Cassazione n. 10045/2024

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 14464/2020 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) cheex lege l a rappresenta e difende . -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] SA, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] N. 86, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] (-) rappresentato e difeso dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) .-controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.LOMBARDIAn. 5605/2019, depositata il 31/12/2019. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 26/03/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] a de Es pana S. A . impugnava l'avviso di rettifica e liquidazione notificato dall'Agenzia delle entrate, con cui veniva rettificato il prezzo dichiarato dalle parti contraenti nell'atto di compravendita, intercorso con [OSCURATO:PERSONA], avente ad oggettoun complesso edilizio storico denominato “[OSCURATO:PERSONA]”, sito in Roma, di euro 49.468.264,00, in euro 53.670.000,00, con conseguente maggior imposta di registro pari ad euro 378.156,00, tenuto conto della perizia di stima , prodotta da lla società contribuente, in sede di contraddittoriocon l’Ufficio, redatta per conto d i [OSCURATO:PERSONA], che aveva erogato un finanziamento si euro 30.000.000a favore della parte acquirente. [OSCURATO:PERSONA] di Milano , con sentenza n. 3297/2018, rigettava il ricorso ritenendo congrua la valutazione operata dal perito della banca mutuatariae recepita dall’Ufficio. Avverso la decisione proponeva appello lasocietà contribuente secondo la quale la perizia non era stata correttamente interpretata , essendo stati disconosciuti alcuni costi e valutazioni, anche in ragione della riduzione di valore per pronto realizzo , conseguente alla vendita “entro 12 mesi” dell’immobile, nonché in considerazione del lo stato di non buona conservazione del bene, richiedente un intervento conservativo, stimato in euro 5.735.223,00 , e dell e difficoltà del mercato immobiliare. Il gravame veniva accolto dalla [OSCURATO:PERSONA] dell a Lombardiache, con sentenza n. 114 5605 / 2019 , annullava l’avviso impugnato , ritenendo congruo il prezzo dichiarato nell’atto di vendita.Il giudice tributario di appello riteneva, tra l’altro, che la perizia di stima redatta ai fini della concessione del mutuo garantito da iscrizione di ipotecaper euro 60.000.000ed utilizzata dall'Agenzia delle entrate, non fosse sufficiente a giustificare la rettifica dell'attodi compravendita, piuttosto coincidente con il prezzo (euro 49.468.264,00) dichiaratamente pagato,dovendosi tenere «conto delle spese (preventivate) che devono ancora essere effettuate; delle opere “fisse” sulle pareti (affreschi, ecc.) che da una parte limitano la possibilità di sfruttamento della parete interessatae dall’altra ne deve evidenziare l’eccessiva onerosità della sua manutenzione; che l’immobile (che doveva essere utilizzato dall’amministratore delegato della società e che è deceduto poco dopo la compravendita)dalla data dell’acquisto (a tutt’oggi) è rimasto inutilizzato; che rientra nella procedura applicata dalle banche moltiplicare l’importo concesso a mutuo per 3-2,5-2 al fine di ottenere l’importo dell’iscrizione ipotecaria in funzione del tasso in vigore al momento della concessione del mutuo stesso.» L’Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza con due motivie resite con controricorso la società spagnola. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo censura la sentenza impugnata, denunciandone la nullità per violazione degli artt. 132, comma secondo, n. 4, cod.proc.civ., 118 disp.att. cond.proc.civ., 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 4, cod.proc.civ., conriferimento alla motivazione apparente ed illogica fornita in ordine all’infondatezza della pretesa erariale. Deduce che la CTR,dopo ampia digressione sulla disciplina prevista dalla legge n. 266 del 2005, art. 1, comma 497, nonostante la parte acquirente non fosse una persona fisica, esamina la questione del valore del complesso immobiliare ritenendolo condizionatodalle spese manutentiva da affrontare e d a i vincoli artistici che ne avrebbero limitato l’utilizzazione e da altre circostanze , neppure riscontrabili dagli atti processuali,affatto in grado di supportare la decisione adottata . Con il secondo motivo censura la sentenza impugnata, denunciandola violazione degli artt. 51 e 52del d.P.R. n. 131 del 1986, in materia di imposta di registro, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod.proc.civ., in quanto ilgiudice di appello avrebbe ritenuto che il valore ai fini fiscali dell'immobile compravenduto non potesse coincidere con il valore commerciale dell'immobile individuato dal perito nominato dalla banca erogante il mutuo, già abbattuto dall’Ufficio in ragionedella non separabilità delle opere d’arte presenti nell’edificio, ma dovesse essere ulteriormente ridotto. La primacensura va accolta, con assorbimento d ella seconda, per le ragioni di seguito esposte. Il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre quando il giudice omette di illustrare l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, ossia di chiarire su quali prove abbia fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni siapervenuto alla propria determinazione. Siè in presenza di una tipica fattispecie di “motivazione apparente” allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, perché t ale motivazione non attinge la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (tra le tante, Cass. n. 13248 /20 20 ; n. 8400 /2021 ; n. 9288 /2021 ; n. 9627 /2021 ; n. 12848/2022;n. 15135/2022). Nella specie, la CTR ha ritenuto di disattendere la stima d e l perito della banca mutuataria che l’Uffici o aveva utilizzato per determinare il valore (euro 53.670.000,00) imponibile del compendio trasferito, recependo il dato riferibile alla parte immobiliare, in quanto ottenuto attraverso il metodo comparativo, ed applicando l’abbattimento de l 25% del valore di stima delle opere d’arte , «in considerazione dell’impossibilità di scambio separato dal bene immobile». Il giudice di secondo grado ha dato rilievo ad una serie di circostanze fattuali (spese preventivate, limitata possibilità di sfruttamento dell’immobile per la presenza di affreschi sulle pareti, onerosità della manutenzione)che, variamente rappresentate d a ll a contribuente nell’atto di appell o , non sarebbero state valutate adeguatamente dall’Ufficio.Orbene, ai fini della verifica del valore dei beni immobili trasferiti con atto soggetto al pagamento dell'imposta di registro e nella prospettiva dell’eventuale emanazione di un avviso di rettifica, l’art. 51 del d.P.R. n. 131 del 1986 prevede che l’Ufficio possa fare ricorso: 1) ai trasferimenti e a divisioni e perizie giudiziarie anteriori di non oltre tre anni alla data dell'atto; 2) al reddito netto di cui gli immobili sono suscettibili; 3) ad ogni altro elemento di valutazione, anche sulla base di indicazioni eventualmente fornite dai Comuni. La Corte (Cass. n. 18103/2021; n. 2951/2006; n. 3419/2001)ha affermato, al riguardo,che «In tema di imposta di registro, i plurimi criteri di stima individuati dall'art. 51, comma 3,del d.P.R. n. 131 del 1986, ai fini del controllo del valore dichiarato dalle parti per i trasferimenti immobiliari, sono assolutamente "pariordinati", sicché l'avviso di accertamento in rettifica del valore dichiarato può legittimamente fondarsi, oltre che sul parametro comparativo e su quello del reddito, anche su "altri elementi di valutazione", purché questi ultimi non siano elencati in modo meramente generico e di stile, onde consentire al contribuente l'esercizio del diritto di difesa». Tra tali “altri elementi di valutazione” può certamente rientrare la perizia redatta ai finidella concessione del mutuo, datata 13/3/2014, acquisi ta dall ’ Ufficio in sede di richiesta della documentazione comprovante la congruità del valore dichiarato nell’atto tassato dalle parti contraenti,che, aven do valore indiziario, è stata elevata dal giudice di primo grado ad elemento di prova sul quale fondare il valore venale in comune commercio del bene e , viceversa, integr almente disattesa dal giudice di appello mediante il riferimento a lle rilevate peculiari caratteristiche e condizioni (affreschi, oneri di manutenzione, temporanea inutilizzabilità…) dello storico “[OSCURATO:PERSONA]” ( Cass. n. 35055/2023) . La giurisprudenza della Corte (1961/2018; n. 4221/2006) è nel senso c he l'avviso di accertamento in rettifica del valore dichiarato può legittimamente fondarsi, oltre che sul parametro comparativo e su quello del reddito, anche su "altri elementi di valutazione" (ex art. 51, comma3, d.P.R. 131/1986) e tra essi , appunto,la destinazione dell'immobile, la sua collocazione, la sua tipologia, la superfice, lo stato di conservazione, l'epoca di costruzione.Osserva il Collegio che, in tema di prove per presunzione, il controllo della corte di cassazione non può riguardare il convincimento del giudice del merito sulla rilevanza probatoria degli elementi indiziari o presuntivi, convincimento che costituisce indubbiamente un giudizio di fatto, potendo esclusivamente incidere sulla congruità e logicità della motivazione posta a base del cennato convincimento. Ebbene, è sempre necessario che il giudicante spieghi le ragioni per le quali ritiene corretta, o non corretta, o soltanto non convincente, laperizia e, nel caso di specie, la motivazione della sentenza impugnata non consente di ricostruire l'iter logico del giudice di appello, il quale evidentemente ha fatto proprie le deduzioni della parte privata senza , però, fare alcun cenno alla eventuale documentazione di riscontro, il che non consente alcun effettivo controllo sulla esattezza delle conclusion i estimativ e , essendosi limitato piuttosto a considerazioni soggettive, non sempre logiche e pertinenti , in relazione alla singolarità delcompendio in valutazione, che , tuttavia, non sp i e gano l ’operat a riduzione del valore di stimadell’Ufficio. D’altro canto,la valutazione compiuta in punto di rideterminazione del valore del bene oggetto di imposizione non può essere affatto ascritta alla formulazione di un giudizio equitativo edil giudice di merito devecompiutamente articolare i dati fattuali di riferimento che sorreggono il risultato cui è pervenuto (Cass. n. 3104/2021). Né, ai fini qui considerati, assumono -concreto - rilievo l e dedu zioni svolte d a lla ricorrente in ordine alrichiamo contenuto nella sentenza impugnat a , certamente non pertinente attesa la qualità soggettiva della parte acquirente , all ’art. 1, comma 497, l. n. 266 del 2005, laddove dispone che «In deroga alla disciplina di cui all'articolo 43 del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, e fatta salva l'applicazione dell'articolo 39, primo comma, lettera d), ultimo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, per le sole cessioni nei confronti di persone fisiche che non agiscano nell'esercizio di attività commerciali, artistiche o professionali, aventi ad oggetto immobiliad uso abitativo e relative pertinenze, all'atto della cessione e su richiesta della parte acquirente resa al notaio, la base imponibile ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali è costituita dal valore dell'immobile determinato ai sensi dell'articolo 52, commi 4 e 5, del citato testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica n. 131 del 1986, indipendentemente dal corrispettivo pattuito indicato nell'atto. Le parti hanno comunque l'obbligo di indicare nell'atto il corrispettivo pattuito». Per effetto di tale ultima disposizione, in vigore dal 1°gennaio 2006, in presenza delle condizioni da essa previste, è possibile, quando si acquista un immobile che non beneficia delle agevolazioni fiscali previste per la prima casa, calcolare la base imponibile, e su questa l'entità dell'imposta di registro, sul valore catastale, generalmente inferiore al prezzo di vendita. La ratio della norma si ravvisa nella volontà di incentivare una maggiore trasparenza e, quindi, di evitare che, nell'atto di vendita, sia indicato un prezzo dell'immobile inferiore a quello realmente pagato al fine di versare minori imposte, dovendo chi intende adottare questo sistema farne esplicita richiesta al notaio, mentre nell'atto di vendita è necessario specificare anche l'intero valore dell'immobile. Dal richiamo alla normain questione, come già osservato, il giudice di appello non sembra aver tratto alcuna conseguenza sul piano decisionale , essendo estraneo al thema decidendum la questione dell’ « occultamento di parte del corrispettivo», anche se, sul piano motivazionale, l’excursus non giova affatto alla chiarezza del ragionamento decisorio,accentuandone l’incoerenza sul piano della logica giuridica. Conclusivamente, la sentenza impugnata merita d’essere cassata con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, per nuovo esame e per la regolamentazione dellespese del giudizio di legittimità. P.Q.M. [OSCURATO:PERSONA] il primo motivo di ricorso, dichiara assorbito il secondo, cassa la sentenza impugnata in relazione al mezzo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di second