Cassazione n. 21423/2026

GENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall'Avvocaturagenerale dello Stato;-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Liguria n.326/2019, depositata il 12/3/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 5/5/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. [OSCURATO:PERSONA] propose opposizione avverso l’avviso diaccertamento n. TL3012804317/2013 con il quale era stato determinatonei suoi confronti, ai sensi degli artt. 39 e 41-bis d.p.r. n. 600/1973, unreddito pari ad € 99.960,00.Numero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/20262. La CTP di Genova rigettò il ricorso, con sentenza poi riformata dallaCTR della Liguria, in considerazione della ritenuta nullità della notificazionedell’avviso di accertamento.3. L’Agenzia delle Entrate propose ricorso per cassazione, che questaCorte - con ordinanza n. 20256/2017 - accolse, ritenendo la suddettanotificazione validamente effettuata.4. In sede di rinvio, la CTR della Liguria ritenne che la delega allasottoscrizione dell’avviso di accertamento fosse stata validamenteconferita alla dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] (capo area 2 della Direzione provincialedell’Agenzia delle Entrate di Genova); che l’avviso di accertamento fosseadeguatamente motivato; che legittimamente si fosse proceduto adaccertamento induttivo ex art. 39, comma 2, d.p.r. n. 600/1973, sullabase della segnalazione relativa alla percezione di redditi da parte del sig.Esposito, proveniente da uno studio notarile svizzero; che non vi erano ipresupposti per la deduzione di costi ex art. 109 TUIR, non sussistendo icorrispondenti componenti positivi di reddito.5. Ha proposto ricorso per cassazione il contribuente, sulla base di tremotivi. Resiste con controricorso l’Agenzia delle Entrate.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Il primo motivo deduce la violazione dell’art. 42, comma 1, d.p.r. n.600/1973, per avere la CTR ritenuto validamente sottoscritto l’avviso diaccertamento da parte di un soggetto non menzionato nella delegaprodotta, essendo stata depositata la documentazione comprovantel’appartenenza della dott.ssa [OSCURATO:PERSONA] alla carriera dirigenziale(tardivamente) solo in seno al giudizio di rinvio.Come risulta dall’ordinanza di questa Corte n. 20256/2017, il primoricorso per cassazione (proposto dall’Agenzia delle Entrate) si articolava indue motivi, che denunziavano (tra l’altro) la violazione degli artt. 42 e 43d.p.r. n. 600/1973, da un lato, e le norme relative alla notificazionedell’atto impositivo, dall’altro. La Sesta sezione civile accolse il ricorso,Numero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/2026motivando unicamente in ordine alla regolarità della notifica dell’avviso diaccertamento al contribuente. Il motivo afferente alla delega di firma deveritenersi, pertanto, assorbito. In sede di riassunzione ex art. 392 c.p.c.,l’odierno ricorrente (per quanto si legge nella sentenza qui impugnata)eccepì “in via pregiudiziale (…) la carenza di legittimazione attiva delsoggetto che [aveva] sottoscritto il provvedimento impugnato, perviolazione dell’art. 42 d.p.r. 600/73, in quanto il provvedimento impositivonon [era] stato sottoscritto dal Direttore dell’Agenzia delle Entrate diGenova”, bensì “da un soggetto diverso, delegato dal direttore eappartenente alla carriera direttiva”, sostenendo che “occorre ilriferimento nominativo di chi riveste la qualifica professionale del dirigentedestinatario della delega”, mentre “il documento prodotto dall’Agenziadelle Entrate non menziona[va] la dott. [OSCURATO:PERSONA], soggetto che [aveva]sottoscritto il provvedimento, tra i soggetti legittimamente delegati asostituire il direttore in caso di assenza temporanea dello stesso” (così lasentenza della CTR in questa sede impugnata, a pag. 2).Il motivo è inammissibile, non avendo il ricorrente evidenziato in qualesede processuale la specifica censura relativa all’appartenenza dellaBriasco alla carriera direttiva fosse stata sollevata. Invero, la riassunzionedella causa - a seguito di cassazione della sentenza - dinanzi al giudice dirinvio instaura un processo chiuso, nel quale è preclusa alle parti, tral'altro, ogni possibilità di presentare nuove domande, eccezioni, nonchéconclusioni diverse, salvo che queste, intese nell'ampio senso di qualsiasisentenza della Corte di cassazione. Conseguentemente, nel giudizio dirinvio non possono essere proposti dalle parti, né presi in esame dalgiudice, motivi di impugnazione differenti da quelli che erano statiformulati nel giudizio di appello conclusosi con la sentenza cassata e checontinuano a delimitare, da un lato, l'effetto devolutivo dello stessogravame e, dall'altro, la formazione del giudicato interno (Cass., n.Numero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/20265137/2019). Questa Corte ha altresì affermato che nel giudizio di rinvio -che è un procedimento chiuso, preordinato a una nuova pronuncia insostituzione di quella cassata - non solo è inibito alle parti di ampliare ilthema decidendum, mediante la formulazione di domande ed eccezioninuove, ma operano anche le preclusioni derivanti dal giudicato implicitoformatosi con la sentenza rescindente, onde neppure le questioni rilevabilid'ufficio che non siano state considerate dalla Corte Suprema possonoessere dedotte o comunque esaminate, giacché, diversamente, si finirebbeper porre nel nulla o limitare gli effetti della stessa sentenza di cassazione,in contrasto con il principio della sua intangibilità. (Cass., n. 24357/2023).Non essendovi alcun riferimento alla questione di cui trattasi nellasentenza emessa dalla CTR qui impugnata, la relativa specificazione eravieppiù necessaria, onde consentire a questa Corte di verificare il rispettodei limiti della cognizione del giudice del rinvio. In ogni caso, secondo lapiù recente giurisprudenza di questa Corte, la delega alla sottoscrizionedell'avviso di accertamento conferita, ai sensi dell'art. 42, comma 1, deld.p.r. n. 600 del 1973, dal dirigente a un funzionario diverso da quelloistituzionalmente competente, avendo natura di delega di firma e non difunzioni, è un atto organizzativo interno all'ufficio, sicché, se lo stessoapparato da cui promana non ne disconosce gli effetti, deve presumersi lasussistenza, in capo al funzionario sottoscrittore, dei requisiti soggettividell'appartenenza ai ruoli della carriera direttiva (Cass., n. 689/2025).2. Il secondo motivo deduce la violazione dell’art. 2729 c.c., per averei giudici di secondo grado desunto l’esistenza di un rapporto di lavoro tra ilcontribuente e la società olandese [OSCURATO:PERSONA] sulla base della meradichiarazione di un terzo (il notaio svizzero Fornara), priva dei caratteri digravità, precisione e concordanza, siccome non corroborata da ulteriorielementi oggettivi.Il motivo è infondato, vertendosi in una fattispecie di mancatapresentazione della dichiarazione dei redditi, rispetto alla quale èNumero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/2026orientamento di questa Corte che l'Amministrazione finanziaria, in virtùdei poteri derivantile dall'art. 41 del d.P.R. n. 600 del 1973 (cd.accertamento d'ufficio), può ricorrere a presunzioni cd. supersemplici (osemplicissime) - prive, cioè, dei requisiti di gravità, precisione econcordanza -, le quali comportano l'inversione dell'onere della prova acarico del contribuente (Cass., n. 14064/2024, che, in mancanza dellapresentazione della dichiarazione, aveva determinato il reddito diun’agente di commercio sulla base dei dati forniti dal preponentesammarinese; Cass., n. 22261/2023; Cass., n. 25038/2021). Nellafattispecie in esame, la CTR ha compiutamente illustrato gli elementi postia fondamento dell’accertamento, consistenti nella comunicazione dellostudio notarile svizzero e, successivamente, nella trasmissione, da partedello stesso studio, di un “contratto di consulenza stipulato dal sig.Esposito con Var del Moolen financial service, con un compenso di Euro8.330,00 mensile e [del] contratto d’impiego con Var del Moolen financialservice BV, subentrata alla prima per tutto il 2009 per uno stipendioannuale di Euro 159.000,00” (pag. 9 della sentenza impugnata). A frontedi ciò, il ricorrente si limita ad articolare contestazioni formali circal’efficacia probatoria di tali dati (in particolare, circa la completezza e lasottoscrizione del testo contrattuale), senza però offrire alcuna concretaprova contraria circa l’(in)esistenza del rapporto lavorativo emergentedagli stessi. In tal modo, si assiste, pertanto, a un improprio ribaltamentodello schema probatorio appena delineato, pretendendo l’Esposito che, pereffetto della sua sola contestazione, fosse costituito in capoall’Amministrazione l’onere di produrre un valido e “perfetto” contratto dilavoro, ciò che invero non può ritenersi necessario, alla stregua deiprincipi di diritto sopra richiamati. In mancanza di contrarie evidenze daparte del contribuente, gli elementi considerati dall’Amministrazionedovevano considerarsi, quindi, idonei a determinare l’imputazione delreddito contestatogli.Numero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/20263. Il terzo motivo deduce la violazione dell’art. 26 del modello OCSE edegli artt. 1 e 2 della direttiva 77/977/CE, per avere la CTR ritenuto chel’Amministrazione avesse legittimamente posto a fondamentodell’accertamento informazioni acquisite da un privato, e non già da unapubblica Autorità. Sostiene il ricorrente che “l’Ufficio, acquisendo leinformazioni e i documenti presso lo studio legale Fornara, non harispettato le rigorose procedure previste a livello internazionale ai sensidelle quali lo scambio di informazioni relative a un soggetto estero puòavvenire esclusivamente tra Amministrazioni fiscali e non ache tra Autoritàpubblica e soggetto privato” (pag. 13 del ricorso per cassazione).Il motivo è infondato.Occorre richiamare il principio di diritto affermato dalla giurisprudenza diquesta Corte, secondo cui l'Amministrazione finanziaria, nell'attività dicontrasto e accertamento dell'evasione fiscale, può, in linea di principio,avvalersi di qualsiasi elemento di valore indiziario, anche unico,ancorché acquisito illegittimamente secondo l'ordinamento processualepenale, con esclusione di quelli la cui inutilizzabilità discenda da unaspecifica disposizione della legge tributaria o dal fatto di essere acquisiti inviolazione di diritti fondamentali di rango costituzionale, stante la nettadifferenziazione tra processo penale e tributario, secondo un principiosancito non solo dalle norme sui reati tributari (art. 12 del d.l. n. 429 del1982, successivamente confermato dall'art. 20 del d.lgs. n. 74 del 2000),ma anche dalle disposizioni generali dettate dagli artt. 2 e 654 c.p.p. edespressamente dall'art. 220 disp. att. c.p.p., che impone l'obbligo delrispetto delle disposizioni del codice di procedura penale quando, nel corsodi attività ispettive, emergano indizi di reato ma soltanto ai finidell'applicazione della legge penale. (Cass., n. 31243/2019; si veda ancheCass., n. 31779/2019, con riguardo alle risultanze della cd. lista Falciani).Ancora, Cass., n. 8452/2025 ha statuito che nel processo tributario ilriscontro dell'irritualità nell'acquisizione di un elemento di prova indiziariaNumero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/2026non ne comporta, di per sé, l'inutilizzabilità, che deriva solo dall'esistenzadi una specifica previsione normativa in tal senso o dall'accertamento chel'acquisizione abbia leso diritti fondamentali di rango costituzionale. In talesolco si è posta la sentenza in questa sede impugnata, nel passaggio in cuisi legge che, “anche qualora vi fosse stata illegittima acquisizione dielementi di prova, la Commissione richiama la giurisprudenza della Cortedi cassazione (n. 17503/2016), secondo la quale, e sulla base di unorientamento giurisprudenziale assolutamente maggioritario, sonoutilizzabili nell’accertamento e nel contenzioso con il contribuente, i datipur ritualmente acquisiti, a meno che non riguardino diritticostituzionalmente protetti” (pag. 9).L’argomento propugnato dal ricorrente non è, dunque, decisivo, nel sensoche l’esistenza di una disciplina sovranazionale intesa a regolamentare latrasmissione di informazioni tra gli Stati non implica - di per sé -l’inutilizzabilità di qualsiasi informazione diversamente acquisita, potendosenz’altro l’Amministrazione finanziaria valersi di prove atipiche e di datiacquisiti in forme diverse da quelle regolamentate, secondo i canoni dellaprova per presunzioni, spettando al giudice di merito la valutazione, aisensi dell'art. 2729 c.c., in ordine alla ricorrenza dei requisiti della gravità,precisione e concordanza (Cass., n. 11690/2024, relativi ai dati presentinel computer di un notaio/avvocato svizzero arrestato per riciclaggio). Conspecifico riferimento alle dichiarazioni rese da terzi, suscettibili di rilevarequali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente adaltri elementi, il convincimento del giudice, si veda Cass., n. 9080/2017.In definitiva, la CTR della Liguria ha fatto buon governo dei principiapplicabili alla fattispecie, legittimamente traendo elementi presuntivi perla ricostruzione induttiva del reddito del contribuente da una fonte“plausibile” ed adeguata, in mancanza di un’efficace prova contraria daparte dell’interessato.Numero registro generale 31161/2019Numero sezionale 3796/2026Numero di raccolta generale 21423/2026Data pubblicazione 24/06/20264. Per le ragioni sopra illustrate il ricorso dev’essere rigettato, conconseguente condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali(liquidate in dispositivo) P.Q.MRigetta il ricorso;condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali, che siliquidano in € 5.600,00 per compensi professionali, oltre alle speseprenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte delricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello relativo al ricorso principale, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5/5/2026.La PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]