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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 09912/2026

Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

C/D, domiciliata inRoma alla Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale delloStato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis;– ricorrente –[OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante protempore, rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del forodi [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in atti– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella [OSCURATO:PERSONA] n. 193/04/2023, depositata il 17.1.2023, nonnotificata.Udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] alla pubblicaudienza del 5.2.2026;Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026udita la Procura Generale in persona del sost.

Proc.

Gen.

AldoCeniccola;udita per la ricorrente l’Avvocatura dello Stato, in persona dell’avv.[OSCURATO:PERSONA];udito per la controricorrente l’avv. [OSCURATO:PERSONA];1.

La C.T.P. di [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso proposto dallasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. avverso l’avviso di accertamento n.TD9030100604/2018, emesso ai sensi degli art. 39, comma 2, lett.d) e 41-bis del d.P.R. 600/1973, nonché 19 e 54 del d.P.R. 633/1972con il quale, per quanto ancora qui ancora di interesse, venivarettificato il reddito d’impresa risultante dal Mod-UNICO/SC-2014presentato per l’anno d’imposta 2013, in conseguenza della ripresa atassazione di costi non deducibili e di ricavi non dichiarati (derivantida operazioni economiche estranee all’attività ordinaria della Societàche si configuravano come componenti reddituali del conto economicoossia come sopravvenienze attive ex art. 88 del d.P.R. 917/86,scaturiti dalla differenza fra movimentazioni in entrata e in uscita,iscritte in sottoconto denominato “[OSCURATO:PERSONA] a Terzi”,ritenuti proventi straordinari di reddito.2.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA]( d’ora in poi CGT-2), adita dalla soccombente, accoglieva il gravame,limitatamente alle suddette riprese, aderendo alla tesi della societàappellante secondo cui gli importi di cui al sottoconto “[OSCURATO:SOCIETA] e le altre aziende riconducibili alla famiglia MORELLIossia la [OSCURATO:SOCIETA] e la [OSCURATO:PERSONA], transitate, qualimovimentazioni "infragruppo", man mano che le due aziende (EMME430 e [OSCURATO:SOCIETA]) incassavano dei crediti e che venivano poiriversate dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. alle predette aziende, manNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026mano che le stesse avevano necessità di effettuare pagamenti, sicchètali movimentazioni, estranee alla sfera economica della gestioneaziendale, rappresentavano flussi finanziari con posizioni dicredito/debito e non costi o ricavi.

Richiamati propri precedentifavorevoli alla società contribuente, teneva sussistenti i presuppostiprevisti dall’art. 2359, commi 2 e 3, c.c., in ragione del rapporto diparentela che legava i soci di ciascuna delle tre società e dellacircostanza che tutte e tre avessero nominato il medesimoprocuratore speciale, anch’egli legato da vincolo di parentela ai soci.Le movimentazioni contestate erano pertanto da ritenersi nonimponibili.

Inoltre, accoglieva il motivo di gravame relativo ai costiritenuti non deducibili dagli accertatori ai punti 1) e 2) dell’avviso diaccertamento, rigettando nel resto il gravame.3.

L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.

La società intimata resiste con controricorso.4.

E’ stata fissata l'adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA], inprossimità della quale la società controricorrente ha depositatomemoria ex art. 380 bis c.p.c..

All’esito della camera di consiglio èstata emessa ordinanza interlocutoria con cui è stata disposta latrattazione della causa in pubblica udienza.5.

Le parti hanno depositato memorie.6.

La Procura Generale ha depositato requisitoria scritta.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo, rubricato «violazione e/o falsa applicazionedell’art. 53 del decreto legislativo n. 546/1992, nonché dell’art. 342c.p.c. e art. 101 Cost. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.»l’Ufficio assume che la C.T.R. ha errato nel ritenere ammissibile l’attodi appello della società, nonostante fosse del tutto generico,essendosi la contribuente limitata a insistere nelle testi difensivecontenute nel ricorso di primo grado.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20261.1.

Il motivo è infondato.1.2.

Questa Corte ha ripetutamente affermato che nel processotributario la sanzione di inammissibilità dell’appello per difetto dispecificità dei motivi, prevista dall’art.. 53, comma 1, del D.L.vo 31dicembre 1992 n. 546, deve essere interpretata restrittivamente, inconformità all’art. 14 disp. prel. cod. civ., trattandosi di disposizioneeccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi consentire,ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà dicontestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sulmerito dell’impugnazione (tra le tante, da ultime: Cass., Sez. 6^-5,24 agosto 2017, n. 20379; Cass., Sez. 5^, 15 gennaio 2019, n. 707;Cass., Sez. 5^, 15 gennaio 2019, n. 707; Cass., Sez. 5^, 21 luglio2020, n. 15519; Cass., Sez. 5^, 2 dicembre 2020, n. 27496; Cas.,Sez. 5^, 11 febbraio 2021, n. 3443; Cass., Sez. 5^, 10 marzo 2021,n. 6596; Cass., Sez. 5^, 11 marzo 2021, nn. 6850 e 6852; Cass.,Sez. 5^, 21 luglio 2020, n. 15519; Cass., Sez. 5^, 26 maggio 2021,nn. 14562 e 14582; Cass., Sez. 5^, 27 maggio 2021, n. 14873).; -l’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dall’art.53, comma 1, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, non deveconsistere in una rigorosa enunciazione delle ragioni invocate asostegno dell’appello, richiedendosi, invece, soltanto una esposizionechiara ed univoca, anche se sommaria, sia della domanda rivolta algiudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza (Cass., Sez. 5^,21 novembre 2019, n. 30341).2.

Con il secondo motivo, si deduce «Violazione e falsa applicazione delcombinato disposto degli art. 2359, comma 3 e 2729 del CodiceCivile, degli art. 5 e 118 del d.P.R. 917/86, nonché degli art. 4 del d.l.167/1990 e 1, comma 70, della l. 145/2018, in relazione al dispostodell’art. 360, comma 1, n.3 del Codice di Procedura Civile» per averela [OSCURATO:PERSONA] ritenuto che la differenza fra quantoNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026versato nel corso del 2014 alla [OSCURATO:SOCIETA]. e quanto da quest’ultimaversato alla società intimata nel corso dello stesso anno di cui allecontabilizzazioni inserite nel sottoconto denominato “FinanziamentiAttivi a Terzi” dello Stato patrimoniale, era stata erroneamenteconsiderata come “proventi straordinari di reddito”, trattandosi invecedi movimentazioni intercorse fra società facenti parte del medesimogruppo ( gruppo Morelli), stanti gli stretti legami familiari fra soci.Sostiene la ricorrente che non si tratterebbe di circostanza di per sédecisiva ai fini della sussistenza di collegamento societario ai sensidell’art. 2359, comma 3, del codice civile, costituendo, ai sensidell’art. 118 del d.P.R. 917/86, le movimentazioni infragruppooperazioni esenti sul piano fiscale solo nel caso di presentazione daparte delle stesse di conto consolidato.2.1.

Il motivo è fondato.2.2.

Pur non esistendo nell’ordinamento italiano una definizioneunitaria di “gruppo d’imprese” con valore generale, il concetto èriconosciuto in diverse norme settoriali, tra cui l’art. 2497 c.c.(responsabilità da direzione e coordinamento); l’art. 2359 c.c.(nozione di società controllata e collegata); il D.Lgs. 58/1998 (TestoUnico della Finanza); il D.Lgs. 209/2005 (Codice delle Assicurazioni);l’art. 117 T.U.I.R. (consolidato fiscale nazionale e mondiale).2.2.

L’elemento strutturale del “gruppo”, secondo unanime dottrina, èla presenza di una società capogruppo (holding o controllante), cheesercita un’influenza dominante su una o più società controllate,strategiche comuni.

È così definito dunque l'insieme di imprese e/o disocietà che, seppur distinte per soggettività giuridica, sonodirettamente collegate sul piano finanziario ed organizzativo (adesempio, a ciascuna corrisponde un distinto settore di attività o unadistinta fase del processo produttivo).

Di regola, una società (dettaNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026capogruppo, o holding) è posta al vertice del gruppo, con funzioni didirezione e controllo delle sottoposte o attraverso il possesso delpacchetto di maggioranza del capitale sociale (controllo di diritto),oppure con la possibilità di imporre la propria volontà in assemblea(controllo di fatto).2.3.

L’attività di direzione e coordinamento è disciplinata dall’art.2497 e seguenti del codice civile e si configura quando una societàesercita, direttamente o indirettamente, un potere direttivosistematico su un’altra, indirizzandone le scelte imprenditoriali.

Illegislatore riconosce il fenomeno e ne legittima l’esercizio, ma losottopone a un regime di responsabilità specifico, volto a tutelare gliinteressi della società eterodiretta, gli interessi dei soci di minoranzae i creditori sociali.2.4.

In particolare, la società o l’ente che esercita attività di direzionee coordinamento risponde in caso di danno arrecato alla societàeterodiretta per atti compiuti in esecuzione di tale attività, salvoprova che il danno sia stato successivamente eliminato o compensato.La responsabilità può essere solidale con gli amministratori dellasocietà eterodiretta, qualora abbiano partecipato al compimentodell’atto dannoso.2.5.

Per garantire la trasparenza del fenomeno, l’art. 2497-bis c.c.impone poi precisi obblighi di pubblicità e informazione.

Inparticolare: gli amministratori delle società sottoposte a direzione ecoordinamento devono indicarlo negli atti e nella corrispondenza;l’esistenza di tale attività deve risultare nel registro delle imprese; larelazione sulla gestione deve contenere un’analisi dei rapportiintercorsi con la società capogruppo, ai sensi dell’art. 2497-bis,comma 3, c.c.

In mancanza di tale pubblicità, si presume che lasocietà eserciti direzione e coordinamento sulle proprie controllate,salvo prova contraria.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20262.6.

In ambito fallimentare, il Codice della crisi d’impresa (D.Lgs.14/2019) riconosce la possibilità di trattare i gruppi in crisi in manieracoordinata, attraverso il concordato preventivo di gruppo el’amministrazione straordinaria di gruppo, con obiettivi disemplificazione e trattamento unitario del dissesto.

Particolareassicurativo, dove le autorità di vigilanza esercitano poteri di controlloe richiedono obblighi informativi estesi.2.7.

Sotto il profilo fiscale, l’ordinamento riconosce i gruppi d’impresemondiale (artt. 117 e ss.

TUIR), che consentono di determinareun’unica base imponibile complessiva, evenienza da escludersi nelcaso di specie, per come incontroverso.3.

Il concetto di controllo assume dunque un ruolo centrale nellaconfigurazione del gruppo.

Dottrina e giurisprudenza distinguono tra:controllo di diritto, quando una società dispone della maggioranza deivoti esercitabili nell’assemblea ordinaria di un’altra società; controllodi fatto, quando, anche in assenza della maggioranza, sussisteun’influenza dominante per effetto di particolari vincoli contrattuali odella partecipazione significativa al capitale sociale; controllocontrattuale, nei casi in cui l’influenza dominante deriva da pattiparasociali, accordi di direzione o contratti specifici.3.1.

Mentre la relazione di collegamento societario interno sipresume, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., ove una delle societàeserciti almeno un quinto dei voti nell’assemblea dell’altra o,comunque, si può desumere dall’assetto statutario della societàsoggetta all’influenza, il collegamento societario esterno è invece unasituazione di fatto da accertarsi di volta in volta, verificando se, inconcreto, sussistano o meno le condizioni di dipendenza economicaNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026che generano la possibilità dell’esercizio dell’influenza notevole inassemblea.3.2.

L’accertamento dell’esistenza del collegamento societario nonimplica tuttavia di per sé anche l’esistenza del gruppo societario.

Ilcollegamento societario è una relazione unilaterale intercorrenteunicamente tra la società che subisce l’influenza e la società che laesercita, operante a livello assembleare e non comporta lapresunzione legale relativa di esercizio da parte della societàdominante dell’attività di direzione e coordinamento che è l’essenzadel gruppo societario nella disciplina codicistica.

La previsionedell’art. 2497 sexies c.c., che sancisce la presunzione legale relativadi esercizio da parte dell’ente dominante dell’attività di direzione ecoordinamento in presenza della relazione di controllo societario è,infatti, chiara nel richiamare solo la parte dell’art. 2359 c.c. chedisciplina la relazione di controllo societario, così escludendo ilrichiamo dell’art 2359 comma 3 c.c., concernente il collegamentosocietario.3.3.

Non è, dunque, sufficiente dimostrare l’esistenza delcollegamento societario esterno per affermare la ricorrenza di ungruppo societario, essendo piuttosto necessaria la prova rigorosadell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamento da parte di unadeterminata società sulle altre.3.4 Ed invero, il mero rapporto di parentela fra i soci di societàdiverse, per potersi tradurre nel collegamento societario esterno dicui all’art. 2359 comma 3 c.c., deve esprimersi, in concreto,nell’esercizio effettivo di un’influenza notevole sulle decisioniassembleari da parte di una ben determinata società sulle altre epresuppone, dunque, l’individuazione dell’ente dominante, del tipo edelle modalità di influenza nelle assemblee delle società collegateNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026determinate dal rapporto di parentela con il socio dell’entedominante.3.5.

Non è, quindi, sufficiente la mera constatazione del rapporto diparentela fra soci di società diverse per ravvisare il collegamentosocietario, che presuppone l’accertamento di tutti gli altri elementi difatto necessari alla prova dell’effettiva influenza esercitata da undeterminato ente all’interno dell’assemblea dell’altro nell’adozione diben precise decisioni strategiche dell’impresa.

In altri termini, perl’accertamento del collegamento societario tra società partecipate dasoggetti diversi è necessario verificare non solo il rapporto diparentela, ma anche come le dinamiche dei rapporti familiari tra socidi società diverse si siano tradotte in influenza notevole sulle decisionistrategiche dell’assemblea di una specifica società e in intese dirette arealizzare ben precise finalità economiche comuni.3.6.

Lo stesso precedente di legittimità richiamato nella sentenzaimpugnata (Cass. n. 7554/2011) ha riconosciuto la possibile rilevanzadei rapporti familiari tra i soci nell’esercizio dell’influenza notevole,affermando il principio secondo cui “A norma dell'art. 2359, terzocomma, cod. civ., si considerano collegate le società sulle qualiun'altra società esercita un'influenza notevole; tale situazione - che lanorma considera presunta ove nell'assemblea ordinaria possa essereesercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo, se si tratta disocietà quotate in borsa - può sussistere anche in presenza di societàa ristretta base azionaria e familiare, in virtù del vincolo di complicitàche - secondo l'"id quod plerumque accidit" - connota i rapporti deiparenti di primo e secondo grado, facendone derivare intese dirette arealizzare finalità comuni”.

Ma il suddetto arresto si riferisce, come giàevidente dal tenore della massima, ad un contesto dicompartecipazione reciproca dei soci legati da vincoli di parentela allecompagini sociali delle società coinvolte e, dunque, ad una situazioneNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026di fatto ove il legame familiare non era l’unico elemento posto afondamento dell’accertamento del collegamento societario.

Lacircostanza emerge dalla motivazione, ove la Corte chiarisce che ilcollegamento deve consistere in un rapporto intercorrente tra societào imprese, tale da giustificare la situazione della "influenza notevole"e tale situazione è stata riscontrata nella fattispecie, in considerazionedella posizione di F.L., che era socia in misura di un quinto del capitalesociale della società acquirente ed in misura del 95% del capitalesociale della società alienante che sarebbe successivamente fallita.3.7.

In ogni caso, come già chiarito, la prova dell’esistenza delcollegamento societario, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., nondetermina la presunzione di esistenza del gruppo societario di cuipotrebbe, al più, costituire un indizio.

L’accertamento dell’esistenzadel gruppo societario esige, infatti, la prova rigorosa dell’eserciziodell’attività di direzione e coordinamento da parte della societàcapogruppo, attraverso la dimostrazione dell’esistenza di ben precisied individuati atti di indirizzo della gestione delle consociate.3.8.

In definitiva, il rapporto di parentela o affinità tra soggetti chesiano soci di società diverse non è, di per sé, sufficiente a dimostrarel’esistenza del collegamento societario esterno fra gli enti, ai sensidell’art. 2359 comma 3 c.c., essendo necessario l’accertamento, inconcreto, dell’esercizio di un’influenza notevole da parte di unasocietà determinata sulle decisioni assembleari strategiche dell’altrae, in ogni caso, l’accertamento del collegamento societario non vale afar presumere l’esistenza di un gruppo societario, che richiede laprova rigorosa dell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamentoda parte della società capogruppo sulle altre consociate.4.

Nel caso di specie, la CTR non ha fatto corretta applicazione deiprincipi richiamati laddove, dapprima ha ritenuto la relazione diparentela fra soggetti che sono tutti componenti di compagini socialiNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026diverse, sufficiente a dimostrare il collegamento societario senzaneanche individuare quale ente dei tre avrebbe esercitato l’influenzanotevole, in virtù di quali intese e per quali specifiche finalità comunie, di poi, ha confuso il collegamento societario con il grupposocietario, traendo dall’accertamento del collegamento societarioconseguenze giuridiche proprie solo dell’accertamento dell’esistenzadel gruppo di imprese, che non ha in alcun modo compiuto; senza,peraltro, dare alcun rilievo al dato, pacifico, della mancanza di unbilancio consolidato.4.1.

Infine, ha omesso di considerare che l’art. 88, comma 4, delT.U.I.R è norma di stretta interpretazione, in quanto introduceun’esenzione fiscale.

Questa Corte, nella sentenza n. 22917/2014 (v.anche Cass. n. 35768/2022, con riferimento ad una sommaaccreditata sul conto corrente di una società da parte del padre deisoci), ha spiegato che, in tema di determinazione del redditod'impresa, l'esenzione prevista dall'art. 88, quarto comma, del d.P.R.n. 22 dicembre 1986 n. 917, che, nella versione "ratione temporis"applicabile, non considera sopravvenienze attive i versamenti dei sociin denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale allesocietà in nome collettivo o in accomandita semplice, purestendendosi, in virtù del combinato disposto degli artt. 95, primocomma, e 87, primo comma, del medesimo d.P.R. n. 917 del 1986alle società di capitali, non è applicabile ai conferimenti effettuati dasoggetti diversi dai soci della beneficiata, anche se da questi ultimidelegati al pagamento nell'ambito di operazioni tra società delmedesimo gruppo, in quanto trattandosi di disposizione fiscale difavore, che sottrae a tassazione le suddette tipologie di versamenti, ènorma di natura eccezionale e, pertanto, di stretta interpretazione.Tale interpretazione è stata avallata dalla Corte Costituzionale, nellasentenza n. 264/2017.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20265.

Con il terzo motivo, rubricato «violazione e/o falsa applicazione delcombinato disposto degli articoli 99, comma 1 e 109, del d.p.r.917/1986, nonché art. 25 del d.p.r. 600/73», in relazione all’art. 360n. 3 c.p.c., la ricorrente assume, in sintesi, che la C.T.R. ha errato aritenere che le ritenute d’acconto effettuate dall’intimata qualesostituto d’imposta, in relazione a emolumenti di cui alle fattureemesse nei sui confronti durante l’anno 2013 da professionisti perl’opera svolta in favore della medesima, costituissero costi deducibililaddove, ai sensi dell’art. 99 del d.P.R. 917/86, trattandosi di frazionedell’imposta dai medesimi dovuta in relazione al reddito realizzato(anche) mediante detti emolumenti costituivano imposte nondeducibili.5.1.

Il motivo è fondato.5.2.

Invero, il committente, società di capitali, è tenuto, con obbligodi rivalsa, ai sensi dell’art. 25 del d.P.R. n. 600/73, a trattenere sulcompenso erogato al professionista la c.d. ritenuta a titolo d’accontoche provvede a versare all’Erario.

Si tratta dunque di un costo delprofessionista, che riceverà dal committente il compenso al nettodella ritenuta.5.3.

I giudici di appello hanno accolto il motivo di gravame dellasocietà, riguardante la ripresa a tassazione ai fini Ires e Irap dellasomma di euro 9.716,04 + 100,00 - di cui ai punti 1) e 2) dell’avvisodi accertamento (pagg. 3 e 4) -, ritenendo che la società, fungendoda “sostituto d’imposta”, ovvero sostituendosi al professionista nelpagamento dell’IRPEF, tratteneva una percentuale sul compensopagato a seguito della ricezione della prestazione.

La ritenuta nonrappresentava, quindi, per la società un’imposta, di cui all’art.99 delTUIR, da considerare indetraibile.

L’importo che la società avevaversato all’erario era stato scomputato dal compenso per laprestazione, che rimaneva per intero detraibile, e versatoNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026successivamente con F.24.

La somma di €.9.816,04, recuperata atassazione dall’Agenzia, non concorreva pertanto a formare il redditod’impresa.5.4.

La decisione della CGT-2 si pone pertanto in evidente contrastocon l’art. 99, primo comma, del T.U.I.R., a mente del quale le impostesui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa – come appuntonel caso in esame - non sono ammesse in deduzione, in quanto laritenuta d’acconto avviene sul compenso spettante al professionistaed è pertanto un costo di quest’ultimo.6.

In conclusione, in accoglimento del secondo e terzo motivo,respinto il primo, la sentenza va cassata e la causa rinviata alla Cortedi giustizia di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,per un nuovo e motivato esame, oltre che per liquidare le spese delgiudizio di legittimità.

P.Q.MLa Corte accoglie il secondo e il terzo motivo, rigettato il primo; cassala sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Cortedi giustizia di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,per un nuovo e motivato esame, oltre che per liquidare le spese delgiudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5.2.2026.Il consigliere estensore Il Presidente( [OSCURATO:PERSONA] ) ([OSCURATO:PERSONA])

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
C/D, domiciliata inRoma alla Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale delloStato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis;– ricorrente –[OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante protempore, rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del forodi [OSCURATO:PERSONA], giusta procura speciale in atti– controricorrente –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella [OSCURATO:PERSONA] n. 193/04/2023, depositata il 17.1.2023, nonnotificata.Udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] alla pubblicaudienza del 5.2.2026;Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026udita la Procura Generale in persona del sost. Proc. Gen. AldoCeniccola;udita per la ricorrente l’Avvocatura dello Stato, in persona dell’avv.[OSCURATO:PERSONA];udito per la controricorrente l’avv. [OSCURATO:PERSONA];1. La C.T.P. di [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso proposto dallasocietà [OSCURATO:SOCIETA]. avverso l’avviso di accertamento n.TD9030100604/2018, emesso ai sensi degli art. 39, comma 2, lett.d) e 41-bis del d.P.R. 600/1973, nonché 19 e 54 del d.P.R. 633/1972con il quale, per quanto ancora qui ancora di interesse, venivarettificato il reddito d’impresa risultante dal Mod-UNICO/SC-2014presentato per l’anno d’imposta 2013, in conseguenza della ripresa atassazione di costi non deducibili e di ricavi non dichiarati (derivantida operazioni economiche estranee all’attività ordinaria della Societàche si configuravano come componenti reddituali del conto economicoossia come sopravvenienze attive ex art. 88 del d.P.R. 917/86,scaturiti dalla differenza fra movimentazioni in entrata e in uscita,iscritte in sottoconto denominato “[OSCURATO:PERSONA] a Terzi”,ritenuti proventi straordinari di reddito.2. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA]( d’ora in poi CGT-2), adita dalla soccombente, accoglieva il gravame,limitatamente alle suddette riprese, aderendo alla tesi della societàappellante secondo cui gli importi di cui al sottoconto “[OSCURATO:SOCIETA] e le altre aziende riconducibili alla famiglia MORELLIossia la [OSCURATO:SOCIETA] e la [OSCURATO:PERSONA], transitate, qualimovimentazioni "infragruppo", man mano che le due aziende (EMME430 e [OSCURATO:SOCIETA]) incassavano dei crediti e che venivano poiriversate dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. alle predette aziende, manNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026mano che le stesse avevano necessità di effettuare pagamenti, sicchètali movimentazioni, estranee alla sfera economica della gestioneaziendale, rappresentavano flussi finanziari con posizioni dicredito/debito e non costi o ricavi. Richiamati propri precedentifavorevoli alla società contribuente, teneva sussistenti i presuppostiprevisti dall’art. 2359, commi 2 e 3, c.c., in ragione del rapporto diparentela che legava i soci di ciascuna delle tre società e dellacircostanza che tutte e tre avessero nominato il medesimoprocuratore speciale, anch’egli legato da vincolo di parentela ai soci.Le movimentazioni contestate erano pertanto da ritenersi nonimponibili. Inoltre, accoglieva il motivo di gravame relativo ai costiritenuti non deducibili dagli accertatori ai punti 1) e 2) dell’avviso diaccertamento, rigettando nel resto il gravame.3. L’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi. La società intimata resiste con controricorso.4. E’ stata fissata l'adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA], inprossimità della quale la società controricorrente ha depositatomemoria ex art. 380 bis c.p.c.. All’esito della camera di consiglio èstata emessa ordinanza interlocutoria con cui è stata disposta latrattazione della causa in pubblica udienza.5. Le parti hanno depositato memorie.6. La Procura Generale ha depositato requisitoria scritta.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, rubricato «violazione e/o falsa applicazionedell’art. 53 del decreto legislativo n. 546/1992, nonché dell’art. 342c.p.c. e art. 101 Cost. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.»l’Ufficio assume che la C.T.R. ha errato nel ritenere ammissibile l’attodi appello della società, nonostante fosse del tutto generico,essendosi la contribuente limitata a insistere nelle testi difensivecontenute nel ricorso di primo grado.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20261.1. Il motivo è infondato.1.2. Questa Corte ha ripetutamente affermato che nel processotributario la sanzione di inammissibilità dell’appello per difetto dispecificità dei motivi, prevista dall’art.. 53, comma 1, del D.L.vo 31dicembre 1992 n. 546, deve essere interpretata restrittivamente, inconformità all’art. 14 disp. prel. cod. civ., trattandosi di disposizioneeccezionale che limita l’accesso alla giustizia, dovendosi consentire,ogni qual volta nell’atto sia comunque espressa la volontà dicontestare la decisione di primo grado, l’effettività del sindacato sulmerito dell’impugnazione (tra le tante, da ultime: Cass., Sez. 6^-5,24 agosto 2017, n. 20379; Cass., Sez. 5^, 15 gennaio 2019, n. 707;Cass., Sez. 5^, 15 gennaio 2019, n. 707; Cass., Sez. 5^, 21 luglio2020, n. 15519; Cass., Sez. 5^, 2 dicembre 2020, n. 27496; Cas.,Sez. 5^, 11 febbraio 2021, n. 3443; Cass., Sez. 5^, 10 marzo 2021,n. 6596; Cass., Sez. 5^, 11 marzo 2021, nn. 6850 e 6852; Cass.,Sez. 5^, 21 luglio 2020, n. 15519; Cass., Sez. 5^, 26 maggio 2021,nn. 14562 e 14582; Cass., Sez. 5^, 27 maggio 2021, n. 14873).; -l’indicazione dei motivi specifici dell’impugnazione, richiesta dall’art.53, comma 1, del D.L.vo 31 dicembre 1992 n. 546, non deveconsistere in una rigorosa enunciazione delle ragioni invocate asostegno dell’appello, richiedendosi, invece, soltanto una esposizionechiara ed univoca, anche se sommaria, sia della domanda rivolta algiudice del gravame, sia delle ragioni della doglianza (Cass., Sez. 5^,21 novembre 2019, n. 30341).2. Con il secondo motivo, si deduce «Violazione e falsa applicazione delcombinato disposto degli art. 2359, comma 3 e 2729 del CodiceCivile, degli art. 5 e 118 del d.P.R. 917/86, nonché degli art. 4 del d.l.167/1990 e 1, comma 70, della l. 145/2018, in relazione al dispostodell’art. 360, comma 1, n.3 del Codice di Procedura Civile» per averela [OSCURATO:PERSONA] ritenuto che la differenza fra quantoNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026versato nel corso del 2014 alla [OSCURATO:SOCIETA]. e quanto da quest’ultimaversato alla società intimata nel corso dello stesso anno di cui allecontabilizzazioni inserite nel sottoconto denominato “FinanziamentiAttivi a Terzi” dello Stato patrimoniale, era stata erroneamenteconsiderata come “proventi straordinari di reddito”, trattandosi invecedi movimentazioni intercorse fra società facenti parte del medesimogruppo ( gruppo Morelli), stanti gli stretti legami familiari fra soci.Sostiene la ricorrente che non si tratterebbe di circostanza di per sédecisiva ai fini della sussistenza di collegamento societario ai sensidell’art. 2359, comma 3, del codice civile, costituendo, ai sensidell’art. 118 del d.P.R. 917/86, le movimentazioni infragruppooperazioni esenti sul piano fiscale solo nel caso di presentazione daparte delle stesse di conto consolidato.2.1. Il motivo è fondato.2.2. Pur non esistendo nell’ordinamento italiano una definizioneunitaria di “gruppo d’imprese” con valore generale, il concetto èriconosciuto in diverse norme settoriali, tra cui l’art. 2497 c.c.(responsabilità da direzione e coordinamento); l’art. 2359 c.c.(nozione di società controllata e collegata); il D.Lgs. 58/1998 (TestoUnico della Finanza); il D.Lgs. 209/2005 (Codice delle Assicurazioni);l’art. 117 T.U.I.R. (consolidato fiscale nazionale e mondiale).2.2. L’elemento strutturale del “gruppo”, secondo unanime dottrina, èla presenza di una società capogruppo (holding o controllante), cheesercita un’influenza dominante su una o più società controllate,strategiche comuni. È così definito dunque l'insieme di imprese e/o disocietà che, seppur distinte per soggettività giuridica, sonodirettamente collegate sul piano finanziario ed organizzativo (adesempio, a ciascuna corrisponde un distinto settore di attività o unadistinta fase del processo produttivo). Di regola, una società (dettaNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026capogruppo, o holding) è posta al vertice del gruppo, con funzioni didirezione e controllo delle sottoposte o attraverso il possesso delpacchetto di maggioranza del capitale sociale (controllo di diritto),oppure con la possibilità di imporre la propria volontà in assemblea(controllo di fatto).2.3. L’attività di direzione e coordinamento è disciplinata dall’art.2497 e seguenti del codice civile e si configura quando una societàesercita, direttamente o indirettamente, un potere direttivosistematico su un’altra, indirizzandone le scelte imprenditoriali. Illegislatore riconosce il fenomeno e ne legittima l’esercizio, ma losottopone a un regime di responsabilità specifico, volto a tutelare gliinteressi della società eterodiretta, gli interessi dei soci di minoranzae i creditori sociali.2.4. In particolare, la società o l’ente che esercita attività di direzionee coordinamento risponde in caso di danno arrecato alla societàeterodiretta per atti compiuti in esecuzione di tale attività, salvoprova che il danno sia stato successivamente eliminato o compensato.La responsabilità può essere solidale con gli amministratori dellasocietà eterodiretta, qualora abbiano partecipato al compimentodell’atto dannoso.2.5. Per garantire la trasparenza del fenomeno, l’art. 2497-bis c.c.impone poi precisi obblighi di pubblicità e informazione. Inparticolare: gli amministratori delle società sottoposte a direzione ecoordinamento devono indicarlo negli atti e nella corrispondenza;l’esistenza di tale attività deve risultare nel registro delle imprese; larelazione sulla gestione deve contenere un’analisi dei rapportiintercorsi con la società capogruppo, ai sensi dell’art. 2497-bis,comma 3, c.c. In mancanza di tale pubblicità, si presume che lasocietà eserciti direzione e coordinamento sulle proprie controllate,salvo prova contraria.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20262.6. In ambito fallimentare, il Codice della crisi d’impresa (D.Lgs.14/2019) riconosce la possibilità di trattare i gruppi in crisi in manieracoordinata, attraverso il concordato preventivo di gruppo el’amministrazione straordinaria di gruppo, con obiettivi disemplificazione e trattamento unitario del dissesto. Particolareassicurativo, dove le autorità di vigilanza esercitano poteri di controlloe richiedono obblighi informativi estesi.2.7. Sotto il profilo fiscale, l’ordinamento riconosce i gruppi d’impresemondiale (artt. 117 e ss. TUIR), che consentono di determinareun’unica base imponibile complessiva, evenienza da escludersi nelcaso di specie, per come incontroverso.3. Il concetto di controllo assume dunque un ruolo centrale nellaconfigurazione del gruppo. Dottrina e giurisprudenza distinguono tra:controllo di diritto, quando una società dispone della maggioranza deivoti esercitabili nell’assemblea ordinaria di un’altra società; controllodi fatto, quando, anche in assenza della maggioranza, sussisteun’influenza dominante per effetto di particolari vincoli contrattuali odella partecipazione significativa al capitale sociale; controllocontrattuale, nei casi in cui l’influenza dominante deriva da pattiparasociali, accordi di direzione o contratti specifici.3.1. Mentre la relazione di collegamento societario interno sipresume, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., ove una delle societàeserciti almeno un quinto dei voti nell’assemblea dell’altra o,comunque, si può desumere dall’assetto statutario della societàsoggetta all’influenza, il collegamento societario esterno è invece unasituazione di fatto da accertarsi di volta in volta, verificando se, inconcreto, sussistano o meno le condizioni di dipendenza economicaNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026che generano la possibilità dell’esercizio dell’influenza notevole inassemblea.3.2. L’accertamento dell’esistenza del collegamento societario nonimplica tuttavia di per sé anche l’esistenza del gruppo societario. Ilcollegamento societario è una relazione unilaterale intercorrenteunicamente tra la società che subisce l’influenza e la società che laesercita, operante a livello assembleare e non comporta lapresunzione legale relativa di esercizio da parte della societàdominante dell’attività di direzione e coordinamento che è l’essenzadel gruppo societario nella disciplina codicistica. La previsionedell’art. 2497 sexies c.c., che sancisce la presunzione legale relativadi esercizio da parte dell’ente dominante dell’attività di direzione ecoordinamento in presenza della relazione di controllo societario è,infatti, chiara nel richiamare solo la parte dell’art. 2359 c.c. chedisciplina la relazione di controllo societario, così escludendo ilrichiamo dell’art 2359 comma 3 c.c., concernente il collegamentosocietario.3.3. Non è, dunque, sufficiente dimostrare l’esistenza delcollegamento societario esterno per affermare la ricorrenza di ungruppo societario, essendo piuttosto necessaria la prova rigorosadell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamento da parte di unadeterminata società sulle altre.3.4 Ed invero, il mero rapporto di parentela fra i soci di societàdiverse, per potersi tradurre nel collegamento societario esterno dicui all’art. 2359 comma 3 c.c., deve esprimersi, in concreto,nell’esercizio effettivo di un’influenza notevole sulle decisioniassembleari da parte di una ben determinata società sulle altre epresuppone, dunque, l’individuazione dell’ente dominante, del tipo edelle modalità di influenza nelle assemblee delle società collegateNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026determinate dal rapporto di parentela con il socio dell’entedominante.3.5. Non è, quindi, sufficiente la mera constatazione del rapporto diparentela fra soci di società diverse per ravvisare il collegamentosocietario, che presuppone l’accertamento di tutti gli altri elementi difatto necessari alla prova dell’effettiva influenza esercitata da undeterminato ente all’interno dell’assemblea dell’altro nell’adozione diben precise decisioni strategiche dell’impresa. In altri termini, perl’accertamento del collegamento societario tra società partecipate dasoggetti diversi è necessario verificare non solo il rapporto diparentela, ma anche come le dinamiche dei rapporti familiari tra socidi società diverse si siano tradotte in influenza notevole sulle decisionistrategiche dell’assemblea di una specifica società e in intese dirette arealizzare ben precise finalità economiche comuni.3.6. Lo stesso precedente di legittimità richiamato nella sentenzaimpugnata (Cass. n. 7554/2011) ha riconosciuto la possibile rilevanzadei rapporti familiari tra i soci nell’esercizio dell’influenza notevole,affermando il principio secondo cui “A norma dell'art. 2359, terzocomma, cod. civ., si considerano collegate le società sulle qualiun'altra società esercita un'influenza notevole; tale situazione - che lanorma considera presunta ove nell'assemblea ordinaria possa essereesercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo, se si tratta disocietà quotate in borsa - può sussistere anche in presenza di societàa ristretta base azionaria e familiare, in virtù del vincolo di complicitàche - secondo l'"id quod plerumque accidit" - connota i rapporti deiparenti di primo e secondo grado, facendone derivare intese dirette arealizzare finalità comuni”. Ma il suddetto arresto si riferisce, come giàevidente dal tenore della massima, ad un contesto dicompartecipazione reciproca dei soci legati da vincoli di parentela allecompagini sociali delle società coinvolte e, dunque, ad una situazioneNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026di fatto ove il legame familiare non era l’unico elemento posto afondamento dell’accertamento del collegamento societario. Lacircostanza emerge dalla motivazione, ove la Corte chiarisce che ilcollegamento deve consistere in un rapporto intercorrente tra societào imprese, tale da giustificare la situazione della "influenza notevole"e tale situazione è stata riscontrata nella fattispecie, in considerazionedella posizione di F.L., che era socia in misura di un quinto del capitalesociale della società acquirente ed in misura del 95% del capitalesociale della società alienante che sarebbe successivamente fallita.3.7. In ogni caso, come già chiarito, la prova dell’esistenza delcollegamento societario, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., nondetermina la presunzione di esistenza del gruppo societario di cuipotrebbe, al più, costituire un indizio. L’accertamento dell’esistenzadel gruppo societario esige, infatti, la prova rigorosa dell’eserciziodell’attività di direzione e coordinamento da parte della societàcapogruppo, attraverso la dimostrazione dell’esistenza di ben precisied individuati atti di indirizzo della gestione delle consociate.3.8. In definitiva, il rapporto di parentela o affinità tra soggetti chesiano soci di società diverse non è, di per sé, sufficiente a dimostrarel’esistenza del collegamento societario esterno fra gli enti, ai sensidell’art. 2359 comma 3 c.c., essendo necessario l’accertamento, inconcreto, dell’esercizio di un’influenza notevole da parte di unasocietà determinata sulle decisioni assembleari strategiche dell’altrae, in ogni caso, l’accertamento del collegamento societario non vale afar presumere l’esistenza di un gruppo societario, che richiede laprova rigorosa dell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamentoda parte della società capogruppo sulle altre consociate.4. Nel caso di specie, la CTR non ha fatto corretta applicazione deiprincipi richiamati laddove, dapprima ha ritenuto la relazione diparentela fra soggetti che sono tutti componenti di compagini socialiNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026diverse, sufficiente a dimostrare il collegamento societario senzaneanche individuare quale ente dei tre avrebbe esercitato l’influenzanotevole, in virtù di quali intese e per quali specifiche finalità comunie, di poi, ha confuso il collegamento societario con il grupposocietario, traendo dall’accertamento del collegamento societarioconseguenze giuridiche proprie solo dell’accertamento dell’esistenzadel gruppo di imprese, che non ha in alcun modo compiuto; senza,peraltro, dare alcun rilievo al dato, pacifico, della mancanza di unbilancio consolidato.4.1. Infine, ha omesso di considerare che l’art. 88, comma 4, delT.U.I.R è norma di stretta interpretazione, in quanto introduceun’esenzione fiscale. Questa Corte, nella sentenza n. 22917/2014 (v.anche Cass. n. 35768/2022, con riferimento ad una sommaaccreditata sul conto corrente di una società da parte del padre deisoci), ha spiegato che, in tema di determinazione del redditod'impresa, l'esenzione prevista dall'art. 88, quarto comma, del d.P.R.n. 22 dicembre 1986 n. 917, che, nella versione "ratione temporis"applicabile, non considera sopravvenienze attive i versamenti dei sociin denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale allesocietà in nome collettivo o in accomandita semplice, purestendendosi, in virtù del combinato disposto degli artt. 95, primocomma, e 87, primo comma, del medesimo d.P.R. n. 917 del 1986alle società di capitali, non è applicabile ai conferimenti effettuati dasoggetti diversi dai soci della beneficiata, anche se da questi ultimidelegati al pagamento nell'ambito di operazioni tra società delmedesimo gruppo, in quanto trattandosi di disposizione fiscale difavore, che sottrae a tassazione le suddette tipologie di versamenti, ènorma di natura eccezionale e, pertanto, di stretta interpretazione.Tale interpretazione è stata avallata dalla Corte Costituzionale, nellasentenza n. 264/2017.Numero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/20265. Con il terzo motivo, rubricato «violazione e/o falsa applicazione delcombinato disposto degli articoli 99, comma 1 e 109, del d.p.r.917/1986, nonché art. 25 del d.p.r. 600/73», in relazione all’art. 360n. 3 c.p.c., la ricorrente assume, in sintesi, che la C.T.R. ha errato aritenere che le ritenute d’acconto effettuate dall’intimata qualesostituto d’imposta, in relazione a emolumenti di cui alle fattureemesse nei sui confronti durante l’anno 2013 da professionisti perl’opera svolta in favore della medesima, costituissero costi deducibililaddove, ai sensi dell’art. 99 del d.P.R. 917/86, trattandosi di frazionedell’imposta dai medesimi dovuta in relazione al reddito realizzato(anche) mediante detti emolumenti costituivano imposte nondeducibili.5.1. Il motivo è fondato.5.2. Invero, il committente, società di capitali, è tenuto, con obbligodi rivalsa, ai sensi dell’art. 25 del d.P.R. n. 600/73, a trattenere sulcompenso erogato al professionista la c.d. ritenuta a titolo d’accontoche provvede a versare all’Erario. Si tratta dunque di un costo delprofessionista, che riceverà dal committente il compenso al nettodella ritenuta.5.3. I giudici di appello hanno accolto il motivo di gravame dellasocietà, riguardante la ripresa a tassazione ai fini Ires e Irap dellasomma di euro 9.716,04 + 100,00 - di cui ai punti 1) e 2) dell’avvisodi accertamento (pagg. 3 e 4) -, ritenendo che la società, fungendoda “sostituto d’imposta”, ovvero sostituendosi al professionista nelpagamento dell’IRPEF, tratteneva una percentuale sul compensopagato a seguito della ricezione della prestazione. La ritenuta nonrappresentava, quindi, per la società un’imposta, di cui all’art.99 delTUIR, da considerare indetraibile. L’importo che la società avevaversato all’erario era stato scomputato dal compenso per laprestazione, che rimaneva per intero detraibile, e versatoNumero registro generale 13606/2024Numero sezionale 84/2026Numero di raccolta generale 9912/2026Data pubblicazione 17/04/2026successivamente con F.24. La somma di €.9.816,04, recuperata atassazione dall’Agenzia, non concorreva pertanto a formare il redditod’impresa.5.4. La decisione della CGT-2 si pone pertanto in evidente contrastocon l’art. 99, primo comma, del T.U.I.R., a mente del quale le impostesui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa – come appuntonel caso in esame - non sono ammesse in deduzione, in quanto laritenuta d’acconto avviene sul compenso spettante al professionistaed è pertanto un costo di quest’ultimo.6. In conclusione, in accoglimento del secondo e terzo motivo,respinto il primo, la sentenza va cassata e la causa rinviata alla Cortedi giustizia di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,per un nuovo e motivato esame, oltre che per liquidare le spese delgiudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo e il terzo motivo, rigettato il primo; cassala sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Cortedi giustizia di secondo grado della [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione,per un nuovo e motivato esame, oltre che per liquidare le spese delgiudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5.2.2026.Il consigliere estensore Il Presidente( [OSCURATO:PERSONA] ) ([OSCURATO:PERSONA])