Cassazione n. 15178/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 7721/2014 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliati in [OSCURATO:PERSONA] 11, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che li rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso lo studio dell’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. MILANO n. 146/2013 depositata il09/09/2013. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/05/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Letta la requisitoria del P.G. nel senso del rigetto del ricorso. [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnava dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano l’avviso di liquidazione notificato dall’Agenzia delle entrate, con cui si disponeva la riqualificazione, ai sensi degli artt. 20 e 51 del d.P.R. n. 131 del 1986, dell’atto di cessione, a rogito notaio [OSCURATO:PERSONA], stipulato in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], registrato il 24.10.2008, da atto di conferimento di ramo d’azienda e successiva cessione della partecipazione, in cessione di ramo d’azienda, conseguentemente liquidando le imposte di registro in misura proporzionale e ipotecaria e catastale sul valore dichiarato per complessivi euro 251.101, 79, oltre interessi. La società contribuente denunciava, inter alia , l’illegittimità dell’avviso di liquidazione per violazione e falsa applicazione dell’art. 20 del T.U.R., in quanto i risultati giuridici ed economici conseguiti attraverso le “operazioni contestate” (conferimento di ramo d’azienda e cessione di partecipazione) non erano equiparabili a quelli che si sarebbero ottenuti attraverso una cessione di azienda. Denunciava, altresì, l’infondatezza della pretesa per l’impossibilità di qualificare le operazioni contestate come elusive, in considerazione dell’art. 176, comma 3, del TUIR, e la violazione dell’art. 37 bis del d.P.R. n. 600 del 1973. L’operazione negoziale era, infatti, giustificata da valide ragioni economiche, in ragione del perseguimento dell’obiettivo di separare le attività non strategiche esercitate dalla contribuente nell’ottica di una loro riorganizzazione, mentre la cessione delle quote aveva l’obiettivo di dismettere a favore di terzi una partecipazione la cui attività esercitata non era più di interesse per la ricorrente, né per il gruppo. [OSCURATO:PERSONA], con sentenza n. 137/1/12, accoglieva il ricorso, ritenendo che la condotta fiscale della ricorrente fosse giustificata da valide ragioni economiche. L’Ufficio proponeva appello dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia che, con sentenza n. 146/12/13, accoglieva il gravame ritenendo legittima la pretesa fiscale sulla base del rilievo che l’imposta doveva essere applicata in relazione all’effetto reale conseguente al collegamento funzionale di più atti, pertanto, l’Ufficio doveva, ai fini dell’applicazione delle imposte d’atto, individuare l’intrinseca natura e gli effetti degli atti presentati alla registrazione, anche nella loro concatenazione, a prescindere dal loro titolo e dalla loro forma apparente. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ricorre per la cassazione della sentenza svolgendo sette motivi, illustrati con memorie. L’Agenzia delle Entrate si è costituita con controricorso. La Procura Generale della Corte di Cassazione, in data 16.9.2019, ha depositato la requisitoria, concludendo per il rigetto del ricorso. All’udienza del 10 ottobre 2019, la causa è stata rinviata a nuovo ruolo, atteso che in ordine all’applicazione retroattiva dell’art. 1, comma 87, della legge n. 205 del 2017, era stata avanzata da questa Corte, con ordinanza n. 23549 del 2019, questione di legittimità costituzionale, ancora pendente. Con atto di costituzione depositato il 20.11.2020, il [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. si è costituito in giudizio al fine di chiedere l’accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1.Con il primo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché dell’art. 132 c.p.c. e dell’art. 118 disp. att. c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., per la radicale mancanza dell’esposizione dello svolgimento del processo, nonché delle richieste delle parti e dei motivi in fatto posti a fondamento della decisione. Le epsressioni utilizzate dal giudice di appello costituirebbero una esposizione soltanto apparente dello svolgimento del processo che, in realtà, mancherebbe completamente. Nella sentenza impugnata non sarebbero indicati né i fatti né gli argomenti giuridici posti a fondamento del ricorso di primo grado dal contribuente, né le controdeduzioni dell’Ufficio, né le argomentazioni della sentenza di primo grado favorevole alla società e neppure le doglianze dell’Agenzia rappresentate nell’appello e le controdudeduzioni della Società, sicchè risulterebbe impossibile individuare il thema decidendum e gli elementi di fatto considerati nella decisione. 1.1. La censura è destituita di fondamento. Il giudice di appello nella sentenza impugnata ha, sebbene sinteticamente, illustrato le conclusioni delle parti, e dato conto dei rilievi espressi dalle stesse nel corso del giudizio, motivando in ordine alla fattispecie negoziale oggetto di esame, così consentendo l’individuazione del thema decidendum e delle ragioni poste a fondamento della decisione. 2.Con il secondo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360 comma 1, n. 4, c.p.c. dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia sulla domanda di annullamento dell’avviso di liquidazione per vizio di notificazione. Nelle controdeduzioni depositate nel giudizio di appello, devolvendo all’esame della [OSCURATO:PERSONA] uno dei motivi di ricorso di primo grado, la società [OSCURATO:PERSONA] aveva contestato la legittimità della notificazione dell’avviso di liquidazione in quanto l’Ufficio non si era avvalso dell’intermediazione dell’agente notificatore, il quale era tenuto ad attestare, in apposita relata, tutte le attività notificatorie poste in essere, sicchè in assenza di agente notificatore e della relata di notifica la notifica stessa sarebbe inesistente. A fronte di tale specifico motivo di appello, la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe omesso totalmente di pronunciarsi. 2.2.Il motivo è infondato. Questa Corte ha in più occasioni precisato con riferimento alla notifica della cartella di pagamento, ma il principio può essere esteso anche al procedimento di notifica dell’avviso di liquidazione che: “In tema di riscossione delle imposte, la notifica della cartella esattoriale può avvenire anche mediante invio diretto, da parte del concessionario, di lettera raccomandata con avviso di ricevimento, in quanto la seconda parte del comma 1 dell’art. 26 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, prevede una modalità di notifica, integralmente affidata al concessionario stesso ed all’ufficiale postale, alternativa rispetto a quella della prima parte della medesima disposizione e di competenza esclusiva dei soggetti ivi indicati. In tal caso, la notifica si perfeziona con la ricezione del destinatario, alla data risultante dall’avviso di ricevimento, senza necessità di apposita relata, visto chè l’ufficiale postale a garantirne, nel menzionato avviso, l’esecuzione effettuata su istanza del soggetto legittimato e l’effettiva coincidenza tra destinatario e consegnatario della cartella” (Cass. n. 6395 del 2014). 3.Con il terzo motivo si denuncia violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia sulla domanda di annullamento dell’avviso di liquidazione per vizio di motivazione della pretesa fiscale. La società ricorrente lamenta che con altro motivo di ricorso di primo grado, aveva devoluto all’esame della [OSCURATO:PERSONA] mediante controdeduzioni depositate nel giudizio di appello la questione concernente il vizio di omessa pronuncia sulla domanda di annullamento dell’avviso di liquidazione per vizio di motivazione della pretesa fiscale. A tale riguardo i giudici del gravame non avrebbero dedotto alcunché. Secondo la ricorrente, l’esposizione assolutamente carente dello svolgimento del processo e la mancata illustrazione delle richieste delle parti, nella sentenza di appello, avrebbero portato a ritenere che la [OSCURATO:PERSONA] non abbia neppure colto l’esistenza della domanda di annullamento dell’atto fiscale per vizio di motivazione. 4.Con il quarto motivo di ricorso, si denuncia violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. dell’art.112 c.p.c. per omessa pronuncia sulla domanda di annullamento dell’avviso di liquidazione per violazione delle norme sulle garanzie procedurali previste dall’art. 37 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, atteso che i giudici di appello avrebbero omesso di pronuciarsi su altro motivo di ricorso di primo grado, devoluto all’esame mediante controdeduzioni depositate nel giudizio di appello, concernente la violazione dell’art. 37 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, per quanto riguarda le garanzie procedurali previste a favore del contribuente nelle ipotesi in cui l’Amministrazione finanziaria contesti condotte elusive. 5.Con il quinto motivo si denuncia omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, ex art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., relativo alla questione di fatto concernente la diversità di effetti giuridici tra gli atti presentati alla registrazione, nel loro complesso, e la cessione di azienda. La ricorrente argomenta che la ratio dell’art 20 T.U.R. è che gli Uffici dovrebbero ricostruire la reale natura giuridica degli atti presentati per la registrazione, senza essere vincolati dalla qualificazione giuridica operata dalle parti contraenti. In particolare, l’art. 20 cit. stabilirebbe che l’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione. In questo senso, gli Uffici avrebbero il potere di riqualificare l’atto sottoposto a registrazione, individuandone l’esatta natura giuridica: dunque, la sostanza giuridica dell’atto, desunta dai suoi effetti giuridici prevale sulla forma apparente. [OSCURATO:PERSONA] si farebbe carico di tale principio, ma poi affermerebbe in modo apodittico che “nella fattispecie… nella concatenazione di atti… e nei concreti effetti giuridici ed economici conseguiti in termini di risultato finale, si può ravvisare l’intento elusivo dell’operazione complessiva”, pur avendo la società argomentato l’assoluta infondatezza dell’assimilazione delle operazioni contestatealla cessione di azienda. 6. Con il sesto motivo si denuncia violazione e falsa applicazione, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 in ragione della falsa applicazione della disposizione che, in materia di imposta di registro, consente di tassare come cessione di azienda gli atti che producono gli stessi “effetti giuridici”, sebbene, nel caso in esame, non sussista tale equiparazione degli effetti. La contribuente deduce che, posto che tutti i negozi giuridici in esame, sia quelle concretamente posti in essere e oggetto di contestazione (il conferimento di ramo d’azienda e la cessione delle quote della conferitaria) sia quello di cui controparte assume si sia verificata la “causa real” (id este la cessione di azienda), sono negozi tipici, sarebbe evidente che i rispetti “effetti giuridici” siano quelli previsti dalla legge. In particolare, per quanto riguarda la cessione di azienda, in base alla disciplina legale (art. 2556 ss. c.c.) si tratterebbe di una pura e semplice compravendita (cessione di beni contro corrispettivo) che non comporterebbe alcun effetto sul piano societario, a differenza del conferimento in società (che viene effettuato senza corrispettivo, ma comporta l’aumento di capitale della società conferitaria e l’acquisizione o il rafforzamento dello status di socio da parte del soggetto conferente) e della cessione di quote societarie (che comporta il trasferimento di detto status). Inoltre, secondo la ricorrente, l’acquirente della partecipazione nella società conferitaria non potrebbe essere considerato il proprietario dell’azienda conferita, non potendo il socio esercitare le facoltà inerenti al diritto di proprietà sui beni della società partecipata, così come non sarebbero imputabili al socio gli oneri connessi alla proprietà del bene. Inoltre, diversi effetti giuridici deriverebbero tra cessione di azienda e cessione di quote della conferitaria sul piano delle responsabilità per debiti concernenti la passata gestione. Ne consegue l’illegittimità della sentenza di appello per violazione dell’art. 20 T.U.R.. 7.Con il settimo motivo si denuncia omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, ex art. 360, n. 5, c.p.c., per omesso esame delle ragioni economiche poste a fondamento del conferimento del ramo d’azienda, in quanto la società contribuente aveva illustrato nelle difese di primo e di secondo grado le ragioni economiche che avevano determinato la scelta di conferire in un’altra società il ramo d’azienda costituito da taluni beni mobili ed immobili. Ne consegue l’errore in cui sarebbe incorso il giudice di appello, affemando che “il doppio passaggio realizzato sotto il profilo formale attraverso il conferimento di ramo d’azienda e al cessione della partecipazione totalitaria non ha altra ragione economicamente rilevante che quella di realizzare la medesima cessione aziendale mediante una serie di operazioni che dovrebbero consentire alle parti di conseguire un notevole indebito risparmio di imposta”. La ricorrente deduce di avere illustrato che il verbale del consiglio di amministrazione cui era stata deliberato il conferimento del ramo d’azienda dimostrerebbe inconfutabilmente che, diversamente da quanto affermato la [OSCURATO:PERSONA], il conferimento aveva una propria ragione economica come la riorganizzazione degli assets aziendali, con isolamento dei beni non strategici in vista di un eventuale e futura cessione e che tale ragione economica era autonoma dalla successiva cessione delle partecipazioni. 8. I restanti motivi, vanno esaminati congiuntamente in quanto sostanzialmente inerenti alla medesima questione, riguardante la violazione dell’art. 20 T.U.R. e dei principi in materia di elusione ed abuso del diritto cui sarebbe ispirato l’ordinamento anche in materia di imposta di registro. 8.1.Le critiche sono fondate per i principi di seguito enunciati. Nella fattispecie, non è contestato che in data 30 luglio 2018, la società [OSCURATO:SOCIETA]. interamente partecipata dalla società ricorrente, aveva deliberato un aumento di capitale interamente sottoscritto e versato dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., mediante conferimento di ramo d’azienda costituito da beni mobili ed immobili e che, in data 16 ottobre 2018, [OSCURATO:PERSONA] cedeva la propria quota di partecipazione in [OSCURATO:SOCIETA] alla società [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. . Con la notifica dell’avviso di liquidazione impugnato l’Agenzia delle Entrate ha effettuato una riqualificazione dei predetti negozi, ai sensi dell’art. 20 T.U.R., ritenendo che gli stessi ( aumento di capitale riservato al conferimento, sottoscrizione delle quote emesse a servizio del conferimento e successiva cessione della partecipazione) potessero essere unitariamente considerati come “cessione di ramo azienda” con conseguente applicazione della tassazione di registro, ipotecaria e catastale non in misura fissa, ma in misura proporzionale. 8.2.L’esame della questione impone l’illustrazione delle novità legislative e dell’interpretazione offerta dalla recente giurisprudenza costituzionale. a)L’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, anteriormente alle modifiche ad esso apportate con la legge di Bilancio 2018, prevedeva che: “l’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente”. Secondo un primo orientamento la disposizione richiamata richiedeva che ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro bisognava avere riguardo precipuamente al contenuto delle clausole negoziali e agli effetti giuridici dell’atto soggetto a registrazione, indipendentemente dal nomen iurisad esso attribuito e aldilà dalla volontà delle parti, a nulla rilevando gli effetti economici di tale atto e gli elementi esterni all’atto stesso (Cass. n. 25005 del 2016; Cass. 2054 del 2017, Cass. n. 11959 del 1993, Cass. n. 75 del 1997). Negli ultimi quindici anni, tuttavia, si era formato un filone giurisprudenziale, secondo cui la norma in commento aveva una portata più ampia, dandosi rilievo, ai fini della determinazione dell’imposta applicabile, all’intera operazione economica realizzata mediante il collegamento dell’atto sottoposto a registrazione con elementi extratestuali. In un primo momento, la prevalente giurisprudenza di legittimità faceva riferimento alla portata essenzialmente antielusiva dell’art. 20 T.U.R., il quale, pertanto, aveva una funzione analoga a quella dell’oggi abrogato art. 37 bis d.P.R. n. 600 del 1973 (Cass.n.14900 del 2001, n. 6835 del 2013, n. 10273 del 2007). Questa impostazione venne successivamente abbandonata, sicchè l’art. 20 T.U.R. non veniva più ritenuto espressione di una clausola antielusiva, anche se la norma poteva consentire, comunque, di oltrepassare il nomen iuris e gli effetti negoziali dell’atto sottoposto a registrazione, per ricostruire la “causa reale” dell’intera operazione economica realizzata. Pertanto, l’art. 20 T.U.R. non era solo “una norma interpretativa degli atti registrati”, ma una “disposizione intesa ad identificare l’elemento strutturale del rapporto giuridico tributario” ( Cass. n. 25001 del 2015), che imponeva di dare rilevanza principale nell’imposizione di un negozio giuridico, alla causa reale e alla regolazione degli interessi realmente perseguita dalle parti anche se attraverso ulteriori accordi extratestuali, prescindendo però da “intenti elusivi” che potevano eventualmente ricorrere” ( Cass. n. 7335 del 2014, Cass. n. 19752 del 2013). Quindi l’art. 20 T.U.R. aveva natura di regola interpretativa e non di norma antielusiva, sicchè l’Amministrazione poteva procedere alla riqualificazione del negozio senza necessità di un previo contraddittorio endoprocedimentale (Cass. n. 8619 del 2018). Sulla base di questo indirizzo, ampiamente condiviso dalla giurisprudenza di legittimità, veniva sottoposto ad imposizione non già l’atto in sé, ma l’intera operazione economica che l’atto intendeva realizzare, operazione che veniva individuata anche mediante il collegamento negoziale con elementi extratestuali alla luce dell’obiettivo economico concretamente perseguito e delle intenzioni delle parti. Si riteneva, infatti, che : “In tema di imposta di registro, l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 (nella formulazione anteriore alla l. n. 205 del 2017), deve essere inteso nel senso che, nell’attività di qualificazione degli atti negoziali, l’Ufficio è tenuto ad attribuire rilievo preminente alla causa reale del negozio, ovvero alla regolamentazione degli interessi effettivamente perseguita dai contraenti, anche mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali tra loro collegate (Nella specie, in applicazione del principio, la S.C. ha ritenuto configurabile una cessione d’azienda nell’ipotesi di conferimento societario di un’azienda e di successiva cessione da parte del conferente a soggetti tersi delle quote della società, avendo riguardo alla vicinanza temporale degli atti” (Cass.n. 13610 del 2018). b)[OSCURATO:PERSONA] è, poi, intervenuto con l’art. 1, comma 87, della l. n. 205 del 2017 (la c.d. legge di bilancio 2018), disposizione che ha apportato significative modifiche agli articoli 20 e 53 bis del d.P.R. n. 131 del 1986 (T.U.R.) rubricati rispettivamente “interpretazione degli atti” e “attribuzioni e poteri degli Uffici”, espressamente vietando di utilizzare elementi estranei all’atto ai fini dell’interpretazione di quest’ultimo. La conseguenza dell’intervento legislativo ha determinato l’impossibilità di utilizzare, ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro, l’art. 20 T.U.R. quale parametro per risolvere le eventuali discrepanze tra effetti negoziali ed gli effetti sostanziali dell’atto daregistrare. L’art. 20 T.U.R., infatti, a seguito delle modifiche introdotte dalla legge Bilancio 2018 attualmente recita: “L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”. La portata innovativa della disposizione in commento è agevolmente desumibile dalla lettura della Relazione illustrativa che accompagna il disegno di legge, in cui viene precisato che:” non rilevano, inoltre, per la corretta tassazione dell’atto, gli interessi oggettivamente e concretamente perseguiti dalle parti nei casi in cui gli stessi potranno condurre ad una assimilazione di fattispecie contrattuali giuridicamente distinte (non potrà, ad esempio essere assimilata ad una cessione di azienda la cessione totalitaria di quote)”. La Corte di cassazione, con indirizzo ampiamente condiviso, ha negato la natura innovativa delle modifiche introdotte ( ex plurimis v. Cass. n. 4407 del 2018; Cass. n. 4589 del 2019) dalla legge di Bilancio 2018, sia perché non vi sarebbe stata una esplicita previsione dell’efficacia retroattiva all’interno della norma stessa, sia in ragione della mancanza di “adeguati motivi di interesse generale” per giustificare la retroattività della disposizione. [OSCURATO:PERSONA], quindi, è intervenuto per superare le difficoltà interpretative della giurisprudenza in ordine alla retroattività della novità legislativa, affermando la natura di interpretazione autentica delle modifiche normative introdotte nel 2017 ed, in particolare, con l’art. 1, comma 1084, l. 145 del 2018 (Legge di bilancio previsionale per l’anno 2019) precisando: “ l’art. 1, comma 87, lettera a) della legge 27 dicembre 2017, n. 205, costituisce interpretazione autentica dell’articolo 20, comma 1, del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131”, così definitivamente concludendo per portata pienamente retroattiva della norma in commento. A seguito dell’intervento legislativo, questa Corte, con ordinanza n. 23549 del 2019, ha rimesso alla Corte costituzionalela questione della legittimità costituzionale dell’art. 20 del T.U.R., ritenendo che tale norma, come modificata dalle leggi di Bilancio 2018 e 2019, contrastasse con agli art. 53 e 3 Cost. La Corte costituzionale, con sentenza n. 158 del 2020, con riferimento alle argomentazioni espresse con la suddetta ordinanza, è intervenuta ad escludere i denunciati rilievi di incostituzionalità della l. n. 145 del 2018, precisando che con riferimento all’art. 10 bis l. n. 212 del 2000 il ricorso alla “causa reale”, tassando un negozio diverso da quello posto in essere, si sostanzierebbe in una applicazione antielusiva dell’art. 20 T.U.R., senza tuttavia che possano trovare applicazione le garanzie proprie dell’art. 10 bis . [OSCURATO:PERSONA] ha rilevato che l’art. 20 T.U.R., nell’attuale formulazione censurata, dispone che, nell’applicare l’imposta di registro secondo l’intrinseca natura e secondo gli effetti giuridici dell’atto da registrare, indipendentemente dal titolo o dalla forma apparente, si debbano prendere in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall’atto stesso (intesi quali effetti giuridici del negozio veicolato in un documento) prescindendo da quelli “extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi”. La Corte, infatti, afferma: “Va però preliminarmente ribadito che il senso fatto palese dal significato proprio delle parole della disposizione denunciata (secondo la loro connessione), i correlativi lavori preparatori (in particolare la relazione illustrativa all’art. 1, comma 87, della legge n. 25 del 2017) e tutti i comuni criteri ermeneutici (in particolare quello sistematico) convergono unicamente nel far ritenere la disposizione oggetto delle questioni come intesa a imporre che, nell’interpretare l’atto presentato a registrazione, si debba prescindere dagli elementi ‘extratestuali e dagli atti ad esso collegati’, salvo quanto disposto dagli articoli successivi del medesimo d.P.R. n. 131 del 1986” (Corte cost. n. 158 del 2020). Afferma ancora il giudice delle leggi che la Corte di Cassazione nell’ordinanza di rimessione esclude essa stessa “decisamente (indicando a sostegno ‘l’indirizzo più recente’ della giurisprudenza di legittimità) che l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 abbia una specifica funzione antielusiva”, e afferma conclusivamente che “la disciplina censurata non si pone in contrasto né con il principio di capacità contributiva, né con quelli di ragionevolezza ed eguaglianza tributaria”. Detta pronuncia è stata poi ribadita dalla medesima Corte con sentenza n. 39/2021, con la quale ha affermato che le questioni inerenti alla violazione degli artt. 3 e 53 Cost. sono manifestamente infondate, poiché prive di argomenti sostanzialmente nuovi rispetto a quelle già sollevate con la menzionata ordinanza del giudice di legittimità e dichiarate non fondate con sentenza n. 158 del 2020. I principi espressi dalla Consulta sono stati condivisi dall’Agenzia delle entrate nella recente risposta all’interpello n. 371 del [OSCURATO:DATA_NASCITA], riguardo a fattispecie relativa all’ applicazione dell’art. 20 T.U.R. in ipotesi di conferimento di ramo d’azienda seguito da cessione della partecipazione. L’Ufficio ha chiarito che la ratio sottostante alla modifica normativa introdotta dalla legge n. 205 del 2017 è quella “ di circoscrivere l’ambito applicativo della stessa al contenuto del singolo atto sottoposto a registrazione, evitando così che elementi non espressi e/o desumibili anche da atti diversi possano essere presi in considerazione al fine di individuare il trattamento fiscale corretto ”. Con riferimento alla specifica fattispecie relativa alla cessione di quote sociali preceduta dal conferimento del ramo d’azienda, l’Agenzia ha escluso che possa essere tassata alla stregua di una cessione d’azienda unitaria sulla base del disposto dell’art. 20 T.U.R. come modificato dalla legge di bilancio 2018. 8.3. Venendo all’esame della fattispecie negoziale per cui è causa, sulla base dei rilievi espressi, non possono essere condivise le conclusioni a cui è giunta la [OSCURATO:PERSONA], essendo chiara la statuizione dell’art. 20 T.U.R. come recentemente interpretato dalla Consulta, secondo cui l’imposta di registro va applicata in relazione all’intrinseca natura ed agli effetti giuridici dell’atto da registrare, indipendentemente dal titolo o dalla forma apparente, sicchè vanno presi in considerazione unicamente gli elementi desumibili dall’atto stesso (intesi quali effetti giuridici del negozio veicolato in un documento) prescindendo da quelli “extratestuali e dagli atti ad esso collegati,né può essere ritenuta, per quanto sopra ampiamente illustrato, la fattispecie negoziale oggetto di accertamento una manifestazione di “abuso del diritto”, oltre al fatto che non risulta dagli atti di causa che l’Amministrazione finanziaria abbia applicato le specifiche garanzie procedimentali previste dall’art. 10 bis l. n. 212 del 2000 prima della notifica dell’atto impositivo. Nel caso di specie si verte appunto, come è pacifico tra le parti di avviso di liquidazione di imposta proporzionale di registro su una concatenazione di atti che l'agenzia delle entrate riqualificava in maniera unitaria ex articolo 20 d.P.R.131/86, in termini di trasferimento di diritti immobiliari. 9. In definitiva, in ragione dei rilievi espressi, vanno accolti il terzo, il quarto, quinto, il sesto ed il settimo motivo di ricorso, rigettati i restanti, la sentenza impugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, decidendo nel merito, va accolto l’originario ricorso proposto dalla contribuente. Le spese dell’intero giudizio vanno interamente compensate tra le parti, tenuto conto dell'ev