Cassazione n. 34743/2022

te ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 3119/2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], domiciliato presso la Cancelleria della Corte di cassazione; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domici- lio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Vene- to, n.1184/7/2015 depositata 1'8 luglio 2015, non notificata. Udita la relazione svolta nell'adunanza camerale del 28 settembre 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. Con sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto veniva rigettato l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sen- tenza n.346/5/2014 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Padova, la quale rigettava il ricorso proposto dalla contribuente contro l'avviso di accertamento emesso a seguito di verifica fiscale nella quale venivano contestate operazioni oggettivamente inesistenti per l'anno di imposta 2006, con conseguente recupero ad imposta di IRPEF, IRAP, IVA e addizionali, oltre ad accessori. 2. Il giudice di prime cure confermava le riprese ritenendo che l'Am- ministrazione finanziaria avesse assolto il proprio onere della prova mediante presunzioni gravi precise e concordanti, mentre il contri- buente non aveva dato dimostrazione dell'effettiva esecuzione delle operazioni contestate. La CTR confermava tale decisione, affermando tra l'altro in via preli- minare, di dover rigettare l'eccezione di decadenza dal potere imposi- tivo per la ritenuta operatività del raddoppio dei termini di accerta- mento anche con riferimento all'IRAP. 3. Avverso la sentenza ha proposto ricorso per cassazione il contri- buente, affidato a tre motivi, ai quali ha resistito con controricorso l' Agenzia delle Entrate. Considerato che: 4. In via preliminare va dato atto dell'eccezione di inammissibilità del ricorso, formulata dall'Agenzia controricorrente, per aver la sentenza d'appello deciso le questioni controverse in modo conforme alla con- solidata giurisprudenza di legittimità, eccezione scrutinabile unita- mente alla disamina delle singole censure. 5. Va premesso che i tre motivi di ricorso, articolati in forma molto discorsiva, sono nondimeno comprensibili ed autonomamente enu- cleabili pur in assenza di esplicita menzione del pertinente paradigma dell'art.360 primo comma cod. proc. civ., individuabile nel n.3 dello stesso. Essi sono incentrati sulla violazione degli artt. 37, commi 24, 25 e 26, d.l. n. 223 del 2006, convertito, con modificazioni, dalla leg- ge n. 248 del 2006, 24 Cost., 30 del d.lgs. n.446 del 1997, e censu- rano la decisione della CTR per aver erroneamente ritenuto non appli- cabile alla fattispecie il raddoppio dei termini di accertamento per es- sere stata effettuata la comunicazione della notitia criminis oltre la scadenza dei termini ordinari e anche dopo la notifica dell'avviso di accertamento, oltre che per aver erroneamente statuito il raddoppio dei termini con riferimento alla ripresa IRAP e, comunque, per la pro- spettata non sussistenza della fattispecie di reato nel caso in esame. 6. Il primo motivo è inammissibile perché il momento della denuncia penale non è rilevante per consolidata interpretazione giurispruden- ziale: con riferimento all'avviso di accertamento emesso e notificato nell'anno 2012, come nella fattispecie qui vagliata, è del tutto indiffe- rente la data in cui viene effettuata la comunicazione di notizia di rea- to, perché assume rilevanza ai predetti fini la circostanza che le viola- zioni tributarie accertate integrino fatti astrattamente anche penal- mente rilevanti. Inoltre, su tale assetto nessun effetto spiega la sequenza di modifiche che hanno riguardato la disciplina dei termini prescritti per l'accerta- mento (legge n. 208 del 2015, art. 1, commi da 130 a 132, nonché d.lgs. n. 128 del 2015, art. 2), profilo su cui insiste pure il primo mo- tivo. Infatti, qualora gli avvisi di accertamento relativi a periodo d'im- posta precedenti a quello in corso alla data 31 dicembre 2016 siano stati già notificati - come nel caso in esame, in cui l'atto impositivo risulta notificato in data 22/11/2012 - si applica la disciplina dettata dall'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015 (che non è stato modificato dalla successiva legge n. 208 del 2015), il quale fa espressamente salvi gli effetti degli avvisi di accertamento notificati alla data di entrata in vi- gore del predetto decreto. 7. Il secondo motivo, relativo all'IRAP, è fondato. Come più volte af- fermato dalla Corte (cfr. Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 10483 del 03/05/2018, Rv. 647996 - 01; Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 4742 del 24/02/2020, Rv. 656995 - 01), «In tema di accertamento tributario, i termini previsti dagli artt. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 per l'IRPEF e 57 del d.P.R. n. 633 del 1972 per PIVA, nella versione applicabile "ra- tione temporis", sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato che facciano insorgere l'obbligo di presentazione di denuncia penale, anche se questa sia archiviata o presentata oltre i termini di decaden- za», come peraltro stabilito dalla Corte costituzionale nella sentenza 25 luglio 2011, n. 247, «senza che, con riguardo agli avvisi di accer- tamento per i periodi d'imposta precedenti a quello in corso alla data del 31 dicembre 2016 e già notificati, incidano le modifiche introdotte dall'art. 1, commi da 130 a 132, della 1. n. 208 del 2015, attesa la disposizione transitoria ivi introdotta, che richiama l'applicazione del- l'art. 2 del d.lgs. n. 128 del 2015, che fa salvi gli effetti degli avvisi già notificati» (Cass. n. 16728 del 2016; conf. Cass. n. 26037 del 2016). 8. Nel caso di specie la statuizione d'appello, quanto all'IRAP, si pone in contrasto con le citate pronunce, nelle quali questa Corte ha avuto cura di precisare che non di raddoppio dei termini in senso proprio si tratta, bensì di un nuovo termine di decadenza, applicabile in ipotesi di sussistenza di seri indizi di reità, che è un dato obiettivo non lascia- to alla discrezionalità del funzionario dell'ufficio tributario ma che deve essere accertato dal giudice. Per tale ragione il raddoppio dei termini di accertamento non opera con riferimento all'IRAP posto che, non essendo l'IRAP un'imposta per la quale siano previste sanzioni penali è evidente che in relazione alla stessa non può operare la di- sciplina del "raddoppio dei termini" di accertamento quale applicabile ratione temporis (cfr. Cass. n. 20435/2017; n. 4775/2016 n. 26311 del 2017, n. 23629 del 2017). E' dunque fondato il secondo motivo di ricorso, che fa sostanzialmente valere l'erronea statuizione della CTR che ha ritenuto applicabile il raddoppio dei termini all'IRAP. 9. Il terzo motivo è in parte da respingere, nella parte in cui fa riferi- mento all'archiviazione penale, al proscioglimento e a fatti sopravve- nuti nel procedimento penale, elementi tutti irrilevanti ai fini prospet- tati. Infatti, il raddoppio dei termini non è escluso neppure dalla con- figurabilità di una causa di estinzione del reato come la prescrizione, né dalla intervenuta archiviazione della denuncia, non rilevando né l'esercizio dell'azione penale da parte del p.m., ai sensi dell'articolo 405 c.p.p., mediante la formulazione dell'imputazione, né la successi- va emanazione di una sentenza di condanna o di assoluzione da parte del giudice penale, anche in considerazione del doppio binario tra giu- dizio penale e procedimento e processo tributario (in termini, Cass.15 maggio 2015, n. 9974; Cass. n. 16728/16, cit.). 10. Al contrario, la terza censura trova parziale accoglimento nella parte in cui si duole della mancanza da parte del giudice d'appello di un accertamento esplicito circa l'esistenza di fatti astrattamente pe- nalmente rilevanti, accertamento necessario proprio in conseguenza dell'autonomia del piano tributario da quello del processo penale, e presupposto per l'applicazione del raddoppio dei termini alle imposte oggetto di ripresa, con l'esclusione dell'IRAP. Tale valutazione non è stata compiuta dal giudice d'appello ed è a lui demandata in sede di giudizio rescissorio. 11. Per effetto dell'accoglimento del secondo motivo di ricorso relati- vo all'IRAP e del terzo nei limiti suddetti, respinto il ricorso nel resto, va disposta la cassazione della sentenza impugnata con rinvio, ai sen- si della legge n.130/2022, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, in relazione al profilo, ol- tre che per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.M. La Corte: accoglie il secondo motivo di ricorso relativo all'IRAP e il terzo motivo nei limiti di cui in motivazione, respinto il ricorso nel re- sto, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tribu- taria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, in rela- zione al profilo oltre