Cassazione n. 30110/2021

a seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 10729/2020 R.G., proposto DA l'Agenzia delle Entrate, con sede in Roma, in persona del Direttore Generale pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con sede in Roma, ove Fiv per legge domiciliata; RICORRENTE [OSCURATO:PERSONA] la "[OSCURATO:SOCIETA].", con sede in Trepuzzi (LE), in persona del presidente del consiglio di amministrazione pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Lecce, elettivamente domiciliata presso l'Avv. [OSCURATO:PERSONA], con studio in Roma, giusta procura in calce al controricorso di costituzione nel presente procedimento; [OSCURATO:PERSONA] la sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia - Sezione Staccata di Lecce il 18 gennaio 2019 n. 149/22/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata dell'8 luglio 2021 dal Dott. [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]: L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia - Sezione Staccata di Lecce il 18 gennaio 2019 n. 149/22/2019, la quale, in controversia avente ad oggetto l'impugnazione di avviso di accertamento per IVA relativa all'anno 2007, in relazione all'errata qualificazione di operazioni non imponibili ai fini IVA per carenza del requisito della territorialità, ha rigettato l'appello proposto dalla medesima nei confronti della "[OSCURATO:SOCIETA]." avverso la sentenza depositata dalla [OSCURATO:PERSONA] di Lecce il 14 febbraio 2014 n. 379/04/2014, con compensazione delle spese giudiziali. [OSCURATO:PERSONA] ha confermato la decisione di prime cure, sul presupposto che le prestazioni erano state eseguite su richiesta del Ministero della Difesa per conto della N.A.T.O., ricorrendo i requisiti necessari ai fini della non imponibilità IVA. La "[OSCURATO:SOCIETA]." si è costituita con controricorso. Ritenuta la sussistenza delle condizioni per definire il ricorso ai sensi dell'art. 380-bis cod. proc. civ., la proposta formulata dal relatore è stata notificata ai difensori delle parti con il decreto di fissazione dell'adunanza della Corte. [OSCURATO:PERSONA]: Con unico motivo, si denuncia violazione degli artt. 7 e 72, comma 3, n. 2, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., per essere stato erroneamente ritenuto dal giudice di appello che le prestazioni eseguite per conto della N.A.T.O. su immobile ubicato al di fuori del territorio nazionale potessero beneficiare della non imponibilità ai fini IVA, essendo carente il presupposto della territorialità. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Il motivo è fondato. 1.1 Per la giurisprudenza di questa Corte, in tema di IVA, l'esenzione di cui all'art. 72 del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, (nel testo ratione temporis vigente), da interpretarsi alla luce del diritto unionale, si applica alle prestazioni rese nei confronti dei comandi militari purché si tratti di attività funzionali allo sforzo comune di difesa e di agevolazione dello stabilimento, della costruzione, manutenzione e funzionamento dei quartieri generali interalleati sul territorio di uno Stato facente parte del [OSCURATO:PERSONA] del Nord (in termini: Cass., Sez. 5^, 17 novembre 2020, n. 26087; Cass., Sez. 5^, 17 marzo 2021, n. 7439). 1.2 Tale conclusione è stata fondata su un articolato ragionamento, a cui si intende dare continuità in questa sede. Invero, il protocollo sullo statuto dei quartieri generali militari internazionali creati in forza del Trattato dell'Atlantico del Nord, sottoscritto a Parigi il 28 agosto 1952, all'articolo VIII, punto 1, dispone che: «Al fine di agevolare lo stabilimento, la costruzione, la manutenzione e il funzionamento dei quartieri generali interalleati, tali quartieri generali sono esonerati, nella misura massima possibile, dai diritti e dalle imposte afferenti alle spese da essi sostenute nell'interesse della difesa comune e per loro vantaggio ufficiale ed esclusivo, e ciascuna parte contraente del presente protocollo procederà a negoziazioni con i quartieri generali stabiliti sul suo territorio allo scopo di concludere un accordo a tal fine»; 1.3 Quindi, a norma dell'art. 151, paragrafo 1, lett. c), della Direttiva emanata dal Consiglio dell'Unione Europea il 28 novembre 2006 n. 2006/112/CE (relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto): «[OSCURATO:PERSONA] membri esentano le operazioni seguenti: (...) c) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate negli Stati membri che sono parti contraenti del trattato dell'Atlantico del Nord e destinate alle forze armate degli altri Stati che sono parti contraenti di tale trattato ad uso di tali forze o del personale civile che le accompagna o per l'approvvigionamento delle relative mense, nella misura in cui tali forze sono destinate allo sforzo comune di difesa». 1.4 Nel diritto interno, l'art. 72, comma 3, n. 2, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, nel testo antecedente alle modifiche apportate dall'art. 8 della Legge 15 dicembre 2011 n. 217, applicabile all'epoca dei fatti, equipara alle operazioni non imponibili quelle rese «ai comandi militari degli Stati membri, ai quartieri generali militari internazionali ed agli organismi sussidiari, installati in esecuzione del trattato del nord- Atlantico, nell'esercizio delle proprie funzioni istituzionali, nonché all'Amministrazione della difesa qualora agisca per conto dell'organizzazione istituita con il medesimo Trattato». 1.5 La norma unionale, alla luce della quale va interpretata quella interna, richiede un'interpretazione restrittiva, poiché comunque introduce una deroga al principio generale secondo cui tale imposta è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo (Corte Giust., 26 aprile 2012, in causa C-225/11, punto 14). L'individuazione dei relativi confini deve tener conto dei due ordini di presupposti al ricorrere dei quali la disciplina di cui si discute è ancorata: uno, soggettivo, dato dalla qualità dei destinatari delle cessioni dei beni o delle prestazioni di servizi;l'altro, oggettivo, parametrato sulla finalità alla quale le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rispondono. Il parametro oggettivo è altrettanto rilevante rispetto a quello soggettivo: se non ve fosse necessità, il riferimento rispettivamente allo sforzo comune di difesa e all'esercizio delle funzioni istituzionali sarebbe pleonastico. Esso deve essere, poi, ragguagliato all'obiettivo perseguito dal legislatore dell'Unione, che è quello di consentire agli Stati membri di rispettare determinati impegni assunti nell'ambito della N.A.T.0.. 1.6 In particolare, la prevista esenzione dai diritti e dalle imposte è pur sempre volta allo scopo di agevolare lo stabilimento, la costruzione, la manutenzione e il funzionamento dei quartieri generali interalleati sul territorio di uno Stato che è parte contraente del Trattato dell'Atlantico del Nord (Corte Giust., 26 aprile 2012, in causa C-225/11, punto 29) Per questo, il fondamento dell'esenzione stabilita dall'articolo VIII del protocollo sui quartieri generali militari, al quale il legislatore dell'Unione Europea si è ispirato nell'adozione dell'art. 151, paragrafo 1, lett. c), della Direttiva emanata dal Consiglio dell'Unione Europea il 28 novembre 2006 n. 2006/112/CE, poggia sull'«interesse della difesa comune» (Corte Giust., 26 aprile 2012, in causa C-225/11, punto 19). Coerentemente, il legislatore interno ha fatto leva sulle funzioni istituzionali, che appunto richiamano quella di difesa comune. Così, l'identificazione dell'obiettivo perseguito non può che circoscrivere oggettivamente la portata del regime di non imponibilità, riservandolo appunto alle operazioni correlate e strumentali alle funzioni in questione. Talmente circoscritto è il perimetro desumibile dalle disposizioni di riferimento, che il legislatore interno ha ritenuto di dover precisare (con l'art. 66, comma 21, del D.L. 30 agosto 1993 n. 93, convertito, con modificazioni, dalla Legge 29 ottobre 1993 n. 427), che «Tra le operazioni agevolate di cui all'articolo 72, terzo comma, numero 2), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, si intendono comprese le somministrazioni di acqua e di energia, erogate sotto qualsiasi forma, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi relative agli alloggi, necessarie all'espletamento delle funzioni istituzionali degli enti ivi indicati, anche se effettuate nei confronti del personale dipendente da tali enti, sempreché i relativi oneri siano riconosciuti dagli enti medesimi a proprio carico (...) L'energia elettrica fornita agli enti indicati nell'articolo 6, primo comma, della legge 19 marzo 1973, n. 32, o da essi prodotta con impianti propri o della quale gli enti medesimi sono considerati fabbricanti, deve considerarsi esente oltre che dall'imposta erariale di consumo anche dalle relative addizionali erariali, provinciali e comunali». 1.7 È evidente, quindi, l'adozione, ai fini della specificazione del presupposto oggettivo del parametro d'indispensabilità delle cessioni e delle prestazioni di servizi, in rapporto allo scopo perseguito, che è quello, si è visto, di agevolare lo stabilimento, la costruzione, la manutenzione e il funzionamento dei quartieri generali interalleati sul territorio di uno Stato che è parte contraente del Trattato dell'Atlantico del Nord. 1.8 Nella specie, il giudice di appello ha fatto evidente malgoverno del principio enunciato, avendo accertato che le opere affidate dalla Ministero della Difesa alla contribuente dovevano eseguirsi presso una base militare ubicata nel territorio di uno Stato (il Kosovo) non aderente al [OSCURATO:PERSONA] del Nord, ancorché nell'ambito di una missione internazionale all'estero sotto l'egida della N.A.T.O., per cui, ai fini della non assoggettabilità ad IVA, non sussisteva il presupposto della territorialità. 2. Alla stregua delle suesposte argomentazioni, dunque, il ricorso può trovare accoglimento e la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Così deciso a Roma nell'adunanza camerale effettuata da remoto