Cassazione n. 05513/2022

nte ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 18041/2015 R.G. proposto da R.B. [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] S.N.C., in persona dei soci ed amministratori [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], con l'Avv. [OSCURATO:PERSONA] e domicilio eletto presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, Via oncom agni n.93; ' - parte ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domici- lio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] n.[OSCURATO:DATA_NASCITA], depositata il 12 gennaio 2015, e che non risulta notificata nel semestre successivo al deposito. Udita la relazione svolta nell'adunanza camerale del 26 novembre 2021 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA]- nezia Giulia veniva rigettato l'appello proposto dalla società R.B. di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] S.n.c. e dai soci e amministratori Ba- vdaz Ljubica e [OSCURATO:PERSONA], avverso la sentenza n.66/1/2013 emessa dalla [OSCURATO:PERSONA] di Gorizia di rigetto, previa riunione, dei ricorsi presentati dai contribuenti aventi ad og- getto due avvisi di accertamento relativi ad II.DD. e IVA 2006 e 2007 oltre sanzioni, emessi a seguito della rideterminazione induttiva del reddito d'impresa della società - e, per trasparenza, dei soci - a titolo di omessa presentazione delle dichiarazioni dei redditi e omesso ri- scontro del questionario con cui era stata richiesta la documentazione contabile rilevante. 2. In primo grado, sulla base di proposte di conciliazione accettate ri- guardanti gli accertamenti quanto ai soci, per i due anni di imposta veniva rideterminata la misura delle riprese e, nel merito, il giudice di prime cure rigettava le domande, sentenza integralmente confermata dal giudice d'appello anche in punto di sanzioni. 3. Avverso la decisione propone ricorso parte contribuente, affidato a quattro motivi, che illustra con memoria, cui replica l'Agenzia delle Entrate con controricorso. Considerato che: 4. Con il primo motivo di ricorso - ex art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - viene dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt. 42 comma 1 del d.P.R. n.600 del 1973 e 7 della I n.212 del 2000 e così la nullità degli avvisi di accertamento impugnati per violazione dell'art.5 comma 5 del Regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle Entrate a seguito della sentenza n.37/2015 della Corte Costitu- zionale, con riferimento all'emanazione degli atti impositivi da parte di soggetti privi dei requisiti professionali necessari per l'esercizio del ruolo dirigenziale di cui all'art.5 comma 5 del Regolamento di ammi- nistrazione dell'Agenzia. 5. Il motivo è inammissibile in quanto relativo a fatto nuovo, ossia l'emanazione degli atti impositivi da parte di soggetti privi dei requisi- ti professionali necessari per l'esercizio del ruolo dirigenziale di cui al- l'art.5 comma 5 del Regolamento di amministrazione dell'Agenzia. E' certo vero che la sentenza della Corte costituzionale è una circostan- za sopravvenuta alla proposizione del ricorso introduttivo che il giudi- ce deve prendere in carico anche d'ufficio, e così tener conto della de- claratoria dell'illegittimità costituzionale dell'art. 8, comma 24, del de- creto-legge 2 marzo 2012, n. 16, dell'art. 1, comma 14, del decreto- legge 30 dicembre 2013, n. 150 e dell'art 1, comma 8, del decreto- legge 31 dicembre 2014, n. 192. Tuttavia, sulla base dell'esposizione contenuta nel ricorso, il fatto su cui insiste la doglianza oggetto del motivo non risulta ritualmente in- trodotto fin dal ricorso di primo grado e puntualmente riproposto in appello e, sotto questo profilo, trova accoglimento l'eccezione di inammissibilità sollevata in controricorso. 6. Con il secondo motivo la ricorrente - agli effetti dell'art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ. - censura la falsa applicazione dell'art.7 comma 1 del d.lgs. n.546 del 1992, per aver la CTR mancato di dare rilevanza al fatto che le riprese erano state originate dal comporta- mento illecito tenuto dalla società di consulenza cui la società contri- buente si era rivolta per la tenuta della propria contabilità, fatto atte- stato dal decreto che ne disponeva il rinvio a giudizio avanti al Tribu- nale competente. 7. Il motivo è infondato. La sentenza impugnata è immune dal vizio denunciato, perché solo in tema di sanzioni amministrative tributarie l'esimente di cui all'art. 6, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 si ap- plica in caso di inadempimento al pagamento di un tributo imputabile esclusivamente ad un soggetto terzo (di regola l'intermediario cui è stato attribuito l'incarico, oltre che la tenuta della contabilità e l'effet- tuazione delle dichiarazioni fiscali, di provvedere ai pagamenti), e sempre purché il contribuente abbia adempiuto all'obbligo di denuncia all'autorità giudiziaria e non abbia tenuto una condotta colpevole ai sensi dell'art. 5, comma 1, del detto decreto, nemmeno sotto il profilo della "culpa in vigilando" (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 28359 del 07/11/2018). 8. Nel caso di specie, fermo restando che per il pagamento dell'impo- sta non si applica l'esimente suddetta, innanzitutto la circostanza del deposito in corso di causa del decreto che dispone il giudizio a carico della società di consulenza cui la contribuente si è rivolta (da cui si potrebbe desumere l'esistenza della denuncia penale per i fatti per cui è causa) è solo affermata poiché l'atto non è riprodotto nel ricorso per cassazione, né risulta dal suo sommario allegato. Ma anche a vo- ler dare per buono il fatto che il procedimento penale, cui fa riferi- mento la sentenza impugnato, è originato proprio dai medesimi fatti alla base delle riprese per cui è causa, comunque manca la prova del- l'assenza di "culpa in vigilando" da parte della contribuente e, anzi, vi è l'accertamento in fatto della CTR circa la sussistenza di tale colpa nel caso di specie, congruamente motivato alle pagg.4 e 5 della parte motiva della sentenza, non avendo parte contribuente tra l'altro nep- pure esibito in sede di verifica l'attestazione rilasciata dal conservato- re delle scritture sui documenti e scritture in suo possesso. 9. Con il terzo motivo di ricorso si deduce - ai sensi dell'art. 360 comma 1 n. 3 cod. proc. civ - la violazione e falsa applicazione degli art.7 comma 1 della Legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contri- buente), 42 comma 2 del d.P.R. n. 600/1973 e n. 56 comma 5 del d.P.R. n. 633/1972"), a proposito della ritenuta nullità dell'avviso di accertamento per violazione dell'obbligo di allegazione all'avviso me- desimo degli atti relativi all'istruttoria in base alla quale l'Ufficio ha determinato i maggiori imponibili imputati alla società ed ai soci. 10. Il motivo presenta aspetti di inammissibilità e di infondatezza. L'Agenzia ha riprodotto in controricorso gli avvisi di accertamento da cui si evince una autonoma sintesi degli elementi di fatto essenziali della fattispecie anche ai fini dei criteri di calcolo del reddito ricostrui- to induttivamente. Inoltre, la Corte rammenta che ai fini della moti- vazione dell'avviso di accertamento, l'onere di allegazione di cui al- l'art. 7 della I. n. 212 del 2000 è limitato ai documenti cui lo stesso fa riferimento, ma non si estende anche agli atti di istruttoria secondari (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 20428 del 28/09/2020). Infine, la CTR ha accertato che l'Agenzia ha fornito attraverso i prospetti prodotti nel corso del giudizio ulteriore spiegazione della procedura seguita per la formazione del paniere di riferimento, esponendo i calcoli ese- guiti per la rideterminazione del reddito, ritenendola coerente ed esauriente. 11. A fronte di ciò, da ultimo, nella memoria autorizzata la società in- voca l'applicazione di una sentenza della C.T.R. FVG (sent. n. 253/02/2016), ma il Collegio osserva che la pronuncia riguarda altre parti, un diverso periodo di imposta e fatti non omogenei alla presen- te fattispecie. Inoltre, per stessa ammissione di parte contribuente la tabella in questione riporta il codice attività, il reddito imponibile ed il volume d'affari di un paniere di aziende del settore, comprensivo dei dati relativi agli operatori con caratteristiche simili all'attività di im- presa. Quanto alla motivazione dell'atto d'imposizione tributaria, l'Agenzia ha perciò assolto l'onere di mettere in grado il contribuente di conoscere le ragioni della pretesa sin dalla fase amministrativa e l'ha ulteriormente esplicato nel corso del giudizio. 12. Con il quarto motivo di ricorso viene censurato agli effetti dell'art. 360 comma 1 n. 5 cod. proc. civ. - l'omesso esame delle contestazio- ni svolte avverso le modalità di applicazione del metodo induttivo, in quanto la sentenza gravata non motiverebbe in ordine alle diverse contestazioni svolte dai ricorrenti quanto alle modalità con le quali l'Ufficio avrebbe operato l'accertamento induttivo. 13. Il mezzo è affetto da profili di inammissibilità e di infondatezza. Il mezzo di impugnazione non è condivisibile nella parte in cui si appun- ta sul metodo di calcolo, dal momento che nella raccolta degli ele- menti probatori finalizzata all'accertamento induttivo del reddito di impresa fondato sulle percentuali di ricarico della merce venduta è possibile la scelta tra le diverse modalità di calcolo della percentuale di ricarico applicabile alla merce venduta, ossia tra la media aritmeti- ca "semplice" o la media aritmetica "ponderata", e la distinzione di- pende, rispettivamente, dalla natura omogenea o disomogenea degli articoli (Cass. n. 27552 del 30/10/2018; Cass. n. 33458 del 27/12/2018). Il ricorso alla media aritmetica non è corretto solo quando, tra i vari tipi di merce, esiste una notevole differenza di valo- re e gli articoli più venduti presentano una percentuale di ricarico ben più bassa di quella risultante dal ricarico medio (Cass., n. 9553 del 19/04/2013). Ciò che è importante è che il calcolo avvenga adottando un criterio che sia: (a) coerente con la natura e le caratteristiche dei beni presi in esame; (b) applicato ad un campione di beni scelti in modo appropriato; (c) fondato su una media aritmetica semplice o ponderale. (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 736 del 19/01/2021), come avvenuto nel caso di specie. 14. E' poi nuova e quindi inammissibile la questione della conoscenza dei campioni dai quali l'Agenzia ha tratto la media di settore, non avendo la società dato conto di aver introdotto e coltivato la questio- ne nei gradi di merito. 15. Trova infine accoglimento l'eccezione di "doppia conforme" ex art. 348 ter u.c. cod. proc. civ. sollevata in controricorso, in quanto in presenza di rigetto sia in primo che in secondo grado il motivo non evidenzia eventuali presupposti di fatto diversi alla base della decisio- ne conforme dei due gradi di merito. Si tratta di un profilo di inam- missibilità per improponibilità (cfr. Sez. 1, Sentenza n. 26774 del 22/12/2016, Rv. 643244 - 03) che trova applicazione nel presente processo, tenuto conto del fatto che il citato disposto trova applica- zione alle sentenze emesse dall'il settembre 2012 e alle impugna- zioni proposte dalla stessa data e, dunque, anche nel caso di specie ove la sentenza impugnata è stata depositata il 12 gennaio 2015. 16. In conclusione il ricorso dev'essere rigettato e le spese di lite, li- quidate come da dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorso e condanna parte ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate in Euro 5.600,00 oltre Spese prenotate a debito. Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1- quater, sussistono i presupposti per il versamento dell'ulteriore impor- to a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello ste