Cassazione n. 01721/2024

to la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 31682del ruolo generale dell’anno 2018, proposto [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore, e [OSCURATO:SOCIETA]. in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentatee difese, giusta procura speciale a margine de l ricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 77; -ricorrenti- [OSCURATO:PERSONA]:[OSCURATO:PERSONA] 2009 Motivazione apparente Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente- - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, n. 3342/04/2018, depositata in data 11 aprile 2018, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 novembre 2023 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] - [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]. , in persona dei legali rappresentanti pro tempore,propongono ricorso, affidato a quattro motiv i , per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] della Campania, sezione staccata di Salerno, aveva accolto parzialmente l’appello proposto dal l’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , avverso la sentenza n. 3342/04/2018 con la quale la Commissione tributaria provinciale di Salerno aveva accolto il ri corso proposto dalle suddette società avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio aveva ripreso a tassazione nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]., operante nel settore della progettazione e realizzazione di componenti in plastica,e di [OSCURATO:SOCIETA]., controllante della prima, quale obbligata in solido, per il 2009, costiindebitamente dedotti ai fini Ires, in quantoritenuti “ non documentati ” , oltre sanzioni; -in punto di diritto, la CTR – annullando soltanto le sanzioni e confermando la legittimità della ripresa ai fini Ires -ha affermato che la circostanza incontestata dell’avvenuto incendio dell’opificio e della documentazione contabile e fiscale in esso custodita non aveva inciso sulla regola in materia dell’onere della prova; in particolare, la perdita senza colpa del documento non integrava ragione di esenzione dall’onere della prova a carico del contribuente circa l’esistenza e l’inerenza dei costi contestati, né spostava il medesimo sulla controparte ma rilevava soltanto come situazione autorizzativa della prova per testimoni o per presunzioni in deroga ai limiti per essa previsti(è richiamata Cass. n. 5182 del 4 marzo 2011); -l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso; - le ricorrenti ha nno depositato memoria; [OSCURATO:PERSONA] 1. Preliminarmente va osservato che il controricorso è stato notificato dall’Agenzia delle entrate esclusivamente nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione e non anche di [OSCURATO:SOCIETA]. 2.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 36 del d.lgs. n. 546/92, 132, comma 2, n. 4, c.p.c. per avere la CTR accolto (parzialmente) l’appello dell’Agenzia in base al principio di distribuzione dell’onere probatorio secondo cui la causa di forza maggiore (nella specie, incendio) non esonerava la contribuente dall’onere della prova circa l’esistenza e l’inerenza dei costi dedotti, sebbene tale principiodi ripartizione non avesse costituito la materia del contendere avendo la società dedotto, sin dal primo grado, la possibilità di assolvimento di tale onere tramite prove alternative alla contabilità andata distrutta (presunzioni e prove testimoniali indirette) e, dunque, costituendo oggetto del thema decidendum esclusivamente la questione della idoneità probatoria dell a documentazione prodotta dalla società ai fini dellaricostruzione induttiva dei costi (dichiarazione sostitutiva di atto notorio sottoscritta dall’amministratore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. corredata dalla Relazione della società di revisione relativa al bilancio chiuso al 31.12.2009 e da altra documentazione contabile ed extracontabile; fattura del fornitore [OSCURATO:SOCIETA] del 31 marzo 2009 di euro 10.750,00contabilizzata al prot. n. 1246/2009 del registro Iva acquisti e spese telefoniche annuali Telecom di euro 25.960,00, sulla base dell’analogo costo documentato per l’esercizio 2008). 3. Con il secondo motivo si denuncia in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della pronuncia per omessa pronuncia sul merito del contendere in violazione del principio devolutivo del giudizio di appello. In particolare, ad avviso della ricorrente, in mancanza di una pronuncia da parte del giudice di primo grado sulla questione controversa e decisiva per il giudizio, qual era la idoneità della prova alternativa offerta dalla società ai fini della ricostruzione induttiva dei costi in contestazione, il giudice di appello avrebbe dovuto esaminare tale questione nuovamente devoluta in sede di gravame dall’Ufficio nel contestare la rilevanza probante della dichiarazione sostitutiva di atto notorio e dei documenti ad essi allegati. 4. Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio avendo la CTR confermato la pretesa impositiva (ad eccezione delle sanzioni) senza esaminare la documentazione prodotta in giudizio, fin dal primo grado, dalla contribuente, quale prova indiretta dei costi contestati(dichiarazione sostitutiva di atto notorio sottoscritta dall’amministratore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. con allegata relazione e altra documentazione contabile ed extracontabile acquisita dalla società di revisione), la prova documentale diretta (fattura della [OSCURATO:SOCIETA].) e l e spese telefoniche per l’anno 2009, addotte quale fatto notorio. 5. Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., degli artt. 2724, 2727 e 2729 c.c. nonché dell’art. 36 del d.lgs. n. 546/92per avere la CTR confermato la pretesa tributaria ( ed eccezione delle sanzioni), omettendo in modo assoluto di motivare, a fronte della perdita incolpevole della documentazione contabile, sulla idoneità probatoria delle prove alternative fornite (dichiarazione sostitutiva di atto notorio sottoscritta dall’amministratore della società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. con allegata relazione e altra documentazione contabile ed extracontabile) nonché sui fatti non contestati ( costo documentato con la fattura di [OSCURATO:SOCIETA]. e spese telefoniche). 6. Il primo motivo è fondato con assorbimento degli altri. 7.Per costante orientamento di questa Corte, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre quando il giudice, in violazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), ossia dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, omette di illustrare l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, ossia di chiariresu quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata.La sanzione di nullità colpisce, pertanto, non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione da punto di vista grafico o quelle che presentano un "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e presentano "una motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (Cass. Sez. U, n. 8053 del 7/4/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, perchè dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione non consente di "comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato", non assolvendo in tal modo alla finalità di esternare un "ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si pervienesulla res decidendi" (Cass. Sez. U., n. 22232 del 3/11/2016). Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U, n. 22232 del 2016, cit.; Cass. sez. 6-5, ord. n. 14927 del 15/6/2017 conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019; cass. n. 29124/2021). Invero, si è in presenza di una tipica fattispecie di "motivazione apparente", allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (tra le tante: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6^-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6^-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5^, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., sez. 6-5, 28829 del 2021). 8.Nel caso di specie, la CTR nell’accogliere l’appello dell’Ufficio (ad eccezione delle sanzioni) ha affermato che “pacifica in quanto incontestata essendo la circostanza dell’incendio che ebbe a colpire l’edificio con conseguente distruzione delle scritture contabili, [doveva] ritenersi applicabile la regola in materia di onere della prova” secondo cui la perdita senza colpa delle scritture contabili non integrava la ragione di esenzione della contribuente dall’onere della prova circa l’esistenza e l’inerenza dei costi contestati né spostava il medesimo sulla controparte ma rilevava esclusivamente come situazione autorizzativa della prova per testimoni (o per presunzioni) in deroga ai limiti per essa previsti(viene richiamata Cass. 4/3/2011 n. 5182).Invero, a fronte : 1) del ricorso introduttivo proposto avverso l’avviso in questione con il quale la società contribuente, prospettando la circostanza dell’incendio dell’opificio e dei documenti contabili in esso custoditi,deduceva la valenza probatoria, ai fini della ricostruzione dei costi in contestazione, della dichiarazione sostitutiva di atto notorio della società di revisione e dei documenti ad essa allegati, nonché della fattura del fornitore [OSCURATO:SOCIETA]. e delle spese telefoniche di importo congruo con quelle sostenute nell’esercizio precedente (v.ricorso di primo grado allegato n. 1 al ricorso per cassazione); 2) della sentenza di primo grado con la quale veniva accolto il ricorso dando atto dell’impossibilità di documentare alcune poste contestate atteso l’incendio del [OSCURATO:DATA_NASCITA] che aveva distrutto la quasi totalità dell’opificio nonché la documentazione contabile e fiscale in esso custodita( v. pag. 6 del ricorso per cassazione); 3) dell’atto di appello con il quale l’Ufficio aveva contestato la rilevanza probante della dichiarazione sostitutiva di atto notorio della società di revisione e dei documenti ad essa allegati (v. atto di appello, allegato n. 4 al ricorso per cassazione) appare evidente l’accoglimento (parziale) del gravame sulla base di un’argomentazione –quella dell’applicazione del principio di ripartizione dell’onere della prova– non centrata su l l’oggetto del contendere concernente la verifica della idoneità probatoria, ai fini della ricostruzione dei costi contestati, della specifica documentazione alternativa prodotta dalla contribuente sin dal primo grado di giudizio. Trattasi, all’evidenza, di motivazione assolutamenteinidonea a rendere palese la ratio decidendi, in relazione alle censure delle parti e al thema decidendum. 9.L’accoglimento del primo motivo di ricorso in ordine alla prospettata motivazione apparente della sentenza di appello fa salvo il giudicato interno formatosi(per mancata proposizione sul punto di ricorso incidentale da parte dell’Agenzia)in ordine alla statuizione della CTR di non debenza delle sanzioni (“annulla l’avviso limitatamente alle sanzioni”). 10.In conclusione, va accolto il primo motivo, assorbiti i restanti,con cassazione della sentenza impugnata e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione. P.Q. M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio