Cassazione n. 27738/2021

a seguente ORDINANZA r\f. sul ricorso 3809-2019 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]' COOPERATIVA; - intimata - avverso la sentenza n. 1660/14/2018 della [OSCURATO:PERSONA] dell'[OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 12/05/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] rilevato che: la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso del contribuente avverso un avviso di accertamento relativo ad IVA e IRAP per l'anno d'imposta 2007; la [OSCURATO:PERSONA] respingeva l'appello dell'Agenzia delle entrate affermando che «la mera discordanza tra valore indicato sul preliminare e valore indicato sul definitivo non è di per sé indicativa di una elusione fiscale. Analogamente si reputa che non possano determinare diverso avviso le valutazioni peritali dell'istituto di credito, finalizzate alla concessione del mutuo, atteso che il Collegio non ritiene tali elementi sufficienti a provare in concreto l'effettivo esborso di somme superiori al dichiarato». L'Agenzia delle entrate proponeva ricorso affidato a due motivi di impugnazione mentre la parte contribuente non si costituiva. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia nullità della sentenza per violazione e falsa applicazione dell'art. 36, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 e dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, per essere la motivazione apodittica, risolvendosi nella mera condivisione della sentenza di primo grado. Con il secondo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l'Agenzia delle entrate denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt. 2727, 2729, Ric. 2019 n. 03809 sez. MT - ud. 12-05-2021 -2- 2697 c.c in quanto gli indizi forniti dall'Ufficio costituiscono indizi gravi, precisi e concordanti che integrano delle presunzioni semplici circa l'inesistenza delle operazioni, mentre la [OSCURATO:PERSONA] ha offerto una lettura atomistica degli indizi forniti, tale da non ritenere raggiunta la suddetta presunzione e non ha conseguentemente ritenuto che spettasse alla parte contribuente provare l'esistenza delle operazioni compiute. Il primo motivo di impugnazione è infondato. Secondo questa Corte infatti: il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ. e danno luogo a nullità della sentenza - di "mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", al di fuori delle quali il vizio di motivazione può essere dedotto solo per omesso esame di un "fatto storico", che abbia formato oggetto di discussione e che appaia "decisivo" ai fini di una diversa soluzione della controversia (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 23940 del 2017; Cass. SU n. 8053 del 2014); in seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla I. n. 134 del 2012, non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all'obbligo di motivazione previsto in via generale dall'art. 111, sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall'art. 132, Ric. 2019 n. 03809 sez. MT - ud. 12-05-2021 -3- secondo comma, n. 4, c.p.c.. Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c. (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22598 del 2018). Nel caso di specie la [OSCURATO:PERSONA], affermando che «la mera discordanza tra valore indicato sul preliminare e valore indicato sul definitivo non è di per sé indicativa di una elusione fiscale. Analogamente si reputa che non possano determinare diverso avviso le valutazioni peritali dell'istituto di credito, finalizzate alla concessione del mutuo, atteso che il Collegio non ritiene tali elementi sufficienti a provare in concreto l'effettivo esborso di somme superiori al dichiarato» ha fornito una motivazione lineare e sufficientemente chiara, che si pone al di sopra del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n. 27899 del 2020; Cass. n. 22272 del 2018), senza aderire acriticamente alla decisione della [OSCURATO:PERSONA] ma spiegando i motivi in ragione dei quali il Collegio ha ritenuto che non vi fossero indizi sufficienti per ritenere che il prezzo pagato per l'immobile non corrispondesse a quello dichiarato. Il secondo motivo di impugnazione è invece fondato. Secondo questa Corte infatti: in tema di accertamento tributario relativo sia all'imposizione diretta che all'IVA, la legge - rispettivamente art. 39, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 (richiamato dal Ric. 2019 n. 03809 sez. MT - ud. 12-05-2021 -4- successivo art. 40 per quanto riguarda la rettifica delle dichiarazioni di soggetti diversi dalle persone fisiche) ed art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 - dispone che l'inesistenza di passività dichiarate, nel primo caso, o le false indicazioni, nel secondo, possono essere desunte anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, senza necessità che l'Ufficio fornisca prove "certe". Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'Amministrazione, dando atto in motivazione dei risultati del proprio giudizio (impugnabile in cassazione non per il merito, ma esclusivamente per inadeguatezza o incongruità logica dei motivi che lo sorreggono) e solo in un secondo momento, ove ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2,c.c. (Cass. n. 14237 del 2017); in tema di IRPEF, ai fini della ritualità e legittimità dell'avviso di accertamento è irrilevante che la contestazione non si basi su elementi incontrovertibili e definitivi, essendo sufficiente che la stessa si fondi su elementi gravi e precisi (Cass. n. 15595 del 2020); in tema di rettifica dei redditi d'impresa, l'accertamento di un maggior reddito derivante dalla vendita di immobili, compiuto con metodo analitico induttivo ex art. 39, primo comma, lett. d), secondo periodo, del d.P.R. n. 600 del 1973, può fondarsi sulla sproporzione tra ricavi e costi, con operatività in perdita dell'imprenditore, in quanto costituente, Ric. 2019 n. 03809 sez. MT - ud. 12-05-2021 -5- in assenza di spiegazioni del contribuente, elemento indiziario grave e preciso della sottofatturazione dei corrispettivi e di un comportamento contrastante con i criteri di economicità e con gli scopi propri dell'attività imprenditoriale (Cass. n. 4410 del 2020); in tema di accertamento dell'IVA, la riformulazione dell'art. 54, comma 3, del d.P.R. n. 633 del 1972 ad opera della I. n. 88 del 2009 (comunitaria 2008), ha eliminato - con effetto retroattivo, stante la finalità di adeguamento al diritto unionale - la stima basata sul valore normale nelle transazioni immobiliari, sicché la prova dell'esistenza di attività non dichiarate, derivanti da cessioni di immobili, può essere desunta anche sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti, secondo gli ordinari criteri di accertamento induttivo, che non sono esclusi dall'art. 273 della direttiva 2006/112/Cee, dovendo gli Stati membri assicurare l'integrale riscossione del tributo armonizzato e l'efficacia della lotta contro l'evasione (Cass. n. 9453 del 2019). [OSCURATO:PERSONA] non si è attenuta ai suddetti principi là dove, non ritenendo sufficienti due indizi gravi, precisi e concordanti quali sono la forte difformità del prezzo dichiarato nel contratto definitivo di compravendita (euro 202mila) rispetto sia al contratto preliminare (euro 286mila) sia alla relativa perizia (euro 289mila) - perizia e preliminare che hanno invece un prezzo significativamente analogo, il che ne rafforza la vicinanza alla realtà e ne evidenza la loro concordanza - non ha tenuto conto che la rettifica della dichiarazione può avere luogo anche solo sulla base di presunzioni semplici, purché - come nel caso di specie - gravi, precise e concordanti e da valutarsi nel loro complesso, spettando a quel punto al Ric. 2019 n. 03809 sez. MT - ud. 12-05-2021 -6- contribuente di offrire la prova contraria, che ne è onerato ai sensi degli artt. 2727 e ss. e 2697, comma 2, c.c. Ritenuto pertanto infondato il primo motivo di impugnazione e fondato il secondo, il ricorso dell'Agenzia delle entrate va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. La Corte, dichiara infondato il primo motivo di impugnazione e accoglie il secondo, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla [OSCURATO:PERSONA] dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, cui