Cassazione n. 04577/2023

ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 15346/2020R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro- tempore, elettivamente domiciliata in Roma, v ia dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesaex lege; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 19, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale in calce al controricorso, –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] REGIONALEdella SICILIA – sezione staccata di SIRACUSA n. 7368/04/2019,depositata il 16 dicembre 2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 25 ottobre2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] ; -Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] – IRPEF 2011. R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con avviso di accertamento n. TY7011F01887/2017, notificato il 20 dicembre 2017, l’Agenzia delle entrate – Direzione provinciale di Siracusa accertava, nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], per l’anno d’imposta 2011, una plusvalenza derivante dalla cessione di alcuni terreni agricoli, ed in particolare: a) atto di vendita stipulato il 18 febbraio 2011, registrato presso l’Ufficio di Augusta in data 18 marzo 2011 (serie 1T –n. 416), per il 50% in piena proprietà e per il 50% in nuda proprietà, per la superficie di mq. 14.493, prezzo dichiarato al mq/€ 11,43; b) atto di vendita del 18 febbraio 2011, registrato presso l’Ufficio di Augusta in data 18 marzo 2011 (serie 1T – n. 417), per il 50% in piena proprietà e per il 50% in nuda proprietà, per la superficie di mq. 23-186, prezzo dichiarato al mq/€ 11,09; c ) atto di vendita stipulato il 3 marzo2011, registrato presso l’Ufficio di Augusta in data 25 marzo 2011 (serie 1T – n. 4 37 ), per il 50% in piena proprietà e per il 50% in nuda proprietà, per la superficie di mq. 9.202, prezzo dichiarato al mq/€ 11,00; d) atto di vendita stipulato il 23 maggio2011, registrato presso l’Ufficio di Augusta in data 27 maggio 2011 (serie 1T – n. 766), per il 100% in nuda proprietà, per la superficie di mq. 11.699, prezzo dichiarato al mq/€ 11,00. Di tali cespiti il contribuente era nudo proprietario per la quota del 50%, e pieno proprietario del 50%, in quanto sulla prima quota insisteva riserva di usufrutto in favore del dante causa del contribuente, sig.ra [OSCURATO:PERSONA], mentre per la restante quota il sig. [OSCURATO:PERSONA] vantava la piena proprietà a seguito del decesso dell’altro dante causa, [OSCURATO:PERSONA], che aveva determinato l’estinzione dell’usufrutto vantato da quest’ultimo. R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] I terreni ceduti erano stati in precedenza oggetto di rivalutazione ai sensi dell’art. 7 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, giusta perizia extragiudiziale del 16 luglio 2010, ed il contribuente aveva successivamente provveduto a versare, a titolo di imposta sostitutiva al fine di affrancare la plusvalenza che sarebbe, eventualmente scaturita dalla futura cessione, l’importo complessivo di € 16.084,00, in tre rate annuali. Poiché il valore dei terreni era stato determinato dal contribuente in relazione al valore di € 390.600,00, ritenuto insufficiente dall’Ufficio in quanto calcolato esclusivamente sulla nuda proprietà dei cespiti, l’Agenzia delle entrate notificava al sig. [OSCURATO:PERSONA] due inviti a comparire, per verificare la sussistenza o meno, per l’anno d’imposta 2011, di plusvalenze non dichiarate, relative alla vendita dei succitati terreni agricoli; in tale occasione, il contribuente, riscontrando di avere commesso un errore nel quantificare il valore di propria competenza, che era da indicare in € 546.535,65 (in luogo di € 390.600,00), procedeva a ravvedimento operoso mediante il versamento, ad integrazione dell’imposta già pagata, dell’importo di € 7.246,16, comprensivo di interessi e sanzioni. Ciò nonostante, l’Agenzia delle entrate – Direzione provinciale di Siracusa, ritenendo che per l’imposta sostitutiva non operasse il ravvedimento operoso, emetteva l’avviso di accertamento suindicato, con il quale accertava una plusvalenza non dichiarata pari ad €416.320,00, richiedendo il pagamento di € 178.398,00 a titolo di maggiore IRPEF, €6.750,00 a titolo di maggiore addizionale regionale, € 814,00 a titolo di maggiore addizionale comunale, € R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 223.154,40 a titolo di sanzioni, per un totale di € 409.116,40, oltre interessi e spese di notifica. 2. Avverso tale avviso di accertamento [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Siracusa la quale, con sentenza n. 4578/06/2018, depositata il 6 dicembre 2018, lo accoglieva parzialmente, annullando l’avviso di accertamento per i cespiti sub 1.c. – 3.c. di cui in motivazione (per i quali era stata determinata una plusvalenza di € 66.316,00), e confermandolo per gli altri cespiti. 3. Interposto gravame dal contribuente , nonché appello incidentale dall’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Sicilia – sezione stacca ta di Siracusa , con sentenza n. 7368/04/2019, pronunciata il 25 novembre 2019e depositata in segreteria il 16 dicembre 2015 , accoglieva l’appello principale, ravvisando carenza di motivazione dell’avviso di accertamento, rigettava l’appello incidentale dell’Ufficio e condannava l’Agenzia delle entrate alla rifusione delle spese e competenze del doppio grado di giudizio. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate, sulla base di un unico motivo. Resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA]. 5. La discussione del ricorso è stata quindi fissata per la camera di consiglio del 25 ottobre 2022, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ., come introdotti dal d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197. Il controricorrenteha depositato memoria. -Considerato che: R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6. Preliminarmente, va rilevato che, pur essendo stata disposta dalla sesta sezione civile di questa Corte, con ordinanza interlocutoria n. 2101/2022 del 25 gennaio 20 22 , la trattazione in pubblica udienza, in ogni caso la presente controversia può essere trattata con rito camerale, non sussistendo la necessità della trattazione del processo in pubblica udienza, non avendo, l'ordinanza di remissione, fatto espresso riferimento alla sussistenza dei presupposti - particolare rilevanza della questione di diritto sulla quale la Corte deve pronunciare -che, ai sensi dell'art. 375, secondo comma, cod. proc. civ. [nel testo vigente anteriormente alle modifiche introdotte dall’art. 3, comma 28, lett. a), del d.lgs. 10 ottobre 2022, n. 149], giustificano tale trattazione (Cass.27 settembre 2017, n. 22462). Non a caso, è stato di recente affermato che «se è vero che nel giudizio di cassazione la rimessione di una causa alla pubblica udienza dall'adunanza camerale prevista nell'art. 380-bis.1 c.p.c., è ammissibile in applicazione analogica dell'art. 380-bis c.p.c., comma 3, rientrando la valutazione degli estremi per la trattazione del ricorso in pubblica udienza e, in particolare, della particolare rilevanza della questione di diritto coinvolta, nella discrezionalità del collegio giudicante e non del presidente della sezione (Cass. n. 5533/17 ord.), altrettanto indubbio è che il collegio giudicante ben può escludere, nell'esercizio di tale valutazione discrezionale, la ricorrenza dei presupposti della trattazione in pubblica udienza "in ragione del carattere consolidato dei principi di diritto da applicare al caso di specie" (Cass., SS.UU. n. 14437/18, ord.), ed allorquando non si verta di "decisioni aventi rilevanza nomofilattica, idonee a rivestire efficacia di precedente, orientando, con motivazione R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] avente anche funzione extra processuale, il successivo percorso della giurisprudenza" (Cass. n. 19115/17)» (in tal senso Cass.. sez. U., 23 aprile 2020, n. 8093); il che è appunto quanto accade, come apparirà evidente, nel caso in esame. 7. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 42 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e dell’art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Sostiene, in particolare, l’Ufficio ricorrente che la sentenza impugnata sarebbe erronea, per avere ritenuto sussistente il dedotto vizio di motivazione dell’avviso di accertamento, nonostante che dal tenore dell’atto si comprendessero pienamente le ragioni poste a fondamento della pretesa impositiva. 8. In via preliminare, deve essere esaminata l’eccezione di inammissibilità del ricorso, sollevata dalla difesa del contribuente. Sostiene, in particolare, il controricorrente che, con il motivo di ricorso, l’Agenzia delle entrate vorrebbe sollecitare una duplicazione del giudizio di merito, inammissibile in questa sede, volendosi contestare la valutazione delle risultanze processuali operata dalla Commissione tributaria regionale, e non avendo l’Ufficio sollevato questioni in ordine allo specifico punto della motivazione della sentenza impugnata, in cui si afferma che l’Agenzia non aveva specificato quale norma impedisse il ravvedimento operoso. Tale eccezione è infondata, in quanto il ricorso si fonda esclusivamente sulla dedotta erronea applicazione degli artt. R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 42 del d.P.R. n. 600/1973 e 7 legge n. 212/2000, con particolare riferimento ai requisiti necessari per ritenere soddisfatto l’obbligodi motivazione degli atti tributari (che la C.T.R. ha ritenuto non sussistenti), e quindi riguarda proprio la corretta interpretazione delle norme suddette, in relazione alla fattispecie concreta sottoposta alla valutazione dei giudici di merito. 9. Nel merito, il ricorso è fondato. Ed invero, ai sensi dell’art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, vigente ratione temporis, « l'avviso di accertamento deve recare l'indicazione dell'imponibile o degli imponibili accertati, delle aliquote applicate e delle imposte liquidate, al lordo e al netto delle detrazioni, delle ritenute di acconto e dei crediti d'imposta, e deve essere motivato in relazione ai presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato e in relazione a quanto stabilito dalle disposizioni di cui ai precedenti articoli che sono state applicate con distinto riferimento ai singoli redditi delle varie categorie e con la specifica indicazione dei fatti e delle circostanze che giustificano il ricorso a metodi induttivi o sintetici e delle ragioni del mancato riconoscimento di deduzioni e detrazioni». La necessità che l'avviso di accertamento sia adeguatamente motivato è stata successivamente ribadita dall’art. 7 della legge n. 212/2000 ( c.d. s tatuto del contribuente), ed è volta a garantire il diritto di difesa del contribuente, delimitando l'ambito delle ragioni deducibili dall'ufficio nella successiva fase processuale contenziosa. Come è stato chiarito da questa Corte (Cass. 4 dicembre 2019, n. 31621; Cass. 21 novembre 2019, n. 30039), R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] dev'essere escluso ogni formalismo nell'indicazione, sia delle norme di diritto violate, quando chiaramente evincibili, sia di tutti gli elementi di prova, eventualmente integrabili in sede di giudizio, purchénell'avviso siano stati in dicati gli elementi di fatto e istruttori del procedimento; in altri termini, dalla motivazione dell'avviso deve emergere una fedele e chiara ricostruzione di tutti gli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria, così da consentire una adeguata, efficace e piena difesa in giudizio, non potendosi riscontrare alcun vizio di omessa motivazione ove tale funzione sia stata assolta. Ciò è quanto, in effetti, è avvenuto nel caso di specie, visto che nella motivazione dell’atto impositivo l’Agenzia delle entrate ha reso edotto il contribuente: i) che l’ammontare complessivo dell’imposta sostitutiva versata prima che venisse avviata l’attività istruttoria, propedeutica all’eventuale accertamento, era insufficiente; ii ) che l’insufficienza era dovuta alla circostanza che il contribuente aveva assunto, quale valore di riferimento, l’importo di € 390.600,00, come se il medesimo vantasse esclusivamente la nuda proprietà dei cespiti, omettendo di considerare che dal 2007 – anno del decesso del dante causa [OSCURATO:PERSONA], che aveva riservato per sé l’usufrutto – si era verificata la riunione, in capo al medesimo, dell’usufrutto e della nuda proprietà; iii) che l’imposta sostitutiva avrebbe dovuto quindi essere calcolata e versata in relazione ad un valore pari ad € 524.843,00 in luogo di € 390.600,00; iv) che il versamento effettuato con ravvedimento operoso del 22 novembre 2016 non era valido, « in quanto l’imposta sostituiva non rientra tra le imposte per le quali può essere effettuato il ravvedimento»; v) che conseguentemente, ai fini R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] della determinazione della plusvalenza realizzata in sede di cessione dei cespiti, non poteva applicarsi il valore indicato nella perizia ex art. 7, comma 1, legge n. 448/2001 (non ritenendosi ammissibile, per l’imposta sostitutiva, il ravvedimento operoso, e quindi non avendo più rilevanza tale perizia), ma si rendevano applicabili le norme ordinarie di cui agli artt. 67, comma 1, lett. b) e 68, comma 1, d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), secondo cui sono imponibili le plusvalenza derivanti dalla cessione, a titolo oneroso, di terreni non edificabili acquistati da non più di cinque anni dalla data di cessione. Gli elementi testé esposti integrano quindi una congrua motivazione, che è in linea con la previsione normativa di cui agli artt. 42 del d.P.R. n. 600/1973, e 7 legge n. 212/2000. Va rilevato, peraltro, che irrilevante deve ritenersi, in questa sede, l’avvenuta assoluzione del contribuente in sede penale, con riferimento all’imputazione del reato di cui all’art. 5, comma 1, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 (assoluzione avvenuta con sentenza del Tribunale penale di Siracusa n. 2180/2021 del 6 luglio 2021), sia perché il procedimento penale è autonomo rispetto al procedimento tributario, sia perché, in ogni caso, il sig. [OSCURATO:PERSONA] stato assolto con la formula “perché il fatto non costituisce reato”, e quindi per esclusione dell’elemento soggettivo, che non esclude quindi l’esistenza del fatto stesso. Orbene, nel giudizio tributario si controverte della legittimità dell’atto impositivo,che non è un atto contenente esclusivamente le sanzioni amministrative pecuniarie, ma la rettifica in aumento del reddito dichiarato dal contribuente e la correlata IVA da corrispondersi. La circostanza che la condotta del contribuente non configuriun R.G. N.15346/2020 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] reato, e che ciò sia stato eventualmente accertato da un giudice penale, non esclude, quindi , che siano dovuti i maggiori tributi per le ragioni dedotte nella motivazione dell’avviso d’accertamento. 10. La sentenza impugnata deve quindi essere cassata, con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Sicilia – sezione staccata di Siracusa, in diversa composizione, la quale, peraltro, provvederà non solo alla regolamentazione delle spese di lite, ma anche sugli altri motivi di appello, che non sono stati esaminati dalla C.T.R., in quanto ritenuti assorbiti dal motivo riguardante il vizio di motivazione dell’atto. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia per