Cassazione n. 21639/2023

l Dl. n. 137 del 2020, come conv., la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA],in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dall'Avv.to [OSCURATO:PERSONA] del Foro di Firenze, che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dell'Avv.to [OSCURATO:PERSONA], alla via Crescenzio n. 91 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore ; rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 149, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Toscana il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 30.1.2019; Oggetto:Ires - Regime CFC - Cessione di partecipazione - Plusvalenza - Istanza di rimborso -Diniego - Holding -Oneri probatori. ascoltata la relazione svolta, in camera di consiglio, dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. [OSCURATO:PERSONA] deteneva sin dall’anno 2009, e fino al maggio 2012, una partecipazione totalitaria nella società [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], Paese incluso nella c.d. [OSCURATO:PERSONA]. Presentava istanza di interpello ai fini della disapplicazione della disciplina CFC in relazione ai redditi realizzati dalla società controllata negli anni 2009 e 2010, conseguendo provvedimento d’inammissibilità da parte dell’Amministrazione finanziaria. 2. Nel maggio 2012 cedeva la propria partecipazione nella società asiatica, conseguendo una plusvalenza di € 38.871.880,92 (ric., p. 3). Sembra quindi opportuno ricordare che in relazione a tale plusvalenza la società proponeva un’ulteriore istanza di disapplicazione, sostenendo di aver dimostrato che dalla cessione non era conseguito l’effetto di localizzare i redditi in Paesi dalla fiscalità privilegiata. L’Amministrazione finanziaria respingeva anche questo interpello. 3. Il provvedimento negativo conseguito era impugnato dalla società, e ne nasceva il procedimento, le cui fasi di merito si sono concluse con decisione n. 9146 del 2018, pronunciata dalla CTR del Lazio, anch’esso giunto all’esame di questa Corte regolatrice, recante RGN 18731/2019, alla cui decisione si opera espresso richiamo, procedimento che è stato trattato contestualmente, non ritenendosi opportuno riunire i procedimenti in considerazione della loro diversa natura. 4. La società aveva quindi prudenzialmente sottoposto a tassazione la plusvalenza conseguita ma, ritenuto che il tributo non fosse dovuto, proponeva istanza di rimborso ai fini Ires, nella misura di Euro 658.356,00, ritenendo di avere diritto all’esenzione nella misura del 95% della plusvalenza realizzata. L’Amministrazione finanziaria non rispondeva. 5. [OSCURATO:PERSONA] impugnava il silenzio-rifiuto opposto dall’Ente impositore, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Firenze, che respingeva il suo ricorso. 6. Avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, la società spiegava appello innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Toscana, che confermava la decisione della CTP. 7. Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia adottata dalla CTR, la [OSCURATO:PERSONA], affidandosi a diciannove motivi di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Amministrazione finanziaria. La contribuente ha quindi depositato anche memoria. 7.1. Ha fatto pervenire le proprie conclusioni scritte il Pubblico Ministero, nella persona del s.[OSCURATO:PERSONA], ed ha domandato il rigetto del ricorso. Ragioni della decisione 1. Mediante il primo mezzo di impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente contesta la violazione dei commi 1 e 5, dell’art. 87 del Tuir, “in punto di automatica integrazione del requisito di cui alla lett. c)”. 2. Con il secondo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la società censura la nullità della sentenza pronunciata dalla CTR, “per carenza assoluta di motivazione in relazione al co. 5 dell’art. 87 Tuir”. 3. Mediante il terzo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la contribuente critica il vizio di motivazione della sentenza adottata dal giudice dell’appello in conseguenza dell’omesso esame di documenti e fatti decisivi “circa la struttura del gruppo”. 4. Con il suo quarto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società lamenta la violazione dell’art. 167 Tuir, per avere la CTR erroneamente ritenuto applicabile il regime CFC solo previo accertamento giudiziale. 5. Mediante il quinto strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente contesta la nullità della decisione adottata dal giudice dell’appello, in conseguenza della violazione dell’art. 1, comma 3, del D.Lgs. n. 546 del 1992 “e/o dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere la CTR omesso di risolvere in via incidentale la, e/o di pronunciarsi sulla, questione di applicabilità del regime CFC”. 6. Con il sesto motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società censura la violazione dell’art. 2909 cod. proc. civ., “in punto di rilevanza della sentenza CTP Roma 7915/2016”. 7. Mediante il settimo mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente critica la nullità della impugnata sentenza, per avere la CTR omesso di pronunciare in merito alla rilevanza della pronuncia della CTP di Roma n. 7915/2016. 8. Con il suo ottavo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società lamenta l’”omesso esame di documenti/fatti (la sentenza della CTP Roma n. 7915/2016) decisivi per il giudizio”. 9. Mediante il nono strumento d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la contribuente contesta l’“omesso esame di documenti/fatti (assoggettamento di Fingen al regime CFC) decisivi per il giudizio”. 10. Con il suo decimo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società censura la “violazione o falsa applicazione … dell’art. 167 Tuir in punto di rilevanza della risposta dell’Ufficio all’interpello”. 11. Mediante l’undicesimo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la contribuente critica la violazione dell’art. 87, primo comma, lett. c), del Tuir e dell’art. 23 Cost., in tema di indebita riduzione delle ipotesi di dimostrazione dell’esimente di cui alla lett. c). 12. Con il dodicesimo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la società contesta la nullità dell’impugnata pronuncia della CTR in conseguenza della totale assenza di motivazione sulla intervenuta dimostrazione dell’applicabilità dell’esimente di cui all’art. 87 TUIR. in conseguenza della prova che tutti i redditi conseguiti dal gruppo “erano stati prodotti ed erano rimasti in Cina” (ric., p. 23). 13. Mediante il tredicesimo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la contribuente censura l’omesso esame di documenti/fatti, decisivi per il giudizio, inerenti la produzione e la permanenza dell’intero reddito/utile del gruppo in Cina. 14. Con il quattordicesimo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’impugnante critica la violazione dell’art. 87, primo comma, lett. c), del Tuir, e dell’art. 23 della Costituzione, “in punto di indebita riduzione delle ipotesi di dimostrazione dell’esimente di cui alla lettera c)” (ric., p. 23) 15. Mediante il suo quindicesimo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente lamenta la totale assenza di motivazione sulla ricorrenza dell’esimente di cui all’art. 87, comma 1, lett. c), del Tuir, tramite la prova che il gruppo aveva scontato un [OSCURATO:PERSONA] effettivo sui redditi esteri in linea con il Tax ratenominale italiano. 16. Con il sedicesimo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società contesta il vizio di motivazione della decisione assunta dal giudice dell’appello per effetto dell’omesso esame di “‘documenti/fatti’ inerenti il [OSCURATO:PERSONA] effettivo scontato dal gruppo e la comparazione con il [OSCURATO:PERSONA] nominale italiano” (ric., p. 24). 17. Mediante il diciassettesimo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la [OSCURATO:PERSONA] censura la violazione dell’art. 87, comma 1, lett. c), del Tuir e dell’art. 23 della Costituzione, per avere la CTR indebitamente ritenuto riducibili le ipotesi di dimostrazione della c.d. seconda esimente. 18. Con il diciottesimo mezzo d’impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente critica la nullità della sentenza per non avere la CTR affatto motivato circa l’integrazione dei presupposti per il riconoscimento dell’esimente di cui all’art. 87, primo comma, lett. c), del Tuir per avere la Fingen “realizzato e ceduto l’outlet prima della distribuzione di dividendi e dichiarando in Italia la conseguente plusvalenza” (ric., p. 24). 19. Mediante il suo diciannovesimo motivo di ricorso, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., la società lamenta l’omesso esame di documenti/fatti decisivi per il giudizio in cui è incorsa la CTR con riferimento alla cessione di ABHK prima della distribuzione di dividendi e con tassazione in Italia della relativa plusvalenza. 20. Occorre premettere che le critiche proposte dalla ricorrente con riferimento al contestato omesso esame di documenti da parte della CTR, risultano mal proposti. Infatti la società non ha cura di trascrivere i documenti cui opera riferimento, almeno nel loro contenuto essenziale. In conseguenza i motivi di ricorso, in relazione a tali contestazioni, risultano inammissibili. 21. Può quindi osservarsi che i motivi di ricorso primo, secondo e terzo, sono esposti congiuntamente dalla stessa ricorrente, si presentano collegati tra loro, e possono essere esaminati nel medesimo contesto per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva. Mediante gli stessi la società censura, in relazione al profilo della nullità della sentenza per omessa pronuncia, e comunque in conseguenza del vizio di motivazione, la decisione assunta dalla CTR per non aver pronunciato sull’applicabilità “automatica” della c.d. seconda esimente. 21.1. In sostanza la ricorrente ricorda che ai sensi del comma 1, lett. c), dell’art. 87 del Tuir, per fruire dell’agevolazione fiscale, la società cedente le partecipazioni deve dimostrare che attraverso la cessione non si è realizzato l’effetto di localizzare i redditi in Stati dalla fiscalità privilegiata. Questa previsione, però, nel caso di specie, afferma la società, deve essere letta alla luce del comma 5 dell’art. 87 del Tuir che, in materia di holding, prevede che la verifica circa la collocazione del reddito in paradiso fiscale, o meno, debba essere effettuata con riferimento non alla sede della holding la cui partecipazione è ceduta, nel caso in esame la ABHK avente sede in [OSCURATO:PERSONA], Paese dalla fiscalità privilegiata, bensì con riferimento alle società operative controllate, aventi sede in Cina, Paese che non rientra nella c.d. [OSCURATO:PERSONA]. Pertanto, risultando tale stato di fatto dalla documentazione prodotta, il presupposto necessario ai fini del godimento del regime fiscale favorevole risulterebbe “automaticamente” integrato. Nella prospettazione della società, l’Amministrazione finanziaria avrebbe dovuto limitarsi a costatare che non ricorrevano le circostanze perché si procedesse all’interpello, e non doveva perciò pronunciarsi nel merito, rigettando l’istanza disapplicativa, proposta solo a titolo prudenziale. In ogni caso l’automatica applicazione dell’esimente avrebbe dovuto essere rilevata in questo processo, ed il giudice dell’appello avrebbe dovuto accogliere l’istanza di rimborso proposta dalla società. 21.2. In materia la CTR osserva che in ordine al possesso dei requisiti di cui al comma 1, lett. c), dell’art. 87 Tuir, che riguarda specificamente la cessione di partecipazioni in società black list, oggetto del presente giudizio, la contribuente non ha assicurato la prova che le era richiesta. A maggior ragione la prova gravava sulla ricorrente avendo il presente giudizio ad oggetto un’istanza di rimborso. Ha rilevato infatti il giudice dell’appello che “tale dimostrazione non può essere fornita nel caso in cui, come pacificamente ammesso dalla contribuente nell’ipotesi di specie, le società operative subcontrollate dalla parte appellante (che sono situate in Cina, Stato non inserito nella black list) non abbiano distribuito alcun utile alla controllante([OSCURATO:PERSONA]) avente sede in territorio black list ([OSCURATO:PERSONA]), in quanto la mancanza predetta impedisce la valutazione in ordine alla dimostrazione dell’esimente che può trovare applicazione solo ove sia provata nella specie l’insussistenza di intenti od effetti elusivi … risulta confermata la mancata dimostrazione del requisito di cui alla lettera c) del comma 1 dell’art. 87 del Tuir e l’impossibilità di ritenere verificate le condizioni per l’applicazione del regime CFC” (sent. CTR, p. 4 s.). La motivazione proposta dalla CTR, pertanto, non è affatto assente, essendo presente e chiaramente intellegibile. Il giudice dell’appello ha ritenuto non applicabile il regime CFC in conseguenza dell’omessa dimostrazione della ricorrenza della c.d. seconda esimente di cui all’art. 87, comma cinque, del Tuir, per non essere stato dimostrato che l’intento, o il risultato, di localizzare reddito in Paesi inclusi in black list da parte della [OSCURATO:PERSONA], controllante italiana, non sia stato raggiunto, perché il combinato normativo applicabile non poteva operare nella pacifica totale assenza di redditi distribuiti alla controllante italiana dalle controllate straniere. In conseguenza la plusvalenza conseguita dalla [OSCURATO:PERSONA] per effetto della cessione delle quote di [OSCURATO:PERSONA] aveva contribuito alla formazione del reddito della società italiana e doveva essere assoggettata a tassazione nella misura prevista dal diritto nazionale. In considerazione di una simile valutazione, risulta evidentemente escluso che possa ipotizzarsi l’applicazione “automatica” dell’esimente invocata dalla società. 21.3. Deve allora rilevarsi che appare peraltro corretta la prospettazione proposta nel suo controricorso dall’Amministrazione finanziaria, la quale assicura seguito alle determinazioni assunte con la circolare 7/E del 2013, secondo cui il comma 5 dell’art. 87 del Dpr n. 917 del 1986 (Tuir) disciplina, in generale, il godimento del beneficio fiscale quando sia interessata una holding. Con previsione generale ed antielusiva, però, la precedente disposizione di cui all’art. 87, comma 1, lett. c), del Tuir, prevede che nel caso di cessione di partecipazioni in società di ogni natura, incluse le holdings, qualora la società la cui partecipazione sia ceduta risulti [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA], per godere del regime fiscale di favore debbano ricorrere determinati presupposti, tra cui la dimostrazione che la cessione non avesse la finalità, o comunque non abbia conseguito il risultato, di allocare ricorse in Paesi dalla fiscalità privilegiata, e questa prova non è stata assicurata dalla contribuente. 21.3.1. Risulta peraltro irrilevante, ai presenti fini, la “struttura” del gruppo imprenditoriale articolato in holdings e sub-holdings aventi sede in Paesi dalla fiscalità privilegiata, e società operative aventi sede in Paese non avente fiscalità privilegiata, invocata dalla ricorrente. I motivi di ricorso dal primo al terzo sono pertanto infondati e devono essere rigettati. 22. Con i suoi motivi di impugnazione dal quarto al decimo la contribuente, in relazione ai profili della violazione di legge, della nullità della sentenza per omessa pronuncia e dell’omesso esame di “documenti/fatti” decisivi per il giudizio, censura la impugnata sentenza della CTR per omesso di pronunciare, o comunque per aver pronunciato erroneamente, sull’applicabilità alla società del regime CFC. La CTR ha osservato, in proposito, che la necessaria dimostrazione del possesso dei requisiti di cui al comma 1, lett. c), dell’art. 87 Tuir, che riguarda specificamente la cessione di partecipazioni in società black list, oggetto del presente giudizio, non è stata fornita dalla contribuente, a maggior ragione avendo il presente giudizio ad oggetto un’istanza di rimborso. Sembra opportuno ripetere come il giudice dell’appello abbia rilevato che “tale dimostrazione non può essere fornita nel caso in cui, come pacificamente ammesso dalla contribuente nell’ipotesi di specie, le società operative subcontrollate dalla parte appellante (che sono situate in Cina, Stato non inserito nella black list) non abbiano distribuito alcun utile alla controllante ([OSCURATO:PERSONA]) avente sede in territorio black list ([OSCURATO:PERSONA]), in quanto la mancanza predetta impedisce la valutazione in ordine alla dimostrazione dell’esimente che può trovare applicazione solo ove sia provata nella specie l’insussistenza di intenti od effetti elusivi … risulta confermata la mancata dimostrazione del requisito di cui alla lettera c) del comma 1 dell’art. 87 del Tuir e l’impossibilità di ritenere verificate le condizioni per l’applicazione del regime CFC” (sent. CTR, p. 4 s.). La motivazione proposta dalla CTR, pertanto, non è affatto assente, essendo presente e chiaramente intellegibile. Il giudice dell’appello ha ritenuto non applicabile il regime CFC in conseguenza dell’omessa dimostrazione della ricorrenza della c.d. seconda esimente di cui all’art. 87, comma cinque, del Tuir, per non essere stato dimostrato che l’intento, o il risultato, di localizzare reddito in Paesi inclusi in black list da parte della [OSCURATO:PERSONA], controllante italiana, non sia stato realizzato, perché il combinato normativo applicabile non poteva operare nella pacifica totale assenza di redditi distribuiti alla controllante italiana dalle controllate straniere. Questa chiara motivazione assunta dalla CTR, che propone un’interpretazione dei testi normativi applicabili coerente, non viene presa in esame dalla contribuente, che propone una pluralità di critiche, ma non contrasta efficacemente, neppure in questo secondo gruppo di motivi d’impugnazione, la centrale ratio decidendiadottata dal giudice dell’appello. Evidentemente l’esimente in questione non può ritenersi “automaticamente” integrata, come afferma la ricorrente, se non risultano accertati i presupposti normativi per la sua applicazione. In conseguenza le osservazioni della contribuente sul mancato conseguimento di redditi negli anni 2009-2010, avendo la [OSCURATO:PERSONA] chiuso i bilanci in perdita, ed anche sulla presentazione di dichiarazione integrativa per il 2011, che avrebbero comportato l’imputazione dei redditi conseguiti per trasparenza ed il diritto all’accesso “automatico” al regime fiscale favorevole invocato, rimangono non apprezzabili. 22.1. La contribuente critica quindi con più motivi diversi pretesi errori commessi dalla CTR, che non risultano però rilevanti in considerazione delle ragioni della decisione adottata dal giudice dell’appello. Afferma che la CTR avrebbe ritenuto applicabile il regime CFC solo in presenza di un accertamento giudiziale che ne avesse riconosciuto il diritto, ma questa affermazione non è operata dalla CTR (motivo quarto). 22.2. Il giudice dell’appello pronuncia espressamente, motivando con chiarezza, sulla (non) applicabilità del regime CFC nel caso di specie, e pertanto non incorre nel vizio di omessa pronuncia (motivo quinto). 22.3. Quindi la ricorrente propone varie critiche in ordine all’omessa considerazione della sentenza della CTP di Roma, n. 7915 del 2016, che ha pronunciato sulla terza istanza di interpello proposta dal contribuente. Invero la CTR mostra di aver presente il giudizio introdotto avverso il diniego opposto dall’Amministrazione finanziaria all’interpello innanzi alle [OSCURATO:PERSONA] di Roma, ma si limita ad osservare che in sede di appello la contribuente aveva, anche in quel giudizio, contestato il mancato riconoscimento del suo diritto di accedere al regime CFC, che le era stato evidentemente negato in primo grado. Non si registrano pertanto vizi di omissione di pronuncia. 22.4. Ancora, la società censura la decisione della CTR in materia di “violazione o falsa applicazione … dell’art. 167 Tuir in punto di rilevanza della risposta dell’Ufficio all’interpello”, interpretando la pronuncia del giudice dell’appello come implicante la valutazione che “la disciplina CFC non fosse applicabile a Fingen in assenza di una risposta positiva da parte dell’Ufficio ai due interpelli” (ric., p. 23). La contribuente equivoca sul contenuto della pronuncia della CTR. Quest’ultima espone le ragioni per le quali l’accesso al regime fiscale favorevole invocato non poteva essere riconosciuto alla [OSCURATO:PERSONA], adottando una motivazione specifica, intellegibile e propria, quindi aggiunge che la contribuente non ha del resto ricevuto una risposta favorevole ai primi due interpelli proposti all’Amministrazione finanziaria, che li ha dichiarati inammissibili. Non si ratta, pertanto, di una ragione della decisione, ma di un dato meramente richiamato a conforto della decisione presa. 22.5. I motivi di ricorso sono in ogni caso mal esposti, perché la ricorrente non ha cura di chiarire per quale ragione la pronuncia invocata, o le prime due pronunce negative sui suoi interpelli, dovrebbero rivestire carattere di decisività ai fini del presente giudizio (motivi dal sesto al decimo). 23. I motivi di ricorso dall’undicesimo al diciannovesimo sono proposti congiuntamente dalla stessa ricorrente, si presentano collegati tra loro, e possono essere esaminati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva. Mediante gli stessi la società contesta, in relazione al profilo della nullità della sentenza per omessa pronuncia, della violazione di legge e comunque per effetto del vizio di motivazione in conseguenza dell’omesso esame di fatti decisivi, la decisione assunta dalla CTR. In sintesi, la ricorrente censura la decisione adottata dal giudice dell’appello per non aver tenuto conto che i redditi prodotti sono rimasti in Cina (Paese escluso dalla blak list); per avere la CTR ridotto le ipotesi di accesso alla seconda esimente di cui all’art. 87 Tuir; per non aver esaminato il profilo decisivo secondo cui il [OSCURATO:PERSONA] effettivo scontato dal gruppo risultava comparabile con il [OSCURATO:PERSONA] italiano; e perché l’outlet realizzato da [OSCURATO:PERSONA] in Cina era stato ceduto prima della distribuzione di dividendi. 23.1. Appaiono in proposito corrette le osservazioni, conformi sul punto, proposte dalla controricorrente e dal Pubblico Ministero. Non ricorrono infatti i vizi di nullità della sentenza per effetto della mancata pronuncia su di una domanda, o di omissione di pronuncia su fatti ritenuti dalla parte decisivi per il giudizio, quando il giudice abbia adottato una pronuncia implicita, adottando una decisione incompatibile con l’accoglimento delle prospettazioni respinte. In conseguenza i motivi di ricorso n. 12, 13, 15, 16, 18 e 19, risultano inammissibili. Ma anche i motivi nn. 11, 14 e 17, sono infondati. Tanto deve affermarsi perché la contribuente insiste nel riproporre i suoi argomenti, ma non tiene conto delle ragioni della decisione adottata dalla CTR. Il giudice dell’appello ha rigettato il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] per non aver dimostrato la ricorrenza dei presupposti di cui all’art. 87, comma primo, lett. c), del Tuir, con riferimento alla seconda esimente. Questo perché, nella più volte ricordata valutazione della CTR, in assenza di redditi percepiti dalle controllate estere e riversati alla controllante italiana, l’integrazione dei presupposti non era stata dimostrata. Se questa è la ragione della decisione adottata dalla CTR, non risultano ammissibili, e sono comunque infondate, le critiche proposte dalla ricorrente, perché non attingono la ratio decidendi adottata dal giudice dell’appello. Si osservi, tra l’altro, che la contribuente propone plurime critiche alla CTR perché, nella sua valutazione, avrebbe ridotto le condizioni di accesso alla c.d. seconda esimente di cui all’art. 87, primo comma, lett. c), del Tuir, ritenendo che l’accertamento “passa inevitabilmente per il dettato di cuial citato art. 5, co. 3, del DM n. 429 del 2001 … e, quindi, nella sostanza, dalla dimostrazione che il reddito della società estera ceduta è costituito per non meno del 75% da dividendi distribuiti da società residenti in paesi a fiscalità privilegiata ed ivi ordinariamente tassati” (rc., p. 29). Invero, gli scritti difensivi di entrambe le parti attestano del confronto delle stesse su queste tematiche ma la critica della ricorrente, in definitiva, si risolve in una contestazione di quanto affermato dall’Agenzia delle Entrate nei gradi di merito del giudizio, perché il giudice dell’appello non prende in considerazione la questione semplicemente perché ritiene che la sua decisione debba essere fondata su altre ragioni, che espone con chiarezza, ed avverso le quali la contribuente non ha proposto critiche specifiche nel ricorso per cassazione. Anche i motivi di ricorso dal decimo al diciannovesimo, pertanto, nella parte in cui non sono inammissibili risultano comunque infondati. 24. In definitiva il ricorso proposto dalla contribuente deve essere rigettato. 25. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza, e sono liquidate in dispositivo, in considerazione della natura delle questioni affrontate e del valore della causa. 25.1. Sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo. La Corte di Cassazione, P.Q.M. rigetta il ricorso proposto dalla [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, che condanna al pagamento delle spese di lite in favore della costituita Agenzia delle Entrate, e le liquida in complessivi Eu