Cassazione n. 13409/2023

o la seguente ORDINANZA sul ricorso n.14572/2017R.G. proposto da : Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, domiciliata ope legisin [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]; -intimato- avverso la sentenza n.11449/44/2016 della Commissione tributaria regionale della Campania, pronunciata in data 1 5 dicembre 2016, depositata in data 19 dicembre2016 e non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 13 aprile2023 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . tributi r.g. n.14572/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] le conclusioni scritte del P.G. [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto l’accoglimento del ricorso in relazione all’accertamento Irpef ed Iva. [OSCURATO:PERSONA]: 1.L’Agenzia delle entrate ricorre, con due motivi, nei confronti d i [OSCURATO:PERSONA], che è rimasto intimato, avverso la sentenza n.11449/44/2016 della Commissione tributaria regionale della Campania, pronunciata in data 15 dicembre 2016, depositata in data 19 dicembre 2016 e non notificata, che ha accolto l’appello del contribuente avverso la decisione di primo grado che aveva parzialmente accolto il ricorso avverso l’avviso di accertamento per maggiori Irpef, Irap ed Iva relative all’anno di imposta 2006. 2. Con la sentenza impugnata, la C.t.r.riteneva inapplicabile alla fattispecie in esame il raddoppio dei termini di accertamento, abolito con la legge 28 dicembre 2015,n.208. Rileva la C.t.r. che già con il d.lgs. n.128/2015 la disciplina del raddoppio dei termini era stata circoscritta alle ipotesi in cui la denunzia per uno reati tributari di cui al d.lgs. n.74/2000 fosse stata presentata non oltre la scadenza ordinaria del termine di decadenza per l’accertamento. Nel caso di specie, secondo la C.t.r., l’accertamento, relativo all’anno di imposta 2006, era stato notificato nel 2014, senza che fosse stata presentata denunzia penale, dunque oltre il termine di decadenza. 3. Il ricorso è stato fissato per lacamera di consiglio del 13 aprile 2023, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380 –bis. 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31 agosto 2016, n.168, conv. dalla legge 25 ottobre 2016, n.197. r.g. n.14572/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] P.G. [OSCURATO:PERSONA] ha fatto pervenire conclusioni scritte, con cui ha chiesto l’accoglimento del ricorso in relazione all’accertamento Irpef ed Iva. [OSCURATO:PERSONA]: 1.1. Con il primo motivo, laricorrente denunzia la violazione degli artt.1, co.999, l. 28 dicembre 2015, n.208, 43, co.3, d.P.R. 29 settembre 1973, n.600, in relazione al disposto dell’art.2, co.1 e 2, d.lgs. 5 agosto 2015, n.128, e 10 preleggi, in relazione all’art.360, primo comma, n.3, cod.proc. civ. Secondo la ricorrente l’avviso di accertamento, relativo all’anno di imposta 2006 e notificatoil 23 luglio 2014, non rientra nella disciplina introdotta dalle modifiche legislative contenute nel d.lgs. n.128/2015, entrato in vigore il 2 settembre 2015, e nella legge n.208/2015, entrata in vigore in data 1gennaio 2016. 1.2. Con il secondo motivo, laricorrente denunzia la violazione dei principi in tema di onere della prova per operazioni inesistenti, di cui agli artt. 2697 cod. civ., 21, co.7,d.P.R. 26 ottobre 1972, n.633, 18, co.2, lett. e), d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, in relazione all’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ. Secondo la ricorrente, l’accoglimento del motivo relativo all’intervenuta decadenza dal potere di accertamento avrebbe impedito alla C.t.r. di valutare il motivo di impugnazione della sentenza di primo grado in punto di violazione della ripartizione dell’onere della prova. 2. Il primo motivo è in parte fondato e va accolto, con conseguente assorbimento del secondo. Questa Corte ha avuto modo di precisare (cfr. Cass. sez. 5, 16 dicembre 2016, n. 26037; Cass. sez. 5, 9 agosto 2016, n. 16728; Cass. sez. 6-5, ord. 14 maggio 2018, n. 11620; Cass. sez. 6-5, ord. 17 ottobre 2018, n. 25975) che «[i]n tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e r.g. n.14572/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per l’IVA, nella versione applicabile ratione temporis, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decadenza, senza che, con riguardo agli avvisi di accertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, incidano le modifiche introdotte dalla l. n. 208 del 2015, il cui art. 1, comma 132, ha introdotto, peraltro, un regime transitorio che si occupa delle sole fattispecie non ricomprese nell'ambito applicativo del precedente regime transitorio - non oggetto di abrogazione - di cui all'art. 2, comma 3, del d.lgs. n. 128 del 2015, in virt̀ del quale la nuova disciplina non si applica ń agli avvisi notificati entro il 2 settembre 2015 ń agli inviti a comparire o ai processi verbali di constatazione conosciuti dal contribuente entro il 2 settembre 2015 e seguiti dalla notifica dell'atto recante la pretesa impositiva o sanzionatoria entro il 31 dicembre 2015». Dunque, con riguardo agli avvisi diaccertamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016, già notificati, non incidono le modifiche introdotte dall'art. 1, commi da 130 a 132, della l. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria, ivi introdotta, che richiama l'applicazione dell'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, nella parte in cui sono fatti salvi gli effetti degli avvisi già notificati (vedi, in particolare, Cass., sez.6-5, 14 maggio 2018, n.11620 citata). E’ stato, poi, ulteriormente chiarito (cfr. Cass., sez.5, 10 dicembre 2021, n.39416) che, anche dopo l’entrata in vigore dell’art. 1, comma 132 della l. n. 208/2015, permane la vigenza della disciplina transitoria di cui all’ art. 2, comma 3, del d. lgs. n. 158/2015, che , al primo periodo, stabilisce che sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni r.g. n.14572/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle entrate fa valere una pretesaimpositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del decreto medesimo (ciò al 2 settembre 2015). Nella sentenza da ultimo citata, la Corte ha anche affermato che è manifestamente infondata la questione di legittimità costituzionale dell'art. 2, comma 3, del d.lgs. n. 128 del 2015, per contrasto con gli artt. 2, 3, 24, 53 e 97 Cost., nella parte in cui circoscrive l'ambito di operatività delle modifiche al regime del cd.raddoppio dei termini per l'accertamento tributario ai soli a vvisi notificati dopo l'entrata in vigore del citato d.lgs., essendo espressione del ragionevole esercizio discrezionale del potere del legislatore la conservazione, pur a seguito dell'entrata in vigore dell'art. 1, comma 132 della l. n. 208 del 2015, della vigenza della disciplina transitoria di cui al succitato art. 2, comma 3 . Nel caso di specie, la sentenza impugnata ha ritenuto essersi verificata la decadenza dell’Amministrazione finanziaria dall’esercizio del potere accertativo con riferimento all’annualit̀ 2006, in conseguenza della notifica dell’avviso di accertamento in data 23 luglio 2014, successivamente allo spirare del termine ordinario per l’accertamento medesimo, stante l’affermata inoperativit ̀ della disciplina in tema di c.d. raddoppio dei termini. La sentenza impugnata, dunque, non fa corretta applicazione dei principi in materia e deve essere cassata con riferimento all’accertamento ai fini dell’Irpef e dell’Iva, non operando la normativa sul raddoppio dei termini in relazione all’Irap. Invero, qualora si tratti di pretesa fiscale su tributi Irap, giacch́ le violazioni delle disposizioni che prevedono e disciplinano tale tributo non sono presidiate da sanzioni penali, a differenza di quanto accade per l’Irpef e per l’Iva, non ̀ applicab ile il raddoppio dei termini di cui r.g. n.14572/2017 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] all'art. 43 d.P.R. cit. (Cass., 3/05/2018, n. 10483; Cass., 08/04/2022, n. 11552).” (Cass. 15/09/2022 n. 27250). In conclusione, il primo motivo di ricorso va accolto, assorbito il secondo, e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso nei sensi di cui in motivazione, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata in reazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado de