Cassazione n. 24219/2024

to la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 2 8887 /201 7 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresen- tante p.t. , rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:EMAIL]), ed elet- tivamentedomiciliata in Roma, P.le Clodio n.32/A, presso lo studio legaledell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difes a dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; Oggetto:IVA – avviso di accertamento– rettifica delladichiarazione –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campania n. 10249 /1/1 6 , depositata il 18 . 11 .1 6 e non notifi- cata. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 25 giugno 2024 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Consentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Campa- nia veniva accolto l’ appell o propost o dall’Agenzia delle Entrate av- versola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di Bene- venton. 192 / 2 /20 1 5 di accoglimento del ricorso introduttivo propo- stoda [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. , ora in Fallimento, avente ad oggetto l’avviso di accertamento n. TFM030300101/2014 per l’anno 2005 inerente IVA. L’Amministrazione finanziaria in base al p.v.c. redatto in data 24.10.13 d a lla G uardia di F inanza contestava alla contribuente l’omessaregolarizzazione di operazioni imponibili mediante auto - fat- turazione,per un imponibile complessivo di euro 5.640.000,00 , cui seguiva la rettifica della dichiarazione ai sensi dell’art. 54 d.P.R. 633/72e il recupero dell'IVA pari ad euro 1.128.000,00 . In partico- lare,veniva rilevata in capo a lla società la contabilizzazione di f atture oggettivamenteinesistenti, emesse dall'operatore comunitario mo- negasco"GP Monaco" per simulare un ’operazione intracomunitari a e farlievitare i prezzi dei macchinari acquistati in presenza di un con- tributostatale. Secondo l’Agenzia i beni non provenivano da Monaco, maper disposizione dell’interposto erano consegnati da fornitori ita- lianialla contribuente e gli acquisti venivano riqualificati come impo- nibili,con conseguente recuper o a tassazione. Ilgiudice di prime cure accoglieva la prospettazione della ricorrente ritenendo che non fosse possibile conoscere in modo incontroverti- bilecome i verificatori fossero giunti alla conclusione che le opera- zioni non fossero da identificarsi come intracomunitarie e godere pertanto,del regime di non imponibilità ai fini IVA . Ilgiudice d’appello accertava che la contribuente aveva stipulato un contrattochiavi in mano per euro 10.400.000,00 con la società GP Monaco,con sede in Montecarlo riconducibile ai coniugi [OSCURATO:PERSONA]- gelaGiustiniani e [OSCURATO:PERSONA] e che la maggior parte dei mac- chinariprodotti in Italia, formalmente risultava provenire da Monte- carlo,mentre in realtà, di fatto, i macchinari non erano mai transitati pertale territorio monegasco, bensì, su disposizione della stessa GP Monacoed a cura della società di autotrasporti [OSCURATO:PERSONA] (e di altritrasportatori incaricati della stessa [OSCURATO:PERSONA]) erano stati pre- levatipresso i fornitori italiani e trasportati direttamente presso l’opi- ficioindustriale della contribuente , in Ceppaloni (BN). Inizialmente i macchinaridi interesse della [OSCURATO:PERSONA] erano stati commissionati direttamentedalla stessa società, mentre successivamente era stata interposta la GP Monaco, realizzando un ’operazione antieconomica cheapparisse di compravendita infracomunitaria ai fini dell’evasione dell’impostaarmonizzata. Perl’effetto, il giudice riformava la decisione di primo grado e con- fermava l’atto impositivo che rettificava la dichiarazione ai sensi dell’art.54 d.P.R. 633/72 ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. Avversola sentenza d’appello propone ricorso per cassazione parte contribuente, affidato a sette motivi che illustra con memoria , cui replical’Agenzia delle Entrate con controricorso. Consideratoche: 1.Con il primo motivo la società ricorrente , in relazione all’art.360 primo comma n. 5 cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivooggetto di discussione tra le parti, vizio motivazionale pro- spettatosia riguardo alle deduzioni svolte che per il mancato esame daparte del giudice d’appello della documentazione in atti, poiché i documentinon esaminati offr irebbero la prova di circostanze di tale portatada risultare decisive, tali da invalidare l’efficacia delle risul- tanzeistruttorie evidenziate. 2.La seconda e la terza censura prospettano, in rapporto all’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ., rispettivamente la violazione e falsaapplicazione degli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 54d.P.R. 633/72, e degli artt. 115, 116 cod. proc. civ. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dell’art. 54 d.P.R. 633/72 perché la sentenza impugnatanon avrebbe tenuto conto delle produzioni di parte igno- rando e dunque escludendo aprioristicamente dalla decisione quantodedotto ed acquisito in giudizio, con travisamento delle ri- sultanzeprocessuali e illegittimità della sentenza in riferimento alle presunzioniritenute rilevanti dal giudice . 3.I motiv i, connessi, possono essere esaminati congiuntamente e sonoinammissibili. 3.1.Va innanzitutto rammentato il corretto procedimento logico che ilgiudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini delladisamina della fondatezza delle riprese: la gravità, precisione e concordanzarichiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame com- plessivo,in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno diessi essere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla consi- derazionedi ognuno per individuare quelli significativi, perché è ne- cessariala loro collocazione i n un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza e ad un tempo trae vigore dall'altro in vicendevole completamento(Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017). Ciòche rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la suffi- cienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fonda- tezzadella pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a for- nirela prova contraria. 3.2.Parte ricorrente nel corpo della prima censura fa esplicito rife- rimentoalla copia delle fatture acquisti di GP Monaco con allegati bonificie documenti di trasporto internazionali CMR , nella seconda doglianzaad un allegato del fascicolo di controparte contenente la dichiarazione di una società (OMET S. r . l.) , in contrasto con altra produzione,nel terzo mezzo di impugnazione a l PVC del 09.10.2008 dell’Agenziadelle Entrate di Benevento relativo ad un accesso mi- rato,perizia redatta a seguito di accesso ecc.. Orbene,quanto alla valutazione della prova contraria, il Collegio os- serva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass.Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame dielementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame diun fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione . Non rileva il fatto che la sen- tenzanon abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti e, nella fattispecie , il fatto storico della inesistenza dell’operazione economica è indubbiamente stato considerato alle pagg.4e ss. , in cui si incrociano i dati del quadro istruttorio ( man- cata circolazione infra - comunitaria dei beni, dichiarazioni di terzi, riscontri documentali, analisi dell’antieconomicità dell’opera- zione…).L’apprezzamento del fatto da parte del giudice è ampio e motivato,a partire da : « la maggior parte dei macchinari prodotti in Italia, formalmente risultava provenire da Montecarlo, mentre in realtà, di fatto, detti macchinari non sono mai transitati per tale territorio monegasco (…) i documenti redatti (documenti di tra- sporto, CMR, fatture ed altro) dovevano essere compilati in modo dafar apparire che tali macchinari erano stati trasportati (…) ini- zialmentei due macchinari di interesse della [OSCURATO:PERSONA] srl erano stati commissionatidirettamente dalla stessa società, mentre successi- vamenteera stata interposta la GP Monaco » . L’apprezzamento fat- tuale prosegue, sempre a partire da pag.4 nei seguenti termini: «dall’acquisizione di sommarie informazioni a conferma delle note precedentementeinviate da alcuni fornitori di macchinari destinati all’opificioIta l [OSCURATO:SOCIETA] risulta che il rappresentante legale di detta societàaveva contrattato il prezzo dei macchinari nonché discusso itermini delle offerte per poi imputare l’acquisto alla GP Monaco » . All’accertamento fattuale logicamente argomentato dal giudice del merito, il ricorrente in Cassazione non può contrapporre la mera riproposizionedelle argomentazioni di parte già esaminate e disat- tese dalla sentenza d’appello . Sotto questo profilo le censure se- condae terza sono , oltre che meritali, anche generiche e aspecifi- che. 4.Con il quarto motivo, ai fini dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc.civ., viene prospettata la violazione degli artt. 21 , 54 d.P.R. 633/72 e 6 d.lgs.471/97 da parte dell a s entenza impugnata per averdelineato innanzitutto una impossibile coincidenza di istituti al- ternativi, generando un insanabile contrasto nel decisum. D a un lato,esordisce a pag.3 affermando che le asserite presunzioni con- ducono a identificare le operazioni di acquisto come imponibili (e dunque reali) da cui scaturirebbe l’obbligo di regolarizzazione in capo al cessionario . D all’altro, tuttavia , conclude (pag.5, in fine) qualificando le fatture come inesistenti (e dunque non reali), con effettigiuridici ben diversi. 5. Il motivo è infondat o in diritto . Non sussiste la prospettata in- compatibilità,e dev’essere ribadito i n tema di IVA anche nel caso di specie il principio di diritto (Cass. Sez. 6 - 5 , Ordi- nanzan. 4344 del 14/02/2019) secondo il quale la sovrafattura- zione di operazioni commerciali oggettivamente inesistenti , in at- tuazionedel principio di "cartolarità" sancito dall'art. 21 , comma 7, deld.P.R. n. 633 del 1972 (nel testo modificato dall'art. 31, comma 1,del d.lgs. n. 158 del 2015), determina l'insorgenza del rapporto impositivoa fronte della semplice "emissione" del documento con- tabile,in quanto suscettibile di essere utilizzato a fini fiscali ove non sottratto tempestivamente al commercio giuridico, senza che ciò violiil principio di neutralità dell'IVA che informa la disciplina unio- nale,prevalendo la funzione ripristinatoria conseguente all'elimina- zione dell'anomalia creata in difetto di rettifica od annullamento della fattura concernente dati difformi dalla realtà dell' opera- zioneeconomica. Resta salvo, ove sussistano i presupposti, il diritto al rimborso (cfr. Cass. Sez. 5 - , Ordi- nanzan. 7080 del 12/03/2020) .Non dissimili considerazioni valgono ( cfr. Cass. Sez. 5 - , Ordi- nanzan. 28263 del 11/12/2020 ) con riferimento alle operazioni contestatecome soggettivamente inesistenti perché i n tema d'IVA, in caso di operazione inesistente, in difetto di rettifica o annulla- mento della fattura, sussiste l'obbligo di versamento dell'imposta perl'intero ammontare indicato in fattura, in quanto l'emissione del documento contabile determina l'insorgenza del rapporto imposi- tivo, senza che ciò contrasti con il principio di neutralità dell'IVA, prevalendola funzione ripristinatoria conseguente alla eliminazione deldifetto di rettifica o annullamento della fattura, a meno che non siastato eliminato in tempo utile qualsiasi rischio di perdita del get- titofiscale derivante dall'esercizio del diritto alla detrazione. Nondimeno,il cedente o il prestatore che abbia emesso fattura per un'operazioneinesistente ha diritto al rimborso dell'imposta armo- nizzataversata quando sia eliminato in tempo utile qualsiasi rischio diperdita del gettito fiscale, come accade qualora l'Amministrazione finanziariaabbia disconosciuto, con provvedimento divenuto defini- tivo,il diritto alla detrazione del destinatario e quest'ultimo abbia corrispostoal fisco l'intero importo indebitamente detratto, maggio- ratodelle sanzioni, a nulla rilevando che detto pagamento sia stato indottodall'avviso di accertamento emesso dall'ufficio. Infatti,il cedente o il prestatore che abbia emesso fattura per un'o- perazione inesistente conserva il diritto al rimborso dell'imposta versata, ma allor quando sia eliminato in tempo utile qualsiasi ri- schiodi perdita del gettito fiscale . Ciò accade , ad esempio, qualora l'Amministrazione finanziaria abbia disconosciuto, con provvedi- mento divenuto definitivo, il diritto alla detrazione del destinatario e quest'ultimo abbia corrisposto al fisco l'intero importo indebita- mente detratto, maggiorato delle sanzioni, a nulla rilevando che detto pagamento sia stato indotto dall'avviso di accertamento emessodall'ufficio. Di tali circostanze non vi è evidenza nel caso di specie, con conseguente reiezione del mezzo di impugnazione in disamina.6. Con il quinto , sesto e settimo motivo, rispettivamente ai fini dell’art.360primo comma n n. 5 , 4 e 3 cod. proc. civ., viene lamen- tatala pretesa omessa indicazione in sentenza di quali macchinari risultassero provenire da Montecarlo , nonché la violazione degli artt.111 Cost., 36 e 61 d.lgs. 546/92, 132 n.4 cod. proc. civ. e 118 att.cod. proc. civ. , nonché la violazione e falsa applicazione degli artt.21e 54 del d.P.R. 633/72 . 7.I motivi , connessi tra loro, sono di trattazione congiunta secondo lastessa ricorrente che li concentra alle pagg. 35 e 36 del ricorso, esono inammissibili, come eccepito in controricorso, in quanto a un lato manifestamente diretti ad ottenere indebito nuovo apprezza- mentodella prova, precluso in sede di legittimità e, dall’altro, anche perchéle tre censure, non sviluppate nelle poche righe a pag.36 del ricorso,sono largamente generic he e priv e di specificità . 8.Il ricorso è conclusivamente rigettato e l e spese di lite , regolate comeda dispositivo , seguono la soccombenza. P.Q.M. LaCorte: rigettail ricorso e condanna part e ricorrente alla rifus