Cassazione n. 11270/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.26269/2016 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende, ope legis; -ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA]. , in persona del legale rappresentante pro tempore; -intimata- avverso la sentenza della Commi ssione tributaria regionale di Palermo, Sezione staccata di Caltanissetta , n. 1799/ 21/ 2016 depositata il09/05/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 23/02/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] provinciale di Enna respinse il ricorso di [OSCURATO:SOCIETA] s,r.l. avverso l’avviso di accertamento relativo agli anni di imposta dal 2001 al 2008 per Irpeg, Ires, Irap e, conseguente indebita detrazione IVA nonché indebita detrazione di quote di ammortamento relative a beni strumentali acquisitati dalla ditta ACM di [OSCURATO:PERSONA]. Nel dettaglio il giudice di merito ritenne legittimi gli atti impositivi poiché avevano trovato fondamento nel PVC del 29.10.2010 della Guardia di Finanza di Enna, redatto a seguito dell’indagine finalizzata alla verifica del corretto utilizzo dei contributi pubblici in forza della legge n. 488 del 1992 e, pertanto, aveva ritenuto l’utilizzo delle fatture di acquisto di beni strumentali inesistenti, e delle quali la società non aveva fornito la prova contraria. Successivamente il giudice di seconde cure, adito da [OSCURATO:SOCIETA], in aderenza a quanto già statuito in relazione all’anno di imposta 2001, accolse l’appello. Nel dettaglio si affermò che, indipendentementedalla validità o meno dell’avviso motivato per relationem, ciò che non emergeva dal detto avviso ovvero dalla sentenza impugnata era “un qualche elemento probatorio” che potesse dimostrare che la società appellante avesse utilizzato fatture per operazioni inesistenti, nell’avvio della sua attività imprenditoriale anche con il ricorso alla legge n. 488 del 1992. Proseguì il giudice evidenziando come non vi fosse nemmeno traccia della supposta indagine penale e del suo esito. In relazione alle quote di ammortamento ne venne affermata la deducibilità dal 2001, specificando al riguardo che l’inizio dell’attività fosse avvenuta nel 2001 mentre i beni strumentali acquistati fossero andati a regime e non in funzione nel 2004. Conclusivamente, la Corte evidenziò l’insussistenza di prove sufficienti circa l’utilizzo di fatture inesistenti. Avverso tale decisione ricorre l’Agenzia delle entrate con tre motivi mentre la società contribuente è rimasta intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo si denuncia la violazione, ex art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. , dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione agli artt. 2697, 2727, 2729 c.c. con contestuale violazione, ex art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., degl i artt. 115 e 116 c.p.c. in combinato disposto dall’art. 1, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992. Il giudice di seconde cure avrebbe erroneamente ritenuto non provata, da parte dell’Ufficio, l’inesistenza delle operazioni fatturate ma così facendo sarebbe stato invertito l’onere probatorio, come fissato in materia tributaria dalle disposizioni speciali innanzi indicate. La CTR non avrebbe così considerato gli indizi presuntivi allegati in causa mediante la produzione del citato processo verbale di constatazione, e falsa applicazione degli artt. 42 dpr 600 del 1973 e dell’art. 56 ult. comma del dpr 633 del 1972. 2. Con il secondo motivo si denuncia l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ex art. 360, primo comma, n. 5 , c.p.c. Con il motivo si denuncia, in sostanza, sotto altro profilo, l’omesso esame di una serie di elementi indiziari, contenuti nella documentazione prodotta dall’Agenzia e richiamati nel corpo del ricorso, che sarebbero stati completamente trascurati dal giudice di seconde cure. 3.Con il terzo motivo si denuncia la violazione dell’art. 67, ora art. 102, del d.P.R. n. 917 del 1986 avendo la CTR ritenuto deducibili le quote di ammortamento del costo dei beni strumentali per l’esercizio dell’impresa per gli anni 2002 e 2003 mentre i beni erano entrati in funzione nel 2004, sicché solo da quell’anno potevano essere dedotte le predette quote. 4.Le censure sono fondate. In relazione ai primi due motivi di ricorso si osserva che il giudice di merito ha omesso di considerare tutte le circostanze rappresentante dall’Agenzia, ha errato in punto di onere della prova e di deducibilità delle quote di ammortamento dei beni. Nella specie trova applicazione il principio affermato da Cass. n. 28628 del 2021 secondo cui una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Sotto tale profilo, va precisato, in primo luogo, che, poiché la fattura, di regola, costituisce titolo per il contribuente ai fini del diritto alla detrazione dell'Iva e alla deducibilità dei costi, spetta all'Ufficio dimostrare il difetto delle condizioni per l'insorgenza di tale diritto. La dimostrazione può ben consistere in presunzioni semplici, poiché la prova presuntiva non è collocata su un piano gerarchicamente subordinato rispetto alle altre fonti di prova e costituisce una prova completa alla quale il giudice di merito può attribuire rilevanza anche in via esclusiva ai fini della formazione del proprio convincimento (Cass. civ., 5 luglio 2018, n. 17619). Con specifico riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l'amministrazione finanziaria contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, questa Corte ha espresso il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. Più in particolare, la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma 2, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie. Nella specie il giudice di seconde cure non ha preso in considerazione le numerose circostanze addotte dall’Ufficio (in particolare riportate da pag. 6 a pag. 12 del ricorso) né, in conseguenza, ha deciso in conformità dei principi innanzi indicati. Anche il terzo motivo è fondato. Trova al riguardo applicazione il principio di cui a Cass. n. 32718 del 2018 (pronunciato in relazione ad un capannone industriale ma riferibile, come nella specie, a macchinari costituenti beni strumentali) secondo cui in tema di redditi d'impresa, un capannone industriale, ancorché abbia natura di bene materiale strumentale, ove non utilizzato in concreto non è ammortizzabile, poiché ai fini della deducibilità del relativo costo l'art. 102, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986 richiede l'effettiva messa in funzione del bene, che non coincide con l'acquisto o la costruzione dello stesso. Nella specie i macchinari sono entrati in funzione non nel 2001 ma nel 2004 sicché è da tale data che avrebbero potuto essere ammortizzati. Ne consegue l’accoglimento del ricorso. La sentenza della C.T.R. va, quindi, cassata e la causa va rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Palermo, sezione staccata di Caltanissetta, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Palerm