi motivazionali della sentenza della Commissione tributariaprovinciale di Milano n. 1576/2021, pubblicata il 15 aprile 2021. Inparticolare, sostiene che, pur in assenza di formule sacramentali o di unprogetto alternativo di decisione, l’atto di gravame conteneva parti volitivee argomentative idonee a individuare le questioni e i punti della sentenzadi primo grado oggetto di contestazione.1.1. – Il motivo è fondato.Il ricorso alla commissione tributaria di secondo grado ha, al paridell'appello, effetto devolutivo, con la conseguenza che il giudice delgravame risulta investito, sia pure nell'ambito del capo di decisioneoggetto di censura, del riesame di tutte le questioni da questo stesso capoimplicate e, quindi, della rinnovazione del relativo giudizio. Pertanto,qualora il ricorrente lamenti l'erroneità di una determinata statuizione conesclusivo riguardo ad uno degli argomenti svolti dal primo giudice, lamancata formulazione di critiche in ordine ad ulteriori argomenti,nonostante l'autonoma idoneità di questi ultimi a sorreggere dettastatuizione, non implica inammissibilità del gravame, a differenza diquanto si verifica con riguardo ai mezzi di impugnazione limitata, come ilricorso per Cassazione, ma o è del tutto irrilevante - se concernenteragioni giuridiche - o è liberamente apprezzabile dal giudice, ai sensiNumero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/2026dell'art. 116 c.p.c. - ove si tratti di ragioni di fatto -, in occasione delrinnovato giudizio che gli si richiede (Cass. n. 25608/2021; Cass. n.5388/1991).Nel processo tributario, ai fini dell’assolvimento dell’onere diimpugnazione specifica imposto dall’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992,norma speciale rispetto all’art. 342 c.p.c., è sufficiente la riproposizione, asupporto dell’appello, delle ragioni inizialmente addotte a fondamentodell’impugnazione dell’atto impositivo ovvero della dedotta legittimitàdell’accertamento, in contrapposizione alle argomentazioni spese dalgiudice di primo grado, quando il dissenso investa la decisione nella suainterezza, e comunque ove dall’atto di gravame, interpretato nel suocomplesso, siano ricavabili in termini inequivoci, seppure per implicito, leragioni di censura (Cass. n. 25191/2024; Cass. n. 16516/2024; Cass. n.10673/2022).Nel caso di specie i motivi d'appello non potevano essere dichiaratiinammissibili, avendo la contribuente prospettato le questioni sollevate insede di gravame e che ben potevano riproporre le ragioni inizialmenteposte a fondamento del ricorso in primo grado. D'altronde, la Corte digiustizia tributaria di secondo grado si è in seguito pronunciatasull'infondatezza nel merito al fine di provvedere sulla regolazione dellespese, così contraddicendo la precedente affermazione di inammissibilitàdei motivi di gravame.2. – Con il secondo motivo di ricorso la società denuncia la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 30 del d.P.R. n. 633 del 1972, in combinatocon le risoluzioni dell’Agenzia delle entrate n. 34/E del 6 agosto 2012 e n.21/E del 25 giugno 2013. La censura è rivolta contro la statuizione con cuila Corte di giustizia tributaria di secondo grado ha ritenuto che ladisciplina del rimborso IVA fosse fondata sul sistema normativo dellacontinuità temporale dei dati contabili esposti nelle dichiarazioni fiscalipresentate con riferimento ai periodi d’imposta in successione cronologica.Numero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/2026La ricorrente sostiene che il giudice di appello avrebbe confuso il dirittoalla detrazione con il credito d’imposta.Con il terzo motivo di ricorso la società denuncia la violazione degliartt. 30 e 38-bis del d.P.R. n. 633 del 1972 e la falsa applicazione dell’art.21 del d.lgs. n. 546 del 1992. La ricorrente censura la sentenza impugnatanella parte in cui la Corte di giustizia tributaria di secondo grado haritenuto applicabile il termine biennale di decadenza previsto dall’art. 21,comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, in luogo della disciplina specialeprevista per il rimborso IVA dagli artt. 30 e 38-bis del d.P.R. n. 633 del1972. La società deduce che l’art. 21 del d.lgs. n. 546 del 1992 avrebbenatura sussidiaria e residuale, essendo applicabile soltanto in mancanza didisposizioni specifiche. Nel caso di specie, secondo la prospettazione delricorso, la domanda non riguardava la restituzione di un indebitopagamento, ma il rimborso di un’eccedenza IVA risultante dalladichiarazione, sicché dovevano trovare applicazione gli artt. 30 e 38-bisdel d.P.R. n. 633 del 1972.Con il quarto motivo di ricorso la società denuncia la violazione e/ofalsa applicazione dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, in combinatodisposto con gli artt. 54-bis e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972. La censurainveste la sentenza impugnata nella parte in cui la Corte di giustiziatributaria di secondo grado ha escluso che il credito della contribuentepotesse ritenersi consolidato per effetto del decorso dei termini diaccertamento. La ricorrente deduce che il credito risultava regolarmenteriportato nei registri IVA e nelle dichiarazioni IVA e che nessuna ulterioreistanza era necessaria ai fini del riconoscimento del diritto. Secondo lasocietà, l’Agenzia delle entrate era decaduta dai poteri di controllo erettifica, poiché la procedura automatizzata di cui all’art. 36-bis del d.P.R.n. 600 del 1973 e all’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972 doveva essereesercitata entro i termini previsti dalle norme richiamate.2.1. – I motivi sono inammissibili.Numero registro generale 18841/2023Numero sezionale 5088/2026Numero di raccolta generale 23100/2026Data pubblicazione 13/07/2026Qualora il giudice, dopo una statuizione di inammissibilità (odeclinatoria di giurisdizione o di competenza o di estinzione del processo),con cui si sia spogliato della potestas iudicandi sul merito dellacontroversia, abbia impropriamente inserito nella sentenza argomentazionisul merito, la parte soccombente non ha l'onere né l'interesse adimpugnare tale statuizione, sicché è ammissibile l'impugnazione che sirivolga alla sola statuizione pregiudiziale, mentre è inammissibile, perdifetto di interesse, l'impugnazione nella parte in cui pretenda unsindacato anche in ordine alla motivazione sul merito, svolta adabundantiam nella sentenza gravata (Cass. n. 30721/2025; Cass. n.32092/2024; Cass. n. 27388/2022; Cass. n. 11675/2020). Le questioni,peraltro, potranno essere riproposte nel giudizio di rinvio.3. – Il ricorso va dunque accolto e, per l’effetto, va disposto il rinvioalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, indiversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.MAccoglie il primo motivo, dichiara inammissibili i restanti motivi; cassa lasentenza e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria del23 giugno 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]