Cassazione n. 25937/2022

la seguente ORDINANZA sul ricorso 20630-2020 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende ope legis; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA], domiciliato in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - con troricorrente - avverso la sentenza n. 800/2019 della [OSCURATO:PERSONA] delle MARCHE, depositata il 05/11/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 21/06/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2020 n. 20630 sez. MT - ud. 21-06-2022 -2- Premesso che: 1. l'Agenzia delle Entrate, in esito ad indagini sulla ditta "Leadercar di [OSCURATO:PERSONA]", assumeva che quest'ultima acquistasse veicoli all'estero per alcuni imprenditori italiani, emettesse fatture per un prezzo inferiore a quello di acquisto e di mercato, non versaYekrIva ponendo, con l'emissione delle fatture, i presupposti perché quest'ultima fosse poi detratta dagli ac:quirenti; 2. accertato che tra chi aveva acquistato autoveicoli dalla Leadercar vi era [OSCURATO:PERSONA], titolare della [OSCURATO:PERSONA] -il quale nel 2006 aveva acquistato cinque autoveicoli-, l'Agenzia notificava a quest'ultimo una cartella di pagamento per Iva del 2006, ai sensi dell'art. 60 bis del 633/72. 3. avverso la cartella lo Zini presentava ricorso. In primo grado il ricorso veniva rigettato. La CTR delle Marche, con la sentenza in epigrafe, accoglieva l'appello sul motivo che i prezzi ai quali i cinque autoveicoli erano stati ceduti dalla Leadercar all'appellante, confrontati con i prezzi -sempre superiori- ai quali detti veicoli erano stati rivenduti, entro breve termine dall'acquisto, e in tre casi, anche con prezzi dei listini Eurotax- non potevano essere ritenuti inferiori ai prezzi di mercato. La CTR aggiungeva che la CTR della Toscana con sentenza n.851/2017 aveva dato conto che nel "giudizio di primo grado fu svolta una ctu da cui i giudici avevano tratto il convincimentPche fossero valide le operazioni commerciali poste in essere dal contribuente e reali in valori dal medesimo indicati nella contabilità aziendale"; 3. l'Agenzia ricorre con due motivi per la cassazione della sentenza della CTR; 4. il contribuente resiste con controricorso; considerato che: 1. con il primo motivo di ricorso, l'Agenzia lamenta la violazione o falsa applicazione dell'art. 60 bis del d.p.r. 633/72, anche in uno con l'art. 14 del medesimo d.p.r. "preso nella versione ratione temporis vigente" e dell'art.2697 c.c. per avere la CTR dato rilievo a due elementi, il prezzo di rivendita e le quotazioni dei listini Eurotax, inidonei a far ritenere dimostrata la conformità dei prezzi di acquisto ai prezzi di mercato laddove invece se la CTR avesse tenuto presente il raffronto, effettuato dall'Agenzia e riportato nella cartella di pagamento, tra prezzi praticati dal cedente estero alla Leadercar e prezzi, inferiori, praticati da quest'ultima al contribuente, avrebbe ritenuto il contrario; 2. con il secondo motivo di ricorso, l'Agenzia lamenta la violazione degli artt. 111 Cot. 132, comma 2, n. 4 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c.e 36 d.lgs. 546/92 per avere la CTR, con motivazione illogica, da un lato, attribuito rilievo alla sentenza n.851/2017, resa dalla medesima CTR in altro giudizio, evidenziando che nel primo grado di tale diverso giudizio era stata svolta "una ctu da cui i giudici avevano tratto il convincimento che fossero valide le operazioni commerciali poste in essere dal contribuente e reali in valori dal medesimo indicati nella contabilità aziendale", dall'altro lato, rigettato l'eccezione del contribuente secondo cui la cartella impugnata sarebbe stata emessa "in violazione del principio del ne bis in idem" rispetto ai provvedimenti su cui era intervenuta la ridetta sentenza 851/2017, dicendo che non poteva "sostenersi che vi sia stata violazione del principio del ne bis in idem in quanto, come sì legge nella sentenza della CTR n.851/2017, ... l'oggetto di quel processo era costituito da altri provvedimenti ... riguardanti fatture per operazioni inesistenti"; 4. il primo motivo di ricorso è fondato e va accolto. 4.1. L'art. 60 bis del d.p.r. 633/72, per quanto interessa, prevede: "1. Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, su proposta degli organi competenti al controllo, sulla base di analisi effettuate su fenomeni di frode, sono individuati i beni per i quali operano le disposizioni dei commi 2 e 3. 2. In caso di mancato versamento dell'imposta da parte del cedente relativa a cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario, soggetto agli adempimenti ai fini del presente decreto, è obbligato solidalmente al pagamento della predetta imposta". La norma pone dunque una presunzione di solidarietà che vale per le «cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale». La presunzione può essere superata qualora l'obbligato solidale dimostri documentalnnente «che il prezzo inferiore dei beni è stato determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunque non è connesso con il mancato pagamento dell'imposta» (comma 3, art. 60 bis, cit.). Il decreto del ministero dell'economia e finanze 22 dicembre 2005 (Adozione dell'articolo 60-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633) prevede all'art. l(Solidarietà passiva):" 1.La solidarietà' nel pagamento dell'imposta sul valore aggiunto tra cedente e cessionario, soggetti passivi d'imposta, prevista dall'art. 60-bis, commi 2 e 3, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, opera per le cessioni aventi ad oggetto le seguenti categorie di beni: a) autoveicoli, motoveicoli, rimorchi (v.d. 87.02; v.d.. 87.03; v.d. 87.04)...". L'art. 14 dello stesso d.p.r. nella versione applicabile ratione temporis (2006) stabiliva: "Per valore normale dei beni e dei servizi si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per beni o servizi ,della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel luogo in cui è stata effettuata l'operazione o nel tempo e nel luogo più' prossimi. Per la determinazione del valore normale si fa riferimento, in quanto possibile, ai listini o alle tariffe dell'impresa che ha fornito i beni o i servizi e, in mancanza, alle mercuriali e ai listini della camera di commercio più vicina, alle tariffe professionali e ai listini di borsa". 4.2. Questa Corte ha affermato: "In tema di IVA, qualora il cedente non versi l'imposta relativa a cessioni di autovetture effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario è obbligato solidalmente al pagamento in forza della presunzione di cui all'art. 60-bis del d.P.R. n.633 del 1972, essendo a tal fine sufficiente l'obiettiva divaricazione fra il prezzo sostenuto e quello di mercato, ferma la possibilità per lo stesso cessionario di dimostrare la "plausibilità" del prezzo corrisposto, in quanto analogo a quello costantemente pattuito dal cessionario nelle precedenti transazioni con il cedente ovvero praticato anche da altri operatori del mercato di riferimento" (Cass. Sez. 5 - , sentenza n. 877 del 16/01/2019). 4.3. L'Agenzia ha basato la deduzione della non adeguatezza del prezzo di acquisto da parte dell'odierno controricorrente rispetto al prezzo normale per gli specifici veicoli, sulla circostanza, oggettivamente pregnante, evidenziata dalla medesima Agenzia fino dal primo grado, che tale prezzo era inferiore a quello praticato dall'impresa straniera alla Leadercar. E' stato valorizzato quindi il dato di un operatore del mercato di riferimento e proprio per gli specifici beni. 4.4. La CTR ha ritenuto utile a dimostrare la plausibilità del prezzo delle transazioni tra la Leadercar e il controricorrente, il fatto che tale prezzo fosse inferiore a quello al quale i beni erano stati rivenduti dall'odierno controricorrente a terzi. Si tratta, tuttavia, di fatto inconferente non essendovi alcun nesso logico inferenziale che leghi quei maggiori prezzi delle transazioni a valle alla conformità al prezzo normale del prezzo praticato a monte dalla Leadercar allo Zini. La CTR ha poi dato rilievo -per alcuni autoveicoli- ai valori desumibili dai listini Eurotax. Tali valori non possono essere considerati i soli rilevanti prescindendosi del tutto dai prezzi di acquisto sostenuti dalla cedente (in termini Cass. 877/2019 cit.). 4.5. In definitiva, la CTR, in violazione degli artt. 60-bis e 14 del d.P.R. n. 633 del 1972, ha errato nel basare la propria pronuncia su elementi in parte inconferenti in parte da raffrontarsi con il prezzo di acquisto praticato per gli specifici autoveicoli dall'originario venditore estero; 5. il secondo motivo di ricorso è fondato e merita accoglimento. 5.1. Il vizio di motivazione è ravvisabile, in conseguenza della riformulazione dell'art.360, primo comma, n.5, cod. proc. civ., disposta dall'art.54 del d.l. 22 giugno 2012, n.83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, nelle (sole) ipotesi di "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione» (Cass., Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014; conforme, ex multis, Cass., Sez. 3 -, Sentenza n. 23940 del 12/10/2017). 5.2. La CTR ha, incomprensibilmente, valorizzato alcuni passaggi della sentenza 851/2017 che la stessa CTR ha detto essere riferita ad "altri provvedimenti .... riguardanti fatture per operazioni inesistenti" ossia a fattispecie del tutto diversa da quella su cui la CTR si è pronunciata. La fattispecie contemplata dall'art. 60-bis, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, presuppone infatti l'effettività dell'operazione, sia sul piano oggettivo che soggettivo, ed è quindi tutt'altra rispetto alla fattispecie di operazioni inesistenti (in tema v. Cass, Sez. 5 - , Ordinanza n.2853 de 31/01/2019); 6. in ragione di quanto precede, il ricorso deve essere accolto, la sentenza impugnata deve essere cassata e la causa va rinviata alla C.T.R. delle Marche, in diversa composizione; 3. il giudice del rinvio dovrà provvedere alla liquidazione delle spese anche del giudizio di legittimità. P.Q.M. la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla commissione tributaria regionale delle Marche, in