Cassazione n. 00501/2023

sigliere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 16403/2015proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentatoe difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], giusta procura a margine del controricorso, con domicilio eletto presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 19. - controricorrente- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della SICILIA, n. 3891/16/14,depositata il 16 dicembre 2014; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 27 ottobre 2022dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 16 dicembre 2014 , la Commissione t ributaria regionale della Sicilia,in riforma della sentenza impugnata, ha accolto l'appello proposto dal contribuente nei confronti della decisione di primogrado, con la quale era stato respinto il ricorso proposto avverso gli avvisi di accertamento, notificati a mezzo posta il 5 luglio 2010, relativi a IPEFF, IRAP, IVA [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], sanzioni ed interessi, anni 2006 e 2007, con i qualil'Ufficio aveva proceduto alla ricostruzione induttiva dei redditi ai sensi dell'art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, applicando una percentuale di ricarico sul costo del venduto pari al 250%. 2.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Siracusa aveva accolto in parte il ricorso del contribuente dichiarando dovuta la riduzione del reddito accertato per l'anno 2006 della somma di Euro 4.750,00 e della somma di Euro 4.630,00 per l'anno 2007, somme relative al valore delle merci distrutte. 3.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, adita sia con appello principale del contribuente, che con appello incidentale dell'Agenzia delle Entrate, ha annullato l'accertamento impugnato, oltre che per l'errore nei calcoli derivanti dall'applicazione di una percentuale di ricarico del 350%, abnorme e inesistente sul mercato, anche per l'assoluto difetto motivazionale degli atti impugnati, poichè l'Ufficio aveva sostenuto che tale incidenza era stata rilevata da imprese che operavano nel settore in condizione di una normale gestione economica, ma non aveva specificato quali fossero tali imprese, né quali verifiche avesse effettivamente eseguito e in quale periodo avesse accertato quanto affermato, né aveva riportato i dati desunti per dimostrare la loro compatibilità alla realtà aziendale del ricorrente. 4.I giudici di secondo hanno precisato che l'Ufficio aveva asserito che si era verificata una «gestione antieconomica»della azienda sulla base dei risultati di esercizio dichiarati per gli anni 2006 e 2007, senza aver esperito le indagini necessarie sulle scritture contabili e bancarie e senza aver potuto dimostrare con certezza se si fosse verificato un occultamento di ricavi o se si fosse in presenza di risorse finanziarie non dichiarate; l'Ufficio, inoltre, aveva ricostruito i ricavi accertati per i due anni 2006 e 2007 applicando una percentuale di ricarico sul costo della merce venduta pari al 350%, sostenendo di applicare invece una percentuale di ricarico del 250% ed infatti i ricavi accertati in e uro 119.028,00 per il 2006 derivavano dalla moltiplicazione dei costi dichiarati in euro 34.008,00 e per il 2007 i ricavi accertati in e uro 141.372,00 derivavano dalla moltiplicazione dei costi dichiarati in euro 40.392,00. 5. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con atto affidato adue motivi . 6. [OSCURATO:PERSONA] con controricorso e memoria . [OSCURATO:PERSONA] 1. In via preliminare va rigettata l'eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata nel controricorso per il difetto del requisito dell'esposizione dei fatti rilevanti prescritto dall'art. 366 cod. proc. civ.. 1.1 Q uesta Corte ha stabilito che per soddisfare il requisito imposto dall'art. 366, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., il ricorso per cassazione deve indicare, in modo chiaro ed esauriente, sia pure non analitico e particolareggiato, i fatti di causa da cui devonorisultare le reciproche pretese delle parti con i presupposti di fatto e le ragioni di diritto che le giustificano in modo da consentire al giudice di legittimità di avere la completa cognizione della controversia e del suo oggetto senza doverericorrere ad altre fonti e atti del processo, dovendosi escludere, peraltro, che i motivi, essendo deputati ad esporre gli argomenti difensivi possano ritenersi funzionalmente idonei ad una precisa enucleazione dei fatti di causa (Cass., 3 novembre 2020, n. 24432). 1.2Così delineati i principi statuiti da questa Corte, la censura sollevata non appare fondata, dal momento che nel ricorso è stato dato conto dei fatti di causa e delle vicende processuali alle pagine 2-8. 2.Il primo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973 in combinato disposto con l’art. 54 del d.P.R. n. 633/1972; e dell’art. 2697 cod. civ., in rapporto all’art. 360, comma primo, n. 3 , c od. proc. civ .; nella fattispecie oggetto della presente controversia, gli avvisi di accertamento erano scaturiti da un attento lavoro di ricostruzione dei ricavi operato dall’Agenziadelle Entrate, la quale, dall’esame delle dichiarazioni [OSCURATO:PERSONA]/2007-2008 presentate da controparte rispettivamente per gli annid’imposta 2006 e 2007, sulla base dei dati di bilancio esposti nel Quadro RG, aveva individuato una gestione antieconomica dell’attività (la ditta, infatti, esercente l’attività di ristorazione con somministrazione per l’anno 2006, a fronte di costi di diretta imputazione ammontanti complessivamente ad euro34.008,00, aveva dichiarato ricavi per euro 70.848,00 e un reddito di euro7.407,00 e per l’anno 2007, a fronte di costi di diretta imputazione ammontanti complessivamente ad euro 40.392,00, aveva dichiaratoricavi per euro 83.051.00 e un reddito di euro11.023,00) e una illogica gestione aziendale dell’attività per ben due periodi d’imposta consecutivi; tali dati dimostravano chiaramente che, a fronte di costi di diretta imputazione di una certa rilevanza, corrispondevano redditi irrisori e, quindi, una gestione antieconomica difficilmente giustificabile nel settore in cui oper a va l’impresa, avvalorata ancora di più dal perdurare di tale situazione per ben due periodi d’imposta consecutivi; l’Agenzia delle Entrate, trovandosi in presenza di indizi gravi, precisi e concordanti ex art. 2729 cod. civ. che giustificavano la rettifica della dichiarazione, quali la illogica ed antieconomica gestione aziendale aveva proceduto alla rettifica del reddito d’impresa ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973 e tenuto conto dei costi di diretta imputazione e dell’incidenza degli stessi sui ricavi nella misura del 250% (percentuale rilevata da imprese che operavano nel settore in condizione di una normale gestione economica, nonché da dati, notizie ed informazioni presenti all’Anagrafe Tributaria), aveva determinato per l’anno d’imposta 2006 ricavi complessivi per euro 119.028,00 e maggiori ricavi per euro 48.180,00 e per l’anno d’imposta 2007 ricavi complessivi per euro141.372,00 e maggiori ricavi per euro 61.321,00; contrariamente a quanto sostenuto dai giudici di seconda istanza, l’Agenzia delle Entrate, nella rideterminazione dei ricavi , non aveva commesso alcun errore grossolano di calcolo, ma aveva applicato correttamente la formula matematica prevista in questi casi: costi + (costi x % di ricarico) = ricavi rideterminati 100; la percentuale di ricarico applicata non era, dunque,del 350%, come avevano sostenuto i giudici di secondo grado, bensì del 250% come riportato negliavvisi di accertamento; infine, poiché negli avvisi di accertamento non si potevanoindicare dati personali, nel rispetto del decreto legislativo 30 giugno 2003, n. 196, si era fatto genericamente riferimento ad una percentuale di ricarico mediamente praticata rilevata dalle imprese che operavano nel settore in condizioni di una normale gestione economica, nonché da dati, notizie ed informazioni presenti presso l’A.T. o comunque in possesso dell’Ufficio; in ultimo, mentre l’Agenzia delle Entrate aveva chiaramente esposto i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche su cui l’atto stesso era fondato e d aveva dimostrato la fondatezza dei rilievi, controparte non aveva affatto assolto a ll’onere probatorio posto a suo carico, considerato che non aveva fornito né giustificazioni, né prove tali da dimostrare l’impossibilità dell’utilizzo delle presunzioni su cui si basavano i suddetti rilievi e l’inaffidabilità del risultato conseguito attraverso le presunzioni stesse. 3.Il secondo motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione degli articoli 115 e 116 cod. proc. civ., in relazione all’art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ.; la superficialità della pronuncia gravata nel relativo e specifico dipanarsi argomentativo si traduceva in un mal governo dei principi che disciplinavano la valutazione della prova da parte dell’organo giudicante, con precipuo riferimento ai canoni delle prove proposte dalle parti come ineludibile fondamento della decisione (art. 115, comma primo, cod. proc. civ.) e della valutazione delle ridette prove, del pari ineludibile, secondo un « prudente apprezzamento»(art. 116, comma primo, cod. proc. civ.). 3.1 L'esame delle esposte censure porta all'accoglimento del primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo. 3.2 Questa Corte, in proposito, ha affermato che l'accertamento con metodo analitico-induttivo, con il quale l'Ufficio finanziario procede alla rettifica di singoli componenti reddituali, è consentito, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, pure in presenza di contabilità formalmente tenuta, giacché la disposizione presuppone, appunto, scritture regolarmente tenute e, tuttavia, contestabili in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata (Cass., 5 ottobre 2007, n. 20857 ; Cass., 24 settembre 2014, n. 20060; Cass., 9 giugno 2017, n.14370); si è, inoltre, rilevato che la tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali e, in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell'economia, che il contribuente non spieghi in alcun modo, è legittimo l'accertamento su base presuntiva ed il giudice di merito, per poter annullare l'accertamento, deve specificare, con argomenti validi, le ragioni per le quali ritiene che l'antieconomicità del comportamento del contribuente non sia sintomatico di possibili violazioni di disposizioni tributarie (Cass., 7 aprile 2017, n. 9084; Cass., 14 ottobre 2020, n. 22185). Inoltre, giova rilevare che, nelgiudizio tributario, una volta contestata dall'Erario l'antieconomicità di un comportamento posto in essere dal contribuente, poiché assolutamente contrario ai canoni dell'economia, incombe sul medesimo l'onere di fornire, al riguardo, le necessarie spiegazioni, essendo, in difetto , pienamente legittimo il rico rso all'accertamento induttivo da parte dell'amministrazione, ai sensi degli artt. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass., 22 luglio 2021, n. 21128), Ed ancora, la giurisprudenza di questa Corte ha evidenziato che anche in materia di IVA, l'Amministrazione finanziaria, in presenza di contabilità formalmente regolare, ma intrinsecamente inattendibile per l'antieconomicità del comportamento del contribuente, può desumere in via induttiva, ai sensi dell'art. 39, comma 1, d.P.R. n. 6 0 0/1973 e dell'art. 54, commi 2 e 3, d.P.R.n. 633/1972, sulla base di presunzioni semplici, purchégravi, precise e concordanti, il reddito del contribuente utilizzando le incongruenze tra i ricavi, compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli desumibili dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, incombendo su quest'ultimo l'onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni (Cass., 30 dicembre 2015,n. 26036; Cass., 25 ottobre 2017, n. 25257; Cass., 3 ottobre 2018, n. 24017). 3.3 Ciò posto, nella prospettazione erariale (che si pone assolutamente in linea con i principi statuiti da questa Corte) sottesa all'avviso impositivo - e il cui contenuto è rimportato in ricorso in ossequio al principio di autosufficienza del medesimo - l'accertamento era fondatosui dati di bilancio esposti nel « Quadro RG » , che avevano individuato una gestione antieconomica dell’attività e una illogica gestione aziendale dell’attività per ben due periodi d’imposta consecutivi; tali dati avevano dimostrato che, a fronte di costi di diretta imputazione di una certa rilevanza, corrispondevano redditi irrisori e, quindi, una gestione antieconomica difficilmente giustificabile nel settore in cui operava l’impresa, avvalorata ancora di più dal perdurare di tale situazione per ben due periodi d’imposta consecutivi; nello specifico, la società, esercente l’attività di r istorazione con somministrazione per l’anno 2006, a fronte di costi di diretta imputazione ammontanti complessivamente ad euro34.008,00, aveva dichiarato ricavi per euro 70.848,00 e un reddito di euro 7.407,00 e per l’anno 2007, a fronte di costi di diretta imputazione ammontanti complessivamente ad euro40.392,00, aveva dichiarato ricavi per euro 83.051.00 e un reddito di euro 11.023,00, dati difficilmente giustificabili nel settore incui operava l'impresa ; inoltre, l'Ufficio aveva proceduto alla rettifica del reddito d’impresa ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), del d.P.R. n. 600/1973, tenuto conto dei costi di diretta imputazione e dell’incidenza degli stessi sui ricavi nella misura del 250%, percentuale che era stata rilevata da imprese che operavano nel settore in condizione di una normale gestione economica, nonché da dati, notizie ed informazioni presenti all’[OSCURATO:PERSONA] aveva determinato per l’anno d’imposta 2006 ricavi complessivi per euro 119.028,00 e maggiori ricavi per euro 48.180,00 e per l’anno d’imposta 2007 ricavi complessivi per euro 141.372,00 e maggiori ricavi per euro 61.321,00; inoltre, contrariamente a quanto sostenuto dai giudici di seconda istanza, l’Agenzia delle Entrate nella rideterminazione dei ricavi non aveva commesso alcun errore grossolano di calcolo, ma aveva applicato correttamente la formula matematica prevista in questi casi, con la conseguenza che la percentuale di ricarico applicata non era quella, errata del 350%, ma quella del 250% come riportato sugli avvisi di accertamento. 3.4 In tale situazione, la statuizione del giudice d'appello risulta contraddetta dalle risultanze di causa; i giudici di secondo grado, infatti, pur avendo rilevato che l ' U fficio aveva asserito che si era verificata una «gestione antieconomica» della azienda sulla base dei risultati di esercizio dichiarati per gli anni 2006 e 2007, ha erroneamente ritenuto il difetto di motivazione degli atti impositivi, in mancanza delle indagini necessarie sulle scritture contabili e bancarie edella dimostrazione certa dell'occultamento di ricavi, oltre che della presenza di risorse finanziarie non dichiarate; la Commissione, infine, erroneamente ha ritenuto che l'Ufficio avesse applicato una percentualedi ricarico sul costo della merce venduta pari al 350%, pur sostenendo di applicare i un ricarico del 250%; la sentenza d'appello, dunque, contraddice, senza addurre argomentazioni utili a proprio sostegno, il quadro emergente, contrassegnato da plurimi elementi che riscontravano una gestione antieconomica e una illogica gestione aziendale dell’attività per ben due periodi d’imposta consecutivi; in definitiva, la decisione impugnata trascura di considerare che gli elementi (astrattamente suscettibili di corroborare l'accertamento analitico-induttivo alla base dell'imposizione fiscale) che descrivevano le dinamiche economico-finanziarie dell'impresa non apparivano giustificatisul piano dell'elementare logica aziendale, avuto riguardo ai parametri sopra rammentatie ciò tenuto conto anche del fatto che il contribuente non avevafornito alcuna spiegazione del comportamento antieconomico rilevato in sede di accertamento. 4. In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo; la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, con assorbimento del secondo motivo; cassa la sentenza imp