Cassazione n. 25629/2023

- Consigliere rel. - Rep. ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 14135-2020, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore p.t., domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] n. 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; -ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] “[OSCURATO:PERSONA]”, rappresentata e difes a dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] per procura in calce al controricorso, domiciliata ex lege presso la Cancelleria della Corte di Cassazione; -controricorrente - avverso la sentenza n. 7175 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il 09/12/2019;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 22/06/2023 dal Consigliere Dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: l’odierna controricorrente ricorse dinanzi alla C.T.P. di Palermo avverso il silenzio-rifiuto formatosi sull’istanza di rimborso di parte dell’IRES versato per l’anno di imposta 2005, deducendo di avere diritto all’agevolazione di cui all’art. 6, comma 1, lett. a) del d.p.r. n. 601/1973; la CTP accolse il ricorso, con sentenza poi confermata, in appello, dalla CTR siciliana, sul presupposto che l’agevolazione in discorso avesse carattere generale, applicandosi indipendentemente dalla tipologia dei redditi che contribuiscono a formare la base imponibile; avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ricorre per cassazione, sulla base di un motivo; l’Azienda ospedaliera ha depositato controricorso; considerato che: con l’unico motivo di ricorso, la ricorrente deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 6, comma 1, lett. a) del d.p.r. n. 601/1973, per avere la CTR ritenuto che unico presupposto di applicabilità della disposizione fosse dato dalla qualità soggettiva del contribuente (che deve rientrare necessariamente tra le categorie dalla stessa enumerate), laddove invece, nel caso in cui siano stati dichiarati esclusivamente o prevalentemente redditi correlati ad attività di tipo diverso da quella istituzionale dell’ente incluso tra i soggetti beneficiati (quali, nel caso di specie, i redditi fondiari), la possibilità di fruire della più vantaggiosa aliquota fiscale passerebbe attraverso la dimostrazione che tali attività si pongano in rapporto di strumentalità con i fini assistenziali dell’ente; in particolare, l’Agenzia delle Entrate deduce che “nel quadro RA (redditi dei terreni) erano stati dichiarati redditi diversi da “terreno concesso in affitto in regime legale di determinazione del canone” e, nel quadro RB (redditi dei fabbricati) alcuni redditi derivanti da “unità immobiliare locata in assenza di regime legale di determinazione del canone (libero mercato o patti in deroga)”” (pag. 4 del ricorso per cassazione); preliminarmente, il ricorso appare rispettoso degli oneri di specificità dettati dall’art. 366, n. 6, c.p.c., avendo la ricorrente localizzato gli atti dei procedimenti dei gradi di merito nei quali aveva formulato la contestazione relativa alla titolarità di redditi fondiari (si veda pag. 3, in fine, e pag. 4 del ricorso per cassazione), ed essendo peraltro indicata nello stesso controricorso (punto 4 a pag. 3) la “ubicazione”, nel fascicolo di parte di primo grado, della dichiarazione dei redditi di cui si tratta (il cui contenuto non è, peraltro, in sé specificamente contestato dalla controricorrente); venendo al cd. merito cassatorio, l’unico motivo di ricorso è fondato; occorre in primo luogo rimarcare che, secondo il consolidato orientamento di questa Corte, cui si intende dare ulteriore continuità, l’agevolazione in questione ha natura soggettiva, nel senso che, alla stregua del quadro normativo succedutosi nel tempo, nella nozione di "enti ospedalieri" di cui all'art. 2 della l. n. 132 del 1968 non rientrano le istituzioni di carattere privato che hanno un ordinamento dei servizi ospedalieri corrispondente a quello degli ospedali gestiti direttamente dalle unità sanitarie locali: ne deriva che detta agevolazione permane solo in favore degli enti che svolgono sostanzialmente e strutturalmente le funzioni dei soppressi enti ospedalieri nell'ambito della rete ospedaliera pubblica del servizio sanitario nazionale ovvero in favore dei "vecchi" enti ospedalieri in seguito confluiti nelle aziende ospedaliere e nei presidi ospedalieri delle ASL (Cass.21.12.2018, n. 33244; nello stesso, ex plurimis, Cass. 10.05.2019, n. 12500; Cass., 11.7.2019, n. 18603; Cass. 30.7.2019, n. 20489; Cass., 30.10.2019, n. 27831; Cass. 18.12.2020, n. 29068; Cass. 24.01.2022, n. 2031; Cass. 27.01.2023, n.2568); allo stesso modo, è orientamento ormai consolidato di questa Corte, che il Collegio condivide, quello secondo cui l'agevolazione della riduzione alla metà dell'IRPEG sancita, per gli "enti ospedalieri", dall'art. 6, comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 601 del 1973, espressamente inserita tra quelle di carattere soggettivo, è inapplicabile, pure in via di interpretazione estensiva, alle stesse aziende sanitarie locali costituitesi per effetto del d.lgs. n. 502 del 1992, non potendo esse, alla stregua del quadro normativo succedutosi nel tempo, equipararsi ai primi, perché assegnatarie, oltre che dell'assistenza ospedaliera, di attività e funzioni nuove e diverse da quelle già di questi ultimi, i quali, peraltro, hanno mantenuto una loro autonomia, o perché costituiti in "aziende ospedaliere" oppure quali "presidi ospedalieri" nell'ambito delle predette ASL (Cass. 04.09.2013, n. 20249; Cass. 09.01.2014, n. 208; Cass. 29.01.2016, n. 1687; Cass.19.01.2021, n. 768); tanto premesso, va dato atto che, nel caso sub iudice, ad essere posta in discussione non è l’astratta spettanza del beneficio, sotto il profilo dell’ imprescindibile requisito soggettivo, in favore dei soggetti giuridici aventi le caratteristiche della azienda controricorrente (vale a dire gli enti pubblici ospedalieri già disciplinati dalla l. n. 132 del 1968, successivamente confluiti nelle aziende ospedaliere e nei presidi ospedalieri delle ASL), bensì la necessità che, in concreto, le attività da cui derivano i redditi dichiarati, della cui tassazione si tratta, siano effettivamente compatibili, per natura ed attinenza, con la natura e le finalità proprie del soggetto incluso dal legislatore tra quelli beneficiati; questa Corte, con una recente pronuncia, ha affermato che “l'agevolazione di cui all'art. 6, comma 1, d.P.R. n. 601 del 1973 spetta agli enti con finalità di beneficenza o istruzione o ad essi equiparati (come gli enti ecclesiastici con fine di religione o culto) e per le attività non commerciali (o commerciali non prevalenti) in rapporto di strumentalità diretta e immediata con le predette finalità, volte cioè a procacciare i mezzi economici occorrenti allo scopo istituzionale dell'ente e con questo compatibili per natura e attinenza, dovendosi invece escludere la coerenza di quelle attività indifferentemente utilizzabili per il perseguimento di qualsiasi altro scopo e tese al mero procacciamento di utilità economiche, ancorché impiegate per le finalità istituzionali (nella fattispecie, la S.C. ha escluso che l'attività di concessione in locazione di immobili -svolta dall'istituto diocesano per il sostentamento del clero e tesa alla produzione di redditi per integrare la remunerazione spettante ai sacerdoti - costituisca attività commerciale strumentale alle finalità di religione o di culto)” (Cass., 16.01.2023, n. 1164); con accenti analoghi si era già espressa Cass., 13.12.2016, n. 25586, secondo cui, “al fine del riconoscimento del beneficio della riduzione alla metà dell'aliquotadell'IRPEG, ai sensi dell'art. 6, lett. h), del d.P.R. n. 601 del 1973, in favore degli enti equiparati a quelli di beneficenza o istruzione, non è sufficiente che essi siano sorti con tali enunciati fini, ma occorre altresì accertare, alla stregua del coordinamento con gli artt. 1 e 2 del d.P.R. n. 598 del 1973, che l'attività in concreto esercitata dagli stessi non abbia carattere commerciale, in via esclusiva o principale, ed inoltre, in presenza di un'attività commerciale di tipo non prevalente, che la stessa sia in rapporto di strumentalità diretta ed immediata con quei fini, e quindi, non si limiti a perseguire il procacciamento dei mezzi economici al riguardo occorrenti (dovendo altrimenti essere classificata come "attività diversa", soggetta all'ordinaria tassazione)”;tale interpretazione, pur nella diversità delle relative fattispecie, appare coerente anche con il caso qui in decisione, garantendo che, in concreto, l’agevolazione si applichi solo in costanza di quelle caratteristiche apprezzate in astratto dal legislatore ai fini dell’inclusione di determinate categorie di contribuenti tra i soggetti beneficiati; nel caso di specie, poiché il giudice d’appello non si è conformato ai principi appena esposti, limitandosi ad affermare che non sarebbe rilevante distinguere “fra le tipologie di reddito”, la sentenza impugnata va cassata, con rinvio al giudice di merito per i necessari accertamenti in fatto, da condurre secondo gli esposti principi, nel rispetto degli oneri probatori spettanti alle parti; P.Q.M. Accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tribut