Cassazione n. 11558/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.26032/2018 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA], 34, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA], 5, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), dell’Avvocatura regionale -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. VENEZIA n. 643/2018 depositata i l 29/05/2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 19/04/2023dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] La contribuent e [OSCURATO:PERSONA] ricorreva avverso taluni avvisi di accertamento per le annualità 2009-2010, relativi all’omesso versamento della tassa auto per il valore di euro 15.974,35, assumendo di non essere tenuta al pagamento a seguito della leggedel 23 luglio 2009, n. 99 art. 7 comma 2, che individua tra i soggetti obbligati al pagamento l’utilizzatore del veicolo concesso in forza di un contratto di leasing. La CTP accoglieva il ricorso della società, assumendo che le imposte di bollo, dopo il 15 agosto 2009, vanno corrisposte dall’utilizzatore del veicolo. Interposto gravame, la CTR del [OSCURATO:PERSONA] accertava la cessazione della materia del contendere con riferimento a parte degli avvisi notificati alla contribuente e che, per l’avviso di accertamento n. 19258732/TAGT, la Regione aveva rinunciato alla pretesa tributaria con riferimento a molti dei veicoli iviindicati. Nel merito, respingeva il gravame della società, sul presupposto che la legge n. 99/2009 aveva esteso la platea degli obbligati passivi di imposta. Ricorre la società avverso la sentenza della CTR del [OSCURATO:PERSONA] indicata in epigrafe, svolgendo quattromotivi, illustrati nelle memorie difensive. Replica con controricorso la Regione [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo la ricorrente denuncia la violazione e falsa applicazione degli artt.112, 324 e 329, co.2, cod.proc.civ., nonché dell’art. 2909 cod.civ., per avere la Regionale omesso di rilevare il giudicato interno formatosi in relazione al capo della sentenza di primo grado che aveva statuito la legittimazione passiva dell’utilizzatoreper le tasse auto scadute dopo il 15 agosto 2009; capo che la Regione non aveva impugnato con gravame incidentale. Obietta, dunque, che i giudici territoriali avrebbero dovuto valutare solo i motivi dell’appello principale da essa proposto e la documentazione relativa alla conclusione dei contratti di leasing per dimostrare che i veicoli oggetto degli avvisi di accertamento erano tutti oggetto di locazione finanziaria. 3. La seconda censura reca violazione dell’art. 36 d.lgs. del [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 546, ex art. 360, comma primo, n. 4, cod.proc.civ., reiterando l’eccezione di giudicato di cui alla prima censura. 4. Il terzo motivo deduce la violazione degli artt.5, co. 29, d.l. 30.12. 1982 , n. 593(conv. dalla legge del 28.02.1983, n. 53), come modificato dall'art. 7 legge 23luglio 2009, n. 99, art. 9, co. 9 - bis, d.l. 19 giugno 2015 , n. 78 (conv. dalla legge del 6.08.2015, n. 125 ) nonché dell’art. 10, comma 6, d.l. del 24 giugno 2016, n. 113, in relazione agli artt. 360, primo comma,n. 3), cod.proc.civ.; per non avere il decidente attribuito alcuna rilevanza alla successiva abrogazione della norma interpretativa con riferimento all’annualità di imposta successiva al 14 agosto 2009, facendo esclusiva applicazione dell’art. 7, legge 99/2009, interpretandola nel senso che essa individuava quali obbligati passivi dell’imposta sia il proprietario che l’utilizzatore. 5. Con il quarto motivo si lamenta la violazione dell’art. 5, comma 29, d.l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 593 nonché degli artt. 1292 e 1294 cod.civ. per avere il giudicante sostenuto che la norma –in assenza dell’intervento interpretativo del 2015 –prevedeva comunque la solidarietà passiva della società di leasing per il debito tributario dell’utilizzatore, in relazione all’art.360, comma primo, n. 3, cod.proc.civ.. 6.La prima censura è inammissibile in quanto difetta del requisito di specificità. In tema di giudicato interno ai fini della verifica dell’avvenuta impugnazione o meno di una statuizione contenuta nella sentenza di primo grado la S.C. non è vincolata all’interpretazione compiuta dal giudice di appello. Al contrario, la Corte ha il potere-dovere di valutare gli atti processuali per stabilire se, rispetto alla questione su cui si sarebbe formato il giudicato, la funzione giurisdizionale si sia esaurita per effetto della mancata devoluzione della questione nel giudizio di appello, con conseguente preclusione di ogni esame della stessa. Nondimeno, ciò deve avvenire – per il principio di autosufficienza – sulla base di elementi indicati e di riferimenti atti ad individuare, nei suoi termini esatti e non genericamente, il contenuto delle controdeduzioni in appello a questo preciso proposito, non essendo il vizio rilevabile d’ufficio (v. per lo speculare caso del ricorso in appello,Cass., Sez. 1, Ordinanza n. 7499 del 15/03/2019, conforme aCass., Sez. 3, Sentenza n. 11322 del 21/07/2003, Rv. 565303-01). Orbene, nel caso di specie, la CTR afferma che la Regione ha concluso per il rigetto del ricorso rispetto alle posizioni di cui agli allegati B2, B3, C2 e C3, concludendo per la sopravvenuta carenza di interesse alla decisione rispetto ai restanti allegati . Era a questo punto onere della contribuente riprodurre in ricorso sia le controdeduzioni della Regione che l’atto nel quale risultava l’eccezione relativa alla violazione del giudicato interno, non essendo tale vizio rilevabile d’ufficioper consolidata interpretazione giurisprudenziale, da cui non vi sono ragioni per discostarsi nel caso di specie ( v. Cass. del 05/11/2019, n. 28316). 7. Le restanti censure, in quanto coinvolgono questioni strettamente connesse, possono essere congiuntamente trattate. 7.1. Con il comma ventinovesimo dell'art. 5 d.l. 30 dicembre 1982, n. 953, divenuto il comma trentaduesimo in sede di conversione da parte della legge. 28 febbraio 1983, n. 53, il legislatore ha individuato il soggetto passivo della tassa automobilistica, prevista dal medesimo art. 5, nel soggetto che, in base al registro automobilistico, risulta essere il proprietario del veicolo. Con l'art. 7, legge 23 luglio 2009, n. 99, in vigore dal 15 agosto 2009, il legislatore, dopo avere stabilito, al primo comma, che al fine di semplificare e razionalizzare la riscossione della tassa dovuta su veicoli concessi in locazione finanziaria, le singole regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano sono autorizzate a stabilire le modalità con le quali le imprese concedenti possono provvedere ad eseguire cumulativamente, in luogo dei singoli utílizzatori, il versamento delle tasse dovute per i periodi di tassazione compresi nella durata dei rispettivi contratti ,ha, al secondo comma, modificato l'art. 5, ventinovesimo comma, di. 30 dicembre 1982, n. 953, nel senso che sono soggetti passivi della tassa proprietari, usufruttuari, acquirenti con patto di riservato dominio, ovvero utilizzatori a titolo di locazione finanziaria . Intorno alla nu ova legge si è sviluppato, fino all'entrata in vigore della legge 6 agosto 2015, n. 125, di conversione del d.l. 19 giugno 2015, n. 78, un dibattito interpretativo, nella dottrina e nella giurisprudenza di merito, centrato sul significato da attribuire all'espressione "al pagamento delle tasse sono tenuti ... proprietari ... ovvero utilizzatori a titolo di locazione finanziaria ...". Per una tesi, in forza di detta espressione, il soggetto passivo della tassa doveva essere individuato nel proprietario del veicolo per il caso in cui non vi fosse un utilizzatore, "ovvero", in caso contrario, nell'utilizzatore (in sostituzione del concedente); per altra tesi, con quella espressione, e segnatamente con il termine "ovvero", la soggettività passiva era stata estesa all'utilizzatore, senza esonerare il proprietario, talché sia l'utilizzatore sia il proprietario erano tenuti al pagamento e, stante la presunzione di solidarietà passiva ex art. 1294 c.c., vi erano tenuti in solido. Entrambe le tesi hanno individuato unargomento a proprio sostegno nel disposto del primo comma dell'art. 7 citato ( Al fine di semplificare e razionalizzare la riscossione della tassa dovuta su veicoli concessi in locazione finanziaria, le singole regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano sono autorizzate a stabilire le modalità con le quali le imprese concedenti possono provvedere ad eseguire cumulativamente, in luogo dei singoli utilizzatori, il versamento delle tasse dovute per i periodi di tassazione compresi nella durata dei rispettivi contratti ), essendosi ritenuto, da un lato, che detto comma avesse escluso le imprese concedenti dal novero dei soggetti obbligati verso gli enti impositori facendone una sorta di sostituti d'imposta volontari, dall'altro lato, che detto comma non si giustificherebbe ove l'obbligo di versamento sussistesse soltanto in capo all'utilizzatore e non anche, in via solidale, in capo alla società di leasing proprietaria del bene . Con legge 6 agosto 2015, n. 125, di conversione del d.l. 19 giugno 2015, n. 78, all'articolo 9-bis, il legislatore ha stabilito che l'articolo 5, ventinovesimo comma, del decreto-legge 30 dícembre 1982, n.953, convertito, con modíficazioni, dalla legge 28 febbraio 1983, n. 53, come modificato dall'articolo 7, comma 2, della legge 23 luglio 2009, n. 99, si interpreta nel senso che in caso di locazione finanziaria il soggetto tenuto al pagamento della tassa automobilistica è esclusivamente l'utilizzatore; è configurabile la responsabilità solidale della società di leasing solo nella particolare ipotesi in cui questa abbia provveduto, ín base alle modalità stabilite dall'ente competente, al pagamento cumulativo, in luogo degli utilizzatori, delle tasse dovute per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria .Con il comma 9 - ter, è stato sostituito il comma 3 dell'articolo 7, legge 23 luglio 2009, n. 99, con la previsione per cui la competenza ed il gettito della tassa automobilistica sono determinati in ogni caso in relazione al luogo di residenza dell'utilizzatore a titolo di locazione finanziaria del veicolo. Per effetto di questo intervento, dichiaratamente interpretativo e, come tale, retroattivo, il legislatore ha quindi escluso la soggettività passiva del concedente, salvo il caso in cui questi abbia provveduto al pagamento cumulativo in luogo degli utilizzatori, per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria. Con l'art. 10, commi 6 e 7, d.l. 113/2016, convertito dalla legge 7 agosto 2016, n. 160, il legislatore ha abrogato l'articolo 9-bis, d.l. 19 giugno 2015, n. 78, ha stabilito che la competenza del luogo di residenza dell'utilizzatore si applica a decorrere dal 15 giugno 2016 (la data di entrata in vigore del medesimo decreto 113) ed ha altresì stabilito che all'articolo 7, della legge 23 luglio 2009, n. 99, dopo il comma 2 é inserito il seguente: «2-bís. A decorrere dal 1° gennaio 2016, gli utilizzatori a titolo di locazione" finanziaria, sulla base del contratto annotato al PRA e fino alla data di scadenza del contratto medesimo, sono tenuti in .via esclusiva al pagamento della tassa automobilistica regionale; è configurabile la responsabilità solidale della società di leasing solo nella particolare ipotesi in cui questa abbia provveduto, in base alle modalità stabilite dall'ente competente, al pagamento cumulativo, in luogo degli utilizzatori, delle tasse dovute per i periodi compresi nella durata del contratto di locazione finanziaria». 7.2 Con quest'ultimo intervento, il legislatore ha, dunque, da un lato, cancellato la legge d'interpretazione autentica (della legge 99/2009) in forza della quale, per il passato, soggetto passivo della tassa era (di regola) il solo utilizzatore ed ha, dall'altro lato, introdotto, pro futuro, una regola identica a quella cancellata. L'intervento legislativo potrebbe, in astratto, essere inteso come finalizzato a sostituire la regola d'interpretazione abrogata con una regola opposta, con conseguente assoggettamento alla tassa, fino al 15 giugno 2016, non del solo utilizzatore ma anche del concedente (è ovviamente da escludere che l'abrogazione possa essere letta come determinativa della riapertura dell'originaria situazione di incertezza, perché tale lettura, in primo luogo, presuppone che l'abrogazione della legge interpretativa abbiaeffetto retroattivo, il ché è stato già negato da questa Corte con la sentenza del 27/04/2015, n. 8522 -secondo cui l'abrogazione opera ex nunc perché, nel momento in cui essa interviene, la legge di interpretazione autentica ha già esplicato i propri effetti volti a chiarire la valenza della norma interpretata - e, in secondo luogo, renderebbe l'intervento legislativo contrario ad ogni logica; conf. Sez. L, n. 11362 del 12/06/2020). Ad intendere la legge 160/2016 in questo modo, la stessa avrebbe una portata concreta indiscutibile; l'intervento legislativo (il d.l. 113/2016, convertito dalla legge 160/2016), tuttavia, si porrebbe in contrasto con l'art. 4 della legge 212/2000; inoltre l'inversione della disciplina per i rapporti di imposta relativi al periodo dal 15 agosto 2009 al 15 giugno 2016 e la reintroduzione di quella stessa disciplina per il periodo successivo, in assenza di (individuabili) circostanze giustificative di simile stravolgimento e rinnovazione, renderebbe l'intervento legislativo incomprensibile e, dunque, irragionevole. La legge 160/2016 deve quindi essere intesa in altro modo e, precisamente, escludendosi che all'abrogazione della legge di interpretazione autentica n. 78/2015 si correli l'introduzione, per i rapporti sorti fino al 15giugno 2016, di una regola d'interpretazione opposta; in questo modo la portata concreta della legge 160 citata è certamente ridotta (ad una mera riformulazione della disciplina già ricavabile dall'art. 7 della legge 99/2009; quest'ultima, interpretata alla luce della legge abrogata, avrebbe infatti continuato anche per il periodo successivo al 15 giugno 2016 a conformare la soggettività passiva della tassa automobilistica identicamente a quanto consegue alla abrogazione della legge interpretativa) e, tuttavia, vengono evitate incomprensibili fratture di disciplina tra le fattispecie relative al periodo 15 agosto 2009-15 giugno 2016, alle quali l'art. 7 citato si applica nell'interpretazione ancora fornitane della norma interpretativa abrogata, e le fattispecie relative al periodo successivo, soggette alla nuova regolamentazione. 7.3Né a sostegno della solidarietà delle obbligazioni a carico dell'utilizzatore e del concedente potrebbe fondatamente invocarsi, come invece fa laRegione il comma 29 dell'art. 5 del d.l. n. 953/1992, nella parte in cui prevede che le società di leasing, in presenza di un'autorizzazione rilasciata dalla singole regioni, possono provvedere ad eseguire cumulativamente, in luogo dei singoli utilizzatori, il versamento delle tasse dovute, atteso che le imprese concedenti, allorquando le regioni abbiano indicato le modalità di pagamento, hanno una mera facoltà ("possono provvedere"), e non certo un obbligo, di versare le tasse automobilistiche in sostituzione degli utilizzatori, fermo restando il diritto di rivalsa nei confronti di questi ultimi. Residua da scrutinare se l'art. 9, comma 9 - bis, del d.l. n. 78/2015 - la cui abrogazione incontestabilmente non ha efficacia retroattiva, con la conseguenza che lo stesso è comunque applicabile ai rapporti sorti nel periodo di tempo intercorrente tra il 15 agosto del 2009 al 15 giugno del 2016 - abbia (recte, avesse) una valenza innovativa o di mera interpretazione autentica. 8.Invero, solo in siffatta ultima evenienza la disposizione, avendo efficacia ex tunc, si applicherebbe anche ai rapporti precedenti, quale quello in esame (relativo ad avvisi di accertamento per bollo auto dovuto nell'anno 2011). Nell'ordinamento giuridico italiano la legge di interpretazione autentica viene approvata dal legislatore per scegliere quale, fra le possibili interpretazioni di una o più disposizioni, sia da considerare espressione della volontà del legislatore. Proprio perché tale legge individua l'interpretazione autentica fra le diverse interpretazioni possibili, tale legge generalmente dispiega i suoi effetti ex tunc,ossia dal momento in cui la legge oggetto dell'interpretazione è entrata in vigore, e non solamente ex nunc. E' chiaro che una legge di interpretazione autentica non può avere valore innovativo, non potendosi, per l'effetto, mascherare da interpretazione autentica una legge nuova. Orbene, non è revocabile in dubbio che il comma 9 -bisdell'art. 9 citato integrasse gli estremi di una vera e propria norma interpretativa, avendo l'unico scopo di indicare ed imporre una determinata interpretazione di una norma precedente (con riferimento al significato da attribuire all'espressione al pagamento delle tasse sono tenuti ... proprietari ... ovvero utilizzatori a titolo di locazione finanziaria ... . Questa norma, pertanto, si lega(va) profondamente a quella interpretata, lasciandola inalterata, introducendo però nell'ordinamento un quid novi rappresentato dal fatto che si elimina(va)no tutte le altre interpretazioni differenti da quella scelta dal legislatore, il cui rispetto è imposto erga omnes. Ciò in ossequio a quanto insegnato dalla Consulta, secondo cui, al fine di riconoscere o negare il carattere interpretativo di una disposizione, deve verificarsi, con giudizio riflesso retrospettivamente e tenendo conto del contesto normativo di riferimento, se la disposizione interpretata poteva, tra i vari significati plausibili secondo gli ordinari canoni ermeneutici, esprimere anche il dato precettivo successivamente meglio esplicitato dalla disposizione di interpretazione (fra le tante, Corte cost. 21.2.1995, n. 88). A conforto di tale inquadramento depongono altresì la formulazione letterale della norma ("... si interpreta nel senso che ...") ed i lavori preparatori parlamentari (nei quali si precisa che si è, appunto, al cospetto di una norma recante un'interpretazione autentica dell'art. 5, co. 29, del d.l. n. 953/1982. 9.In definitiva, il ricorso deve essere accolto, dichiarato inammissibile il primo motivo; la sentenza impugnata va cassata P.Q.M.