Cassazione n. 11933/2025

uente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2235/2022 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Diret- tore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliata in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec : ) domiciliato pressola Cancelleria della Corte di cassazione ; –controricorrente e ricorrente incidentale – avversola sentenza della Commissione tributaria regionale della Si- cilian. 7110 / 1 /20 21 , depositata il 3 . 8 .20 21 e non notificata . Oggetto:II.DD. IVA – professionista -accerta- menti bancari Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 3 1 gennaio 202 5 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Consentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia n. 7110/1/2021, depositata il 3 . 8 .20 21 veniva parzialmente accolto l’appello propost o dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione t ributaria provinciale di Agrigento n. 1363/7/2016. Veniva così in parte riformata la sentenza del giudice di prime cure laquale aveva accolto il ricorso di [OSCURATO:PERSONA] , professioni- sta, avente ad oggetto l’avviso di accertamento n. TY501FC03218/2014 emesso dall’Agenzia delle [OSCURATO:PERSONA], a titolo di IRPEF, Add izionali , IRAP, IVA e accessori per l’anno d’imposta 2011 . L’Amministrazione finanziaria contestava,nel quadro di accertamenti bancari ex artt. 32 del d.P.R. n.600/73 e 51 del d.P.R. n. 633/72 , che i versamenti non giustificati fosseroda considerare compensi non dichiarati derivanti dall’attività dilavoro autonomo. Inparticolare, il giudice d’appello riteneva non giustificate le opera- zionibancarie di cui alle schede 4, 14, 15, 16, 17, 30 e 36 e, ai fini IRPEFed IRAP , ma non ai fini IVA, le operazioni di cui alle schede 2, 5,12 e 36. Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenziadelle Entrate per un unico motivo, cui replica il contribuente concontroricorso e ricorso incidentale deducendo due motivi . [OSCURATO:PERSONA] 1. Con un unico motivo a base del ricorso principale viene dedotta, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600/73, 51, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 633/72, 1713, 2697 e 2727 3 cod. civ. da parte della sentenza d’appello in quanto il giudice di ap- pello, discostandosi dalla valutazione dell’Ufficio, avrebbe errato a ritenere che la documentazione prodotta dal contribuente fosse ido- nea a vincere la presunzione legale relativa, valevole in ambito di indagini finanziarie, avendo ritenuto assolto l’onere non con approc- cio analitico in relazione alle singole contestazioni, ma per masse ricorrendo anche a ragionamenti di ordine probabilistico. 2. In via preliminare, va dato atto delle eccezioni sollevate in con- troricorso di inammissibilità del motivo perché la censura si risolve- rebbe, da un lato , in una valutazione alternativa del materiale pro- batorio e, dall’altro, perché la violazione ex art. 360, primo comma , n. 3,cod. proc. civ. dev’essere formulata mediante specifiche argo- mentazioni intellegibili ed esaurienti, intese a motivatamente dimo- strare in qual modo determinate affermazioni in diritto contenute nella sentenza impugnata debbano ritenersi in contrasto con le indi- cate norme regolatrici della fattispecie o con l’interpretazione delle stesse fornite dalla giurisprudenza di legittimità. 3. Nel merito il motivo non può trovare ingresso. 3.1. In tema di accertamenti bancari, poiché il contribuente ha l'o- nere di superare la presunzione posta dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, dimostrando in modo ana- litico l'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili, il giu- dice di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'efficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in mo- tivazione (Cass. Sez. 6 - 5 , ordinanza n. 10480 del 03/05/2018 ) . Infatti, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti dall'art. 2729 cod.civ. per le presunzioni sem- plici, e che può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni ver- samento bancario, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni bancarie non attengono ad operazioni imponi- bili, cui consegue l'obbligo del giudice di merito di verificare con ri- gore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna operazione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative risultanze (Cass. Sez. 5 , s entenza n . 13112 del 30/06/2020). Inoltre, in tema di accertamento delle imposte sui redditi e dell'IVA, tutti i movimenti sui contibancari del contribuente si presumono, ai sensi dell'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell'art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, riferiti alla sua attività economica, i primi quali ricavi e i secondi quali corrispet- tivi versati per l'acquisto di beni e servizi reimpiegati nella produ- zione, spettando all'interessato fornire la prova contraria che gli stessi non si riferiscono ad operazioni imponibili (Cass. Sez.5, o rdi- nanzan. 25043 del 18/09/2024 ) . 3.2. Il giudice d’appello,ferma restando la presunzione discendente dagli artt.32 e 51 cit., per i capi di sentenza in cui l’Agenzia è risultata soccombente, ha ritenuto fornita la prova liberatoria da parte del contribuente e il ragionamento è stato condotto per contestazioni omogenee e non per masse indistinte come ritiene la ricorrente . Inoltre, l’argomentazione non riposa su ragionamenti probabilistici , bensì suaccertamenti fattuali con riferimenti adeguati al quadro pro- batorio raccolto nel processo. Ad es., in sentenza si legge «la documentazione prodotta dal Verde- rame appare idonea a giustificare parte delle operazioni»,«nella ret- tifica operata dall’ufficio non si motiva circa la riconducibilità dei maggiori ricavi all’attività professionale e non a quella agricola» e «la mancata provadi una rendicontazione da parte del mandatario costituisce un eventuale inadempimento che di per sé non esclude l’esistenza del mandato e la sua esecuzione, soprattutto quando ri- sulta l’assegno incassato per la venditae la procura speciale di con- ferimento del mandato»(cfr. p.2 sentenza).Ancora, la CTR nella sentenza impugnata ha affermato che: «il ver- samento dell’assegno circolare di euro 58.800 va ritenuto giustificato dopo l’esibizione del contratto preliminare. La mancata registrazione di quest’ultimo non rende l’operazione non giustificata»(ibidem). La censura in disamina, come eccepito in controricorso, è dunque effettivamente diretta ad ottenere una inammissibile rivalutazione della prova in sede di legittimitàal fine di sovvertire l’apprezzamento del giudice del merito, condotto con precisi addentellati nel quadro istruttorio. 4. Passando all’incidentale, con un primo macro-motivo il contri- buente censurala sentenza della CTR, laddove ha ritenuto non giu- stificate le operazioni nella stessa indicate adducendo,da un lato , ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. p roc . c iv ., la violazione del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 32 e 38, del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51 e degli artt. 2697 e 2729 cod. c iv . . D all’altro, si duole dell’omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discus- sione tra le parti in relazione all'art. 360 cod. proc. civ., comma 1, n. 5, per essersi il giudicelimitato ad una motivazione solo in diritto che haomesso l’esame di tutte le movimentazioni bancarie oltre che di tutta la documentazione prodotta dal contribuente ed elencata in modo specificoe riprodotta in ricorso. 5. Il secondo motivo censura la sentenza, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., anche per violazione degli artt. 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 115 cod. proc. civ., per non aver deciso sulla base delle prove proposte dalle parti. 6. Le due censure, connesse, possono essere esaminate congiunta- mente e sono inammissibili. 6.1. Va richiamato al proposito il corretto canone di riparto della prova in tema di accertamenti bancari. I l contribuente ha l'onere di superare la presunzione posta dagli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972, dimostrando in modo analitico l'estraneità di ciascuna delle operazioni a fatti imponibili,e il giudice 6 di merito è tenuto ad effettuare una verifica rigorosa in ordine all'ef- ficacia dimostrativa delle prove fornite dallo stesso, rispetto ad ogni singola movimentazione, dandone compiutamente conto in motiva- zione (Cass. Sez. 6 - 5 , ordinanza n. 10480 del 03/05/2018 ) . In- fatti, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51 del d.P.R. n. 633 del 1972 prevedono una presunzione legale in favore dell'erario che, in quanto tale, non necessita dei requisiti di gravità, precisione e con- cordanza richiesti dall'art. 2729 cod. civ. per le presunzioni semplici. Può essere superata dal contribuente attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento banca- rio, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimen- tazioni bancarie non attengono ad operazioni imponibili, cui conse- gue l'obbligo del giudice di merito di verificare con rigore l'efficacia dimostrativa delle prove offerte dal contribuente per ciascuna ope- razione e di dar conto espressamente in sentenza delle relative ri- sultanze (Cass. Sez.5, sentenza n. 13112 del 30/06/2020 ) . Inoltre, in tema di accertamento delle imposte sui redditi e dell'IVA, tutti i movimenti sui contibancari del contribuente si presumono, ai sensi dell'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, e dell'art. 51, comma 2, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, riferiti alla sua attività economica, i primi quali ricavi e i secondi quali corrispet- tivi versati per l'acquisto di beni e servizi reimpiegati nella produ- zione, spettando all'interessato fornire la prova contraria che gli stessi non si riferiscono ad operazioni imponibili (Cass. Sez.5, ordi- nanzan. 25043 del 18/09/2024 ) . 6.2. Orbene, il canone probatorio pertinente è stato identificato dalla sentenza impugnata, ecalato nel caso concreto con precisi accerta- menti fattual i . A pag. 2 della sentenza , a d esempio , si legge: « de- vono [invece] ritenersi non giustificate le operazioni bancarie di cui alle schede 4, 14, 15, 16, 17, 30 e 36 (…)»e, ancora, quanto ad un secondo nucleo di contestazioni «andavano pure considerate ai fini Irpef e Irap (ma non ai fini Iva) le operazioni di cui alle schede 2, 5, 12 e 36 in quanto si tratta di compensi ricevuti nel 2011 (anno con riferimento al quale andavano quindi dichiarati), pur essendo relative a fatture emesse prima del 2010». Si tratta di un apprezzamento del quadro probatorio riservato al giu- dice del merito che ha investito le giustificazioni addotte dal contri- buentee, con riferimento alle riprese sopra identificate, le ha rite- nute non idonee. 6.3. [OSCURATO:PERSONA] rammenta inoltre che leSezioni Unite della Corte con la sentenza n. 34476del 20 19 hanno statuito che è inammissibile il ricorso in Cassazione mediante il quale, sotto l’apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge, di mancanza as- soluta di motivazione e di omesso esame su di un fatto decisivo per la controversia, miri ad una rivalutazione dei fatti storici di causa (ex pluribus,si veda anche Cass. n. 27992/2024). Le due doglianze, sotto lo schermo della prospettata violazione di legge e nullità della sentenza, in realtà miranoa conseguire un rie- same delle emergenze di merito, inammissibile in sede di legittimità a fonte di una motivazione del giudice che ha argomentato in merito alla valutazione del quadro probatorio. 6.4. Concorre un ulteriore profilo di inammissibilità, con riferimento al primomotivo dell’incidentale nella parte in cui introduce una cen- sura motivazionale nonostanteil doppio rigetto della prospettazione diparte contribuente sottesa alla censura sia in primo sia secondo grado.Infatti, l’abrogazione dell’art. 348 - ter cod. proc. civ., già pre- vistadalla legge delega n.206/2021 attuata per quanto qui interessa dal d.lgs. n.149/2022, ha comportato il collocamento all’interno dell’art.360 cod. proc. civ. di un terzo comma , con il connesso ade- guamentodei richiami, il quale ripropone la disposizione dei commi quartoe quinto dell’articolo abrogato e prevede l’inammissibilità del ricorso per cassazione per il motivo previsto dal n. 5 dell’art. 360 citato,ossia per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio cheè stato oggetto di discussione tra le parti. Il ricorrente inciden- talenon ha dimostrato che le ragioni di fatto poste a base della de- cisione di primo grado e di conferma, per quanto qui interessa, in appellosono state tra loro diverse . 7. In conclusione, sia il ricorso principale sia il ricorso incidentale devonoessere rigettat i e le spese di lite sono interamente compen- sate,in presenza di soccombenza reciproca . P.Q.M LaCorte: rigettai ricorsi e compensa l e spese di lite . Sidà atto