Cassazione n. 15471/2026

del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA]contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] A. Jacchia unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Il ricorso n. 11391/2024 R.G. è proposto da:[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] A. Jacchia unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA]Numero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026Agenzia Delle Entrate in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA]Entrambi i ricorsi iscritti ai nn. 11236/2024 e 11391/2024 R.G. sonoproposti avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] Grado diLombardia n. 3463/2023 depositata il 22/11/2023.Nella camera di consiglio del 15/01/2026 viene udita la relazione delConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Nel proc. n. 11236/2024 R.G., l’Agenzia delle Entrate ha propostoricorso per cassazione avverso la sentenza n. 3463/2023 della Corte diGiustizia Tributaria di [OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:PERSONA], la quale avevaconfermato l’annullamento dell’avviso di accertamento IVA relativoall’anno 2012 emesso nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]L’accertamento contestava, da un lato, l’applicazione del regime diesenzione IVA e dell’aliquota ridotta del 10% su prestazioni qualificatedalla società come trasporto urbano ed extraurbano, ritenute dall’Ufficioprestazioni complesse a finalità turistico-ricreativa soggette ad aliquotaordinaria; dall’altro, la detrazione IVA su operazioni intracomunitarie, inquanto la società non risultava iscritta al sistema VIES nell’annod’imposta. La contribuente aveva prodotto documentazione contabile,dalla quale emergeva un debito IVA di € 90.411,00, non ancora versato.La CTP accoglieva il ricorso, ritenendo qualificabili come trasporto leprestazioni rese e irrilevante la mancata iscrizione al VIES in assenza dielementi di frode. La CGT-2 confermava l’annullamento dell’avviso,fondando la decisione sulla violazione del contraddittorioendoprocedimentale, e reputava comunque dovuta la somma di €Numero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/202690.411,00, quale importo non contestato e risultante dai prospetti dellasocietà. L’Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione tale sentenzacon ricorso affidato a un unico motivo, mentre la società resistente si ècostituita con controricorso chiedendo, in via preliminare, la riunione con ilprocedimento n. 11391/2024 R.G.Il proc. n. 11391/2024 R.G. trae origine dal ricorso per cassazioneproposto dalla [OSCURATO:SOCIETA]. contro la medesima,summenzionata sentenza d’appello della Corte territoriale. Anche talegiudizio, infatti, concerne l’avviso di accertamento IVA relativo all’anno2012 e le medesime contestazioni: la qualificazione delle prestazioni comeoperazioni intracomunitarie in assenza di iscrizione al sistema VIES. Lasocietà ricorrente censura la sentenza attraverso quattro motivi.Entrambi i ricorsi, per cassazione, investono dunque la stessa decisionedella CGT-2 della [OSCURATO:PERSONA] e riguardano il medesimo rapporto tributario,con la società che, nel giudizio n. 11236/2024, ha espressamente richiestola riunione dei due procedimenti.RAGIONI DELLA DECISIONEDeve essere preliminarmente disposta, ai sensi dell’art. 335 c.p.c., in lineacon quanto richiesto dalla contribuente, la riunione al procedimento n.11236/2024 R.G. del proc. n. 11391/2024 R.G. Detta riunione èobbligatoria, ai sensi della rammentata norma, investendo i ricorsi percassazione alla base dei giudizi richiamati il medesimo provvedimento, idest la sentenza n. 3463/2023 della Corte di Giustizia Tributaria di SecondoGrado della [OSCURATO:PERSONA].Su questa premessa, proc. n. 11236/2024 R.G., l’Agenzia delle Entrate,con l’unico motivo di ricorso lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1,n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, dellalegge 212/2000 e dell’art. 32 del DPR 600/1973. L’Ufficio censura laNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026sentenza impugnata per aver annullato l’atto impositivo ritenendo violatoil diritto al contraddittorio endoprocedimentale, senza verificare se la parteavesse assolto all’onere di prospettare in concreto le ragioni che avrebbepotuto far valere e se tali ragioni non fossero meramente pretestuose.Il motivo unico di ricorso è fondato e merita accoglimento.La Corte regionale ha ritenuto sussistente la violazione del contraddittorioendoprocedimentale sulla base del seguente, involuto passaggiomotivazionale:«Avverso l’avviso di accertamento delle maggiori imposte e di irrogazionedelle relative sanzioni aveva proposto ricorso CI per varie ragioni dimerito, tutte logicamente precedute da una preliminare censura ‘dimetodo’ all’operato dell’Ufficio, per non avere AdE fatto precederel’accertamento dal c.d. contraddittorio endoprocedimentale, dovevano inquesta materia. Questo profilo della materia controversa è statoconsiderato assorbito dai giudici di primo grado che, accogliendo le ragionidi merito della contestazione della contribuente (perché le prestazioni diCI sarebbero assimilabili all’attività di trasporto e non a quella diorganizzazione di viaggi), non si sono pronunciati sul rilievo dellacontestazione dell’Agenzia delle Entrate, secondo cui la contribuenteavrebbe omesso di rispondere al questionario, e, quindi, non avrebbefornito alcuna prova a sostegno delle proprie ragioni, ma hanno annullatol’avviso di accertamento ritenendo che le contestazioni di AdE fosseroinfondate.In questa sede, adita ad iniziativa di AdE, sostanzialmente in manieraintegrale nel primo grado, in quanto la contribuente ha riproposto lestesse ragioni già esposte in primo grado, si è ritenuto di dover esaminareanche il profilo del contraddittorio endoprocedimentale, che, secondo lagiurisprudenza della Corte di Cassazione, rappresenta un elementoessenziale del procedimento tributario, in quanto consente al contribuenteNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026di partecipare attivamente al procedimento e di far valere le proprieragioni prima dell’adozione dell’atto impositivo.Le allegazioni in fatto di CI non sono state contraddette da AdE e,pertanto, le circostanze che ne costituiscono l’oggetto possono dirsiammesse e, pertanto, provate.Ne segue un vizio “di fondo” dell’attività di AdE che si trasmette all’atto –l’avviso di accertamento – emesso in assenza di contraddittorioendoprocedimentale».La Corte d’appello ha dunque ricondotto la nullità dell’atto all’assenza delcontraddittorio procedimentale, qualificato come elemento essenziale delprocedimento tributario e ritenuto idoneo, da solo, a inficiare l’interoprovvedimento impositivo. Tale impostazione, tuttavia, non è conforme aiprincipi affermati dalla giurisprudenza di legittimità, appresso riportati.È vero che la contribuente aveva sollevato, sin dal primo grado, unacensura preliminare di metodo, lamentando l’assenza del contraddittorioendoprocedimentale; ma la Corte regionale, reputando assorbite lequestioni di merito in primo grado, ha autonomamente attribuito a taleprofilo un carattere assorbente e radicale, valorizzando come “ammesse”le allegazioni della società per il solo fatto di non essere state confutatedall’Ufficio. Secondo la Corte territoriale, infatti, la mancanza delcontraddittorio determinerebbe ex se un vizio “di fondo” irreparabile, inquanto idoneo a travolgere l’avviso.Il ricorso dell’Agenzia delle Entrate evidenzia, invece, che l’attivitàistruttoria era stata effettivamente avviata e coltivata: il questionarioprevisto dagli artt. 32 del d.P.R. 600/1973 e 51 del d.P.R. 633/1972 erastato notificato, e l’interlocuzione era proseguita mediante uno scambio dicomunicazioni via posta elettronica con il legale della società. In tale fasela contribuente non aveva fornito elementi idonei a modificare laricostruzione dell’Ufficio, né aveva articolato contestazioni specifiche. NeNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026deriva che l’esistenza di una fase dialettica endoprocedimentale nonpoteva essere apoditticamente esclusa.Soprattutto, la Corte regionale ha omesso due verifiche.La prima attiene all’effettività del contraddittorio che l’Agenzia evidenziacome svoltosi. Il giudice d’appello non si cura di appurare sel’interlocuzione sia avvenuta, né di accertare se la stessa fosseinappagante, monca, inidonea a consentire alla contribuente l’espressionedi tutti i rilievi utili ad incidere sull’esito dell’accertamento fiscale e sullaquantificazione finale della pretesa. La dimensione del confronto, che siassume avvenuta via mail, non è stata indagata dalla CGT-2, che hasorvolato su tale dedotta circostanza e sulla sua idoneità ad allinearel’accertamento per cui è causa al principio del contraddittorioendoprocedimentale.La seconda verifica disattesa riguarda l’adempimento o meno, latocontribuente, dell’onere – imposto dalla giurisprudenza sui tributiarmonizzati – di prospettare in concreto quali difese avrebbe potuto farvalere ove il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato; nelcontempo la CGT-2 avrebbe dovuto acclarare se tali deduzioni avesserocarattere non pretestuoso. Tale composita verifica si traduce nella c.d.“prova di resistenza”, che costituisce imprescindibile requisito per ritenereinvalidante il difetto di contraddittorio in materia di IVA.La sola omissione del contraddittorio non è, infatti – diversamente daquanto opinato dalla CGT-2 – sufficiente: occorre accertare chel’interlocuzione, se instaurata, avrebbe potuto condurre ad un esitodiverso dell’accertamento (Cass. 1 aprile 2022, n. 10564; Cass. 19ottobre 2021, n. 2883; Cass. Sez. Un., 9 dicembre 2015, n. 24823; Cass.10 marzo 2021, n. 6619; Cass. 26 marzo 2021, n. 8612; Cass. 4 maggio2021, n. 11589; Cass. 27 maggio 2021, n. 14723; Cass. 19 luglio 2021,n. 20436). Le Sezioni Unite hanno recentemente ribadito che l’obbligo delcontraddittorio endoprocedimentale ha valenza generalizzata solo per iNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026tributi armonizzati e che la sua violazione comporta nullità dell’attosoltanto ove il contribuente abbia dedotto in concreto gli elementi difensiviche avrebbe potuto far valere (Cass., Sez. Un., n. 21271/2025).Nel caso di specie, nella stessa prospettazione della ricorrente nonemergono – neppure in sede di legittimità – le ragioni che la societàavrebbe potuto articolare in sede procedimentale, né la loro idoneità aincidere sull’esito dell’accertamento. Ab origine la società in parola nons’incarica di chiarire quali difese avrebbe inteso interporre e perché non sisia curata di farlo nel “momento” di confronto che si assume avvenuto viamail, secondo la prospettazione erariale.La Corte territoriale ha ritenuto il contraddittorio del tutto mancante senzasvolgere le proprie indispensabili verifiche, adottando un approcciomeramente formalistico, non coerente con i principi consolidati.Va, peraltro, ribadito che, in tema di accertamento “a tavolino”, lemodalità di realizzazione del contraddittorio non sono rigidamentepredeterminate: l’effettività del confronto può risultare anche da strumentidiversi, quali questionari, comunicazioni preliminari e accesso agli atti(Cass. 14 aprile 2021, n. 20436; Cass. 8 luglio 2024, n. 18489). Neconsegue che il giudice d’appello avrebbe dovuto valutare, in modosostanziale e non meramente formale, se l’interlocuzione fosseeffettivamente avvenuta e, soprattutto, quali deduzioni difensive lacontribuente avrebbe potuto sviluppare.In assenza di tali verifiche, la decisione risulta viziata.Nel proc. n. 11391/2024 R.G., la [OSCURATO:SOCIETA] con il primomotivo lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, c.p.c., lanullità della sentenza per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 101,112, 115, 116, 132, 276, 277 e 359 c.p.c., nonché degli artt. 2, 35, 36,49, 50 e 61, D.Lgs. 546/1992, per avere la Corte di Giustizia Tributariaconfermato la sentenza di primo grado sostituendone la motivazione senzaNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026dichiararla errata, in violazione del principio devolutivo dell’impugnazionenel processo tributario.Con il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, nn. 3 e4, c.p.c., la nullità della sentenza per violazione e/o falsa applicazionedegli artt. 101, 112, 115, 116, 132, 276, 277 e 359 c.p.c., nonché degliartt. 2, 35, 36, 49, 50 e 61, D.Lgs. 546/1992, in quanto la Corte diGiustizia Tributaria ha esaminato e accolto un motivo di ricorsomeramente riproposto dalla parte vittoriosa in appello (la contribuente),relativo alla violazione del contraddittorio endoprocedimentale, senza chevi fosse una soccombenza su tale punto e senza che il motivo fosse statoaccolto in primo grado, dove era stato dichiarato assorbito. In tal modo, ilgiudice di secondo grado ha violato il principio secondo cui i motiviriproposti dalla parte vittoriosa possono essere esaminati solo se vieneaccolta l’impugnazione principale, mentre qui sono stati decisiautonomamente, alterando l’ordine logico e processuale dei motivi diimpugnazione.Il primo e il secondo motivo del ricorso della contribuente sonoinfondati e vanno rigettati.Entrambe le censure dedotte dalla contribuente si collocano sul pianostrettamente processuale e muovono dall’assunto secondo cui la Corteterritoriale non avrebbe potuto esaminare la questione del contraddittorioendoprocedimentale, poiché tale questione, rimasta assorbita in primogrado, era stata in appello soltanto riproposta dalla parte integralmentevittoriosa. La premessa non può essere condivisa. Il tema delcontraddittorio era stato ritualmente introdotto fin dal ricorso originario ecostituiva, dunque, uno dei punti della controversia suscettibili di esserenuovamente sottoposti al giudice del gravame mediante ritualeriproposizione. La CTP di Milano non lo aveva respinto, neppureimplicitamente, ma ne aveva espressamente dichiarato l’assorbimento inragione dell’accoglimento del ricorso per altri profili reputati assorbenti. InNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026una simile evenienza, secondo i principi regolatori del giudizio di appello,la parte risultata pienamente vittoriosa non è gravata dall’onere diproporre impugnazione incidentale per evitare la definitività dellaquestione non esaminata, giacché manca una soccombenza attuale suquel punto; le è invece sufficiente riproporre la questione stessa al fine disollecitarne l’esame da parte del giudice di secondo grado. Ne consegueche la CGT-2, nel prendere in esame il profilo del contraddittorioendoprocedimentale, non ha oltrepassato i limiti del devolutum, ma si èpronunciata su una questione già ritualmente introdotta nel processo e poisoltanto rimasta priva di decisione per effetto dell’assorbimento. Né èconfigurabile un vizio di ultrapetizione, poiché il giudice d’appello non hadeciso su un tema estraneo al perimetro tracciato dalle difese delle parti,ma ha semplicemente scrutinato una questione che la contribuente avevanuovamente sottoposto alla sua cognizione. Del pari, non sussiste ladenunciata violazione del principio devolutivo: la riproposizione, da partedell’appellato vittorioso, di questioni o eccezioni assorbite in primo gradoassolve proprio la funzione di mantenerle vive nel giudizio di appello, cosìconsentendone l’esame ove il giudice del gravame lo reputi necessario aifini della decisione. Né può ritenersi che il giudice d’appello abbia alteratol’ordine logico di trattazione dei motivi per il solo fatto di avere attribuitorilievo, tra le questioni devolute, a quella del contraddittorio. Stabilirequale questione, tra quelle ritualmente presenti nel processo, sialogicamente o giuridicamente prioritaria ai fini della definizione della literientra nell’attività propria del giudice del merito, fermo restando ilrispetto del principio della domanda e del contraddittorio tra le parti, chenel caso in esame non risulta violato. Altra e distinta questione – oggettodel ricorso dell’Agenzia e scrutinata in sede d’esame del ricorso erariale –è se la Corte territoriale abbia poi deciso correttamente tale profilo. Ed èappunto sotto questo diverso versante che la sentenza impugnata risultaNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026erronea: non perché la CGT-2 abbia preso in esame il tema delcontraddittorio, ciò che le era consentito, ma perché lo ha risolto incontrasto con i principi che regolano, in materia di tributi armonizzati, laverifica dell’effettività dell’interlocuzione procedimentale e della c.d. provadi resistenza. I primi due motivi del ricorso della contribuente, quindi,vanno rigettati, poiché denunciano vizi processuali insussistenti, senzaincentrato, come si è veduto, su un unico motivo – deve invece essereaccolto.Con il terzo motivo lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.,la violazione e falsa applicazione della L. n. 212/2000, art. 12, e del dirittoal contraddittorio endoprocedimentale in materia IVA, per avere lasentenza impugnata escluso la nullità integrale dell’avviso diaccertamento, ritenendo possibile valutare il vizio diversamente a secondadelle contestazioni contenute nell’atto, nonostante fossero tutte sollevatein materia IVA e connesse tra loro.Con il quarto motivo censura, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3,c.p.c., la violazione e falsa applicazione della L. n. 212/2000, art. 12, edelle norme IVA, per avere la Corte dichiarato erroneamente l’omessacontestazione della pretesa di € 90.411,00, laddove le contestazionicontenute nell’avviso di accertamento erano tutte interconnesse, e lacontestazione di difetto di territorialità delle operazioni accertate, seaccolta, avrebbe reso non dovuta tale somma.Il terzo e il quarto motivo del ricorso della contribuente restanoassorbiti.In ultima analisi, in accoglimento del motivo unico del ricorso percassazione dell’Agenzia delle entrate, rigettati il primo e il secondo motivodel ricorso della contribuente e assorbiti il terzo e il quarto motivo delmedesimo ricorso, la sentenza impugnata deve essere cassata e le causeriunite rinviate alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaNumero registro generale 11236/2024Numero sezionale 371/2026Numero di raccolta generale 15471/2026Data pubblicazione 21/05/2026Lombardia affinché, in diversa composizione, proceda a un nuovo esamegiudizio di legittimità. P.Q.MAccoglie il motivo unico del ricorso dell’Agenzia delle Entrate relativo alproc. n. 11236/2024 R.G.; rigetta il primo e il secondo motivo del ricorsodella contribuente riferito al proc. n. 11391/2024 R.G.; dichiara assorbiti ilterzo e il quarto motivo del medesimo ricorso; cassa la sentenzaimpugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, per un nuovo esame eper la regolazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversacomposizione.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 15/01/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]