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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 21 settembre 2026

Cassazione n. 25612/2026

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ntata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA]-intimato-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 449/2025 depositata il 14/1/2025.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 8/7/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1.

Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Salerno, [OSCURATO:PERSONA],Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026titolare dell’impresa individuale Vento di Levante, impugnò l’avviso diaccertamento n.

TF9010404305/2019 con il quale si contestava, perl’anno 2014, l’applicazione dell’IVA al 22% su operazioni erroneamenteritenute esenti ai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.

Inparticolare, la pretesa riguardante l’IVA aveva ad oggetto prestazioni ditrasporto marittimo di passeggeri, rese dal contribuente in favore dellaGruppo battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]. e non direttamente degli utenti; sitrattava pertanto, ad avviso dell’Amministrazione, di prestazioni di naturacommerciale in forza di un contratto con la predetta società che, peraltro,espressamente prevedeva l’applicazione dell’IVA.La CTP accolse il ricorso, ritenendo che per l’esenzione rilevasseesclusivamente la natura oggettiva della prestazione.2.

L’Amministrazione propose appello al quale resistette ilcontribuente.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania dichiaròl’inammissibilità dell’impugnazione per difetto di specificità, in quantoriproduceva le medesime argomentazioni svolte nel giudizio di primogrado.3.

Questa Corte, con ordinanza n. 27827/2023, accolse il ricorsodell’Agenzia delle Entrate, ritenendo che l’appello fosse sufficientementespecifico.4.

Il contribuente riassunse il giudizio e la Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Campania, con la sentenza indicata in epigrafe,rigettò nuovamente l’appello, osservando che ciò che rileva ai finidell’esenzione è la natura oggettiva della prestazione (indipendentementedal soggetto nei confronti del quale viene resa) che rientra senz’altronell’ipotesi prevista dall’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972;irrilevante, invece, era il contenuto del contratto tra la contribuente e laS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] - nel quale i compensi erano stabiliticon la precisazione che gli stessi includevano l’IVA - giacché le imposteNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026trovano la loro fonte esclusivamente nella legge, così che la volontà delleparti è priva di significato.5.

Avverso tale sentenza l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato ad un solo motivo.Il contribuente non ha resistito con controricorso ed è rimastointimato.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con l’unico motivo di ricorso, l’Amministrazione ha dedotto il viziodi cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 10,comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.Dopo aver richiamato la giurisprudenza civile (Cass. n. 419/2020 eCass. n. 12599/2014) e penale (Cass. n. 46715/2018) di questa Corte -secondo la quale per l’operatività dell’esenzione sarebbe necessario chel’attività consista esclusivamente nel trasporto di passeggeri senza altreprestazioni di carattere turistico o ricreativo, e che venga resa neiconfronti di una collettività indefinita con il rilascio delle necessarieautorizzazioni a seguito di procedura di concorso - ha osservato che, nelcaso di specie, sarebbero ravvisabili due distinti rapporti: il primo tra laS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] ed i passeggeri per il qualeopererebbe l’esenzione ed il secondo, di natura commerciale, al qualedovrebbe trovare applicazione l’aliquota ordinaria tra il controricorrente ela S.r.l..

Tale ultimo rapporto era regolato da un contratto – peraltro privodi data certa – che prevedeva dei compensi per le corse effettuatedall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] espressamente considerati “IVA inclusa”.1.2 Il motivo è infondato.Occorre precisare che, nel caso di specie, trova applicazione, rationetemporis, l’art. 10, comma 1°, n. 14) nel testo anteriore alle modificheintrodotte con l. 232/2016, secondo il quale sono esenti dall’IVA le«prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicoli daNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026piazza o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasportomarittimo, lacuale, fluviale e lagunare.

Si considerano urbani i trasportieffettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra lorooltre cinquanta chilometri».L’art. 1, commi 33 e ss., l. 232/2016, per le operazioni compiute adecorrere dal 1° gennaio 2017, ha eliminato il riferimento alle prestazionieffettuate con «altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi ditrasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare»; queste ultime, infatti,sono state incluse tra le prestazioni per le quali si applicano le aliquoteagevolate in base alla tabella A parte II bis n. 1 ter e parte III n. 127novies.Va altresì considerato l’art. 36 bis d.l. 50/2022 conv. in l. 91/2022,rubricato «Interpretazione autentica di norme del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in materia di servizi di trasportodi persone per finalità turistico-ricreative», secondo il quale «Ledisposizioni dell'articolo 10, primo comma, numero 14), del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e della tabella A,parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata almedesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, siinterpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioniivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972.

L'interpretazione di cui al primo periodonon si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto».Infine, l’art. 371 della direttiva 2006/112/CE stabilisce che «[OSCURATO:PERSONA] che al 1° gennaio 1978 esentavano le operazioni elencatenell'allegato X, parte B, possono continuare ad esentarle, alle condizioniNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026esistenti alla suddetta data in ciascuno Stato membro interessato»; ilnumero 10 dell’allegato X parte B fa riferimento al «trasporto di persone eil trasporto di beni quali bagagli e autovetture al seguito di viaggiatori o leprestazioni di servizi connesse con il trasporto di persone, qualora iltrasporto di tali persone sia esente», ma non contiene una definizione ditrasporto.Tuttavia, tale nozione, secondo la Corte di Giustizia UE «deve essereinterpretata conformemente al senso abituale dei termini in questione»(cfr. sentenza 18 gennaio 2001, nella causa C-83/99, Comm.

C. Spagna,punti da 17 a 20); infatti, «in mancanza, nella sesta direttiva, di unadefinizione dell'attività di «trasporto di persone e dei rispettivi bagagli alseguito», di cui all'allegato H, quinta categoria, occorre interpretare taledisposizione alla luce del contesto in cui essa si situa nell'ambito dellasesta direttiva e non in funzione di considerazioni, come quelle fatte valeredal governo spagnolo, relative a divergenze di applicazione di tale direttivanegli Stati membri.18 Emerge dall'art. 12, n. 3, lett. a), della sesta direttiva chel'applicazione di una o due aliquote ridotte è una possibilità riconosciutaagli Stati membri in deroga al principio secondo cui è da applicarel'aliquota normale.

Inoltre, secondo tale disposizione, le aliquote Ivaridotte possono essere applicate solo alle cessioni di beni ed alleprestazioni di servizi di cui all'allegato H.19 Ora, risulta da una costante giurisprudenza che le disposizioni chehanno carattere di deroga ad un principio devono essere interpretaterestrittivamente (v., in particolare, sentenze 12 febbraio 1998, causa C-92/96, Commissione/Spagna, Racc. pag.

I 505, punto 31, e 7 settembre1999, causa C-216/97, Gregg, Racc. pag.

I-4947, punto 12).20 Discende da quanto precede che la nozione di «trasporto di personee dei rispettivi bagagli al seguito» deve essere interpretataconformemente al senso abituale dei termini in questione».Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026Infine, pur dovendo tenersi conto del principio in forza del quale lenorme che stabiliscono esenzioni all’IVA vanno interpretate in sensorestrittivo, va comunque considerato che le operazioni soggiacentiall’imposizione, e quindi di riflesso anche le esenzioni, che specularmentesottraggono all’imposizione talune (categorie di) operazioni, devonoessere riguardate unicamente nella loro dimensione oggettiva, nonassumendo alcun rilievo «la volontà soggettiva delle parti» (CGUE, 4settembre 2019, causa C-71/18, KPC Herning, punto 26, e ID., 27settembre 2007, causa C-409/04, Teleos, punto 39, dalla primaespressamente richiamata).Tanto premesso, va comunque osservato che la giurisprudenza diquesta corte richiamata dalla ricorrente (Cass. n. 419/2020; Cass. n.12599/2014) non appare di particolare aiuto con riferimento allafattispecie de qua, in quanto riguarda ipotesi nelle quali alle prestazioni ditrasporto si accompagnavano anche altre prestazioni di carattere turisticoricreativo, che, invece, nel caso di specie non ricorrono; né apparesignificativo il riferimento alla questione della necessità di appositeautorizzazioni (evidenziata in Cass. n. 6966/2021) che riguarda situazionicontingenti (nella specie, esercizio del servizio di trasporto nella laguna diVenezia) che non possono essere generalizzate in assenza di accertamentidi fatto in tal senso.1.3 Infatti, quando un’operazione è costituita da una serie di elementie di atti, si devono prendere in considerazione tutte le circostanze nellequali si svolge l'operazione considerata per determinare se tale operazionecomporti, ai fini IVA, due o più prestazioni distinte o un'unica prestazione(v., in tal senso, sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C 501/09 e C-502/09, EU:C:2011:135, punto 52 e giurisprudenzaivi citata, nonché del 21 febbraio 2013, Zamberk, C-18/12,EU:C:2013:95, punto 27 e giurisprudenza ivi citata; da ultimo Cortegiustizia UE, Sent., 18 gennaio 2018, causa C-463/16).

La Corte ha altresìNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026dichiarato che, da un lato, dall’articolo 2 della sesta direttiva discende checiascuna operazione dev’essere considerata di regola come autonoma eindipendente e che, dall'altro, l'operazione costituita da un’unicaprestazione sotto il profilo economico non dev’essere artificialmente divisain più parti per non alterare la funzionalità del sistema dell'Iva, sicché si èin presenza di un'unica prestazione quando due o più elementi o attiforniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamenteconnessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economicaindissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C 499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 53 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bastovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 70 egiurisprudenza ivi citata).Inoltre, il giudice unionale ha affermato che vi è un’unica prestazionenel caso in cui uno o più elementi debbono essere considerati costitutividella prestazione principale, mentre altri elementi devono invece essereconsiderati come una o più prestazioni accessorie, cui si applica la stessadisciplina tributaria della prestazione principale: pertanto, una prestazioneè considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisceper la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nellemigliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C 497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 54 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bagtovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 71 egiurisprudenza ivi citata).

Dalla citata giurisprudenza della Corte unionalesi evince, quindi, che, quando si è in presenza di una pluralità diprestazioni, occorre tenere conto della complessiva attività economicasvolta e, in particolare, la specifica finalità perseguita e l'interesseeconomico sottostante, sicché, proprio in relazione alla suddetta finalità,una prestazione è da considerarsi accessoria quando non costituisce il fineNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026ultimo perseguito, ma il mezzo per il raggiungimento della effettiva finalitàeconomica perseguita.1.4 Più di recente, tuttavia, anche alla luce della norma diinterpretazione autentica riportata, si è affermato che l’esenzione o lariduzione delle aliquote per i servizi di trasporto marittimo di personetrovano «applicazione anche ove siano effettuate esclusivamenteprestazioni di trasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornituradi ulteriori servizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv.dalla l. n. 91 del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazioneautentica, in conformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando ilsignificato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla luce deiprincipi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando unaregola di giudizio destinata ad operare in termini generali sia per lecontroversie pendenti che per quelle future, con esclusione dei solirapporti esauriti» (Cass. n. 35054/2023).Anche la norma di interpretazione autentica riconosce, tuttavia,l’esenzione o le aliquote agevolate alle prestazioni indicate nelle normesopra richiamate «effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972».

Nel caso in cui vengano forniti serviziulteriori rispetto al trasporto, che non siano meramente accessori nelsenso sopra indicato, vanno comunque escluse l’esenzione o leagevolazioni.1.5 Nel caso in esame è pacifico che la prestazione si esaurisce inun’attività di mero trasporto, tuttavia, ad avviso della ricorrente, lacircostanza che la prestazione non viene resa dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] infavore dei passeggeri, bensì della [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA],Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026sarebbe sufficiente ad escludere la riconducibilità della stessa nell’ambitodell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, nella formulazione rationetemporis applicabile.Tali considerazioni non sono condivisibili.

Va innanzi tutto evidenziatoche l’aspetto preminente è certamente quello oggettivo, come evidenziatoanche dalla giurisprudenza sopra riportata, sicché da tale punto di vistanon è possibile escludere la stessa dall’ambito dell’art. 10, comma 1°, n.14) d.P.R. 633/1972.1.6 Inoltre, la conclusione non muterebbe ove si volesse concentrarel’attenzione sui rapporti intercorsi tra il [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:SOCIETA] battelliericosta d’[OSCURATO:SOCIETA] e tra quest’ultima ed i passeggeri.Ed infatti la stessa ricorrente afferma che «A monte di tali prestazionidi servizio era stato stipulato tra le parti, in data 03.03.2014, appositocontratto di “trasporto marittimo di passeggeri”, con cui il trasportatore([OSCURATO:PERSONA]) si obbligava ad eseguire per conto del committente([OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri surichiesta di quest’ultimo.Nel citato contratto, privo di data certa, era previsto quanto segue: “…1) Il trasportatore eseguirà per conto del Committente trasporto dipasseggeri su richiesta di quest’ultimo a seconda delle esigenze su varipercorsi e distanze diverse individuati come segue: Percorso n. 1:[OSCURATO:SOCIETA]/Minori/Maiori e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Conca dei Marini eviceversa solo andata; Percorso n. 2: 4 [OSCURATO:SOCIETA]/Cetara e viceversa soloandata - [OSCURATO:SOCIETA]/Positano e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Salerno eviceversa solo andata ; Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata eritorno. 2) Il committente pagherà come corrispettivo del percorsoeffettuato il seguente importo Iva compresa come da normativa vigentecome descritto di seguito: Percorso n. 1: Euro 3,00 s/a Euro 6 A/r IVACompresa; Percorso n. 2: EURO 5,50 S/a o S/r Iva compresa; Percorso n.3: Euro 11,00 A/r Iva compresa. 4) Sono a carico del trasportatore tutteNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026le spese di porto, di agenzia, di dogana, diritti vari, pilotaggio (serichiesto), ormeggiatori ed il carburante su tutti i trasporti marittimieffettuati per conto del committente […]».Orbene, in base alla stessa prospettazione offerta dalla ricorrente,secondo la quale «il trasportatore ([OSCURATO:PERSONA]) si obbligava adeseguire per conto del committente ([OSCURATO:PERSONA]AmalfiS.R.L.) il trasporto di passeggeri su richiesta di quest’ultimo», deveritenersi che, ai fini IVA, il rapporto in esame vada ricondotto alla figuradel mandato senza rappresentanza.

Devono pertanto trovare applicazionei principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6,par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forzadei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di serviziidentiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore chepartecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbiaricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per contodel quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo,personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013,n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360,laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisceall'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitriciprestazioni da erogare a terzi beneficiari).

Dunque, per quel che concerneil rapporto giuridico tra mandante e mandatario, «...il loro ruolo rispettivodi prestatore di servizi e di pagatore è artificialmente invertito ai finidell'IVA» (Corte giust. 14 luglio 2011, C-464/10, [OSCURATO:PERSONA]Belge S.A.,punto 35).5.1.- Sicché se la prestazione di servizi a cui un operatore partecipa èsoggetta all'iva, lo è anche il rapporto giuridico tra tale operatore e quelloper il quale agisce (v., in tal senso, Corte giust. in causa C-274/15, cit.,punto 87)» (Cass. n. 28940/2020; vedi anche Corte Giust. causa C-707/18, [OSCURATO:PERSONA] SRL, punto 37).

Conseguentemente,Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026qualora sia esente – o assoggettata ad aliquota ridotta - una delleprestazioni, lo è anche l’altra.I medesimi principi, del resto, trovano applicazione nei rapporti, permolti aspetti affini a quelli in esame, tra imprese consorziate, consorzio (osocietà consortile) ed ente appaltante, con conseguente unitarietà delregime fiscale della doppia fatturazione e trasferibilità dell’eventualeagevolazione tributaria nell'ambito del meccanismo del cd. ribaltamento,per cui il regime fiscale della fattura emessa nei confronti dell’appaltantenon può che essere il medesimo di quello della fattura emessa dalconsorzio nei confronti dei consorziati o viceversa (a seconda dellemodalità di configurazione del rapporto) per il ribaltamento dei costi (cfr.,ex multis, Cass. n. 18437/2017; Cass. n. 3166/2018; Cass. n.24320/2018; Cass. n. 19786/2020; Cass. 4401/2026).

Per quantoesposto, quindi, alle prestazioni rese dalla S.r.l. nei confronti deipasseggeri ed a quelle rese dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della S.r.l.non possono trovare applicazione regimi IVA differenti.1.7 Le considerazioni fin qui svolte trovano una decisiva conferma neld.lgs. 10/2026 – la cui entrata in vigore è fissata per il 1° gennaio 2027 –che, all’art. 169, rubricato «norme di interpretazione autentica e dicoordinamento», alla lett. v), stabilisce che «la disposizione di cuiall’articolo 37, comma 1, lettera q), deve intendersi nel senso chel’esenzione dall’IVA si applica anche se il trasporto è effettuato dal vettorein dipendenza di contratti stipulati con soggetti diversi dal viaggiatore»;l’art. 37, comma 1°, d.lgs. 10/2026 indica le prestazioni esenti da impostae la lett. q) riproduce sostanzialmente il testo attualmente vigente dell’art.10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972 («prestazioni di trasporto urbanodi persone effettuate mediante veicoli da piazza.

Si considerano urbani itrasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distantitra loro oltre cinquanta chilometri»), mentre le altre prestazioni diNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026trasporto, soggette all’aliquota del 5% e del 10%, sono previste nellaTabella A, Parte III, n. 3 e Parte IV, n. 112.2.

Il ricorso va quindi rigettato.Non occorre provvedere in ordine alle spese del presente giudizio dilegittimità in quanto il controricorrente è rimasto intimato, né dichiarare lasussistenza dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, aisensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto la ricorrente è un soggettoistituzionalmente esonerato dal versamento dello stesso (Cass. n.1778/2016; Cass. n. 5955/2014).

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 8/7/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ntata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA]-intimato-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 449/2025 depositata il 14/1/2025.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 8/7/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Salerno, [OSCURATO:PERSONA],Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026titolare dell’impresa individuale Vento di Levante, impugnò l’avviso diaccertamento n. TF9010404305/2019 con il quale si contestava, perl’anno 2014, l’applicazione dell’IVA al 22% su operazioni erroneamenteritenute esenti ai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972. Inparticolare, la pretesa riguardante l’IVA aveva ad oggetto prestazioni ditrasporto marittimo di passeggeri, rese dal contribuente in favore dellaGruppo battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]. e non direttamente degli utenti; sitrattava pertanto, ad avviso dell’Amministrazione, di prestazioni di naturacommerciale in forza di un contratto con la predetta società che, peraltro,espressamente prevedeva l’applicazione dell’IVA.La CTP accolse il ricorso, ritenendo che per l’esenzione rilevasseesclusivamente la natura oggettiva della prestazione.2. L’Amministrazione propose appello al quale resistette ilcontribuente.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania dichiaròl’inammissibilità dell’impugnazione per difetto di specificità, in quantoriproduceva le medesime argomentazioni svolte nel giudizio di primogrado.3. Questa Corte, con ordinanza n. 27827/2023, accolse il ricorsodell’Agenzia delle Entrate, ritenendo che l’appello fosse sufficientementespecifico.4. Il contribuente riassunse il giudizio e la Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Campania, con la sentenza indicata in epigrafe,rigettò nuovamente l’appello, osservando che ciò che rileva ai finidell’esenzione è la natura oggettiva della prestazione (indipendentementedal soggetto nei confronti del quale viene resa) che rientra senz’altronell’ipotesi prevista dall’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972;irrilevante, invece, era il contenuto del contratto tra la contribuente e laS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] - nel quale i compensi erano stabiliticon la precisazione che gli stessi includevano l’IVA - giacché le imposteNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026trovano la loro fonte esclusivamente nella legge, così che la volontà delleparti è priva di significato.5. Avverso tale sentenza l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato ad un solo motivo.Il contribuente non ha resistito con controricorso ed è rimastointimato.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con l’unico motivo di ricorso, l’Amministrazione ha dedotto il viziodi cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione dell’art. 10,comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.Dopo aver richiamato la giurisprudenza civile (Cass. n. 419/2020 eCass. n. 12599/2014) e penale (Cass. n. 46715/2018) di questa Corte -secondo la quale per l’operatività dell’esenzione sarebbe necessario chel’attività consista esclusivamente nel trasporto di passeggeri senza altreprestazioni di carattere turistico o ricreativo, e che venga resa neiconfronti di una collettività indefinita con il rilascio delle necessarieautorizzazioni a seguito di procedura di concorso - ha osservato che, nelcaso di specie, sarebbero ravvisabili due distinti rapporti: il primo tra laS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] ed i passeggeri per il qualeopererebbe l’esenzione ed il secondo, di natura commerciale, al qualedovrebbe trovare applicazione l’aliquota ordinaria tra il controricorrente ela S.r.l.. Tale ultimo rapporto era regolato da un contratto – peraltro privodi data certa – che prevedeva dei compensi per le corse effettuatedall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] espressamente considerati “IVA inclusa”.1.2 Il motivo è infondato.Occorre precisare che, nel caso di specie, trova applicazione, rationetemporis, l’art. 10, comma 1°, n. 14) nel testo anteriore alle modificheintrodotte con l. 232/2016, secondo il quale sono esenti dall’IVA le«prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicoli daNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026piazza o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasportomarittimo, lacuale, fluviale e lagunare. Si considerano urbani i trasportieffettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra lorooltre cinquanta chilometri».L’art. 1, commi 33 e ss., l. 232/2016, per le operazioni compiute adecorrere dal 1° gennaio 2017, ha eliminato il riferimento alle prestazionieffettuate con «altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi ditrasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare»; queste ultime, infatti,sono state incluse tra le prestazioni per le quali si applicano le aliquoteagevolate in base alla tabella A parte II bis n. 1 ter e parte III n. 127novies.Va altresì considerato l’art. 36 bis d.l. 50/2022 conv. in l. 91/2022,rubricato «Interpretazione autentica di norme del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in materia di servizi di trasportodi persone per finalità turistico-ricreative», secondo il quale «Ledisposizioni dell'articolo 10, primo comma, numero 14), del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e della tabella A,parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata almedesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, siinterpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioniivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972. L'interpretazione di cui al primo periodonon si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto».Infine, l’art. 371 della direttiva 2006/112/CE stabilisce che «[OSCURATO:PERSONA] che al 1° gennaio 1978 esentavano le operazioni elencatenell'allegato X, parte B, possono continuare ad esentarle, alle condizioniNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026esistenti alla suddetta data in ciascuno Stato membro interessato»; ilnumero 10 dell’allegato X parte B fa riferimento al «trasporto di persone eil trasporto di beni quali bagagli e autovetture al seguito di viaggiatori o leprestazioni di servizi connesse con il trasporto di persone, qualora iltrasporto di tali persone sia esente», ma non contiene una definizione ditrasporto.Tuttavia, tale nozione, secondo la Corte di Giustizia UE «deve essereinterpretata conformemente al senso abituale dei termini in questione»(cfr. sentenza 18 gennaio 2001, nella causa C-83/99, Comm. C. Spagna,punti da 17 a 20); infatti, «in mancanza, nella sesta direttiva, di unadefinizione dell'attività di «trasporto di persone e dei rispettivi bagagli alseguito», di cui all'allegato H, quinta categoria, occorre interpretare taledisposizione alla luce del contesto in cui essa si situa nell'ambito dellasesta direttiva e non in funzione di considerazioni, come quelle fatte valeredal governo spagnolo, relative a divergenze di applicazione di tale direttivanegli Stati membri.18 Emerge dall'art. 12, n. 3, lett. a), della sesta direttiva chel'applicazione di una o due aliquote ridotte è una possibilità riconosciutaagli Stati membri in deroga al principio secondo cui è da applicarel'aliquota normale. Inoltre, secondo tale disposizione, le aliquote Ivaridotte possono essere applicate solo alle cessioni di beni ed alleprestazioni di servizi di cui all'allegato H.19 Ora, risulta da una costante giurisprudenza che le disposizioni chehanno carattere di deroga ad un principio devono essere interpretaterestrittivamente (v., in particolare, sentenze 12 febbraio 1998, causa C-92/96, Commissione/Spagna, Racc. pag. I 505, punto 31, e 7 settembre1999, causa C-216/97, Gregg, Racc. pag. I-4947, punto 12).20 Discende da quanto precede che la nozione di «trasporto di personee dei rispettivi bagagli al seguito» deve essere interpretataconformemente al senso abituale dei termini in questione».Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026Infine, pur dovendo tenersi conto del principio in forza del quale lenorme che stabiliscono esenzioni all’IVA vanno interpretate in sensorestrittivo, va comunque considerato che le operazioni soggiacentiall’imposizione, e quindi di riflesso anche le esenzioni, che specularmentesottraggono all’imposizione talune (categorie di) operazioni, devonoessere riguardate unicamente nella loro dimensione oggettiva, nonassumendo alcun rilievo «la volontà soggettiva delle parti» (CGUE, 4settembre 2019, causa C-71/18, KPC Herning, punto 26, e ID., 27settembre 2007, causa C-409/04, Teleos, punto 39, dalla primaespressamente richiamata).Tanto premesso, va comunque osservato che la giurisprudenza diquesta corte richiamata dalla ricorrente (Cass. n. 419/2020; Cass. n.12599/2014) non appare di particolare aiuto con riferimento allafattispecie de qua, in quanto riguarda ipotesi nelle quali alle prestazioni ditrasporto si accompagnavano anche altre prestazioni di carattere turisticoricreativo, che, invece, nel caso di specie non ricorrono; né apparesignificativo il riferimento alla questione della necessità di appositeautorizzazioni (evidenziata in Cass. n. 6966/2021) che riguarda situazionicontingenti (nella specie, esercizio del servizio di trasporto nella laguna diVenezia) che non possono essere generalizzate in assenza di accertamentidi fatto in tal senso.1.3 Infatti, quando un’operazione è costituita da una serie di elementie di atti, si devono prendere in considerazione tutte le circostanze nellequali si svolge l'operazione considerata per determinare se tale operazionecomporti, ai fini IVA, due o più prestazioni distinte o un'unica prestazione(v., in tal senso, sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C 501/09 e C-502/09, EU:C:2011:135, punto 52 e giurisprudenzaivi citata, nonché del 21 febbraio 2013, Zamberk, C-18/12,EU:C:2013:95, punto 27 e giurisprudenza ivi citata; da ultimo Cortegiustizia UE, Sent., 18 gennaio 2018, causa C-463/16). La Corte ha altresìNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026dichiarato che, da un lato, dall’articolo 2 della sesta direttiva discende checiascuna operazione dev’essere considerata di regola come autonoma eindipendente e che, dall'altro, l'operazione costituita da un’unicaprestazione sotto il profilo economico non dev’essere artificialmente divisain più parti per non alterare la funzionalità del sistema dell'Iva, sicché si èin presenza di un'unica prestazione quando due o più elementi o attiforniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamenteconnessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economicaindissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C 499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 53 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bastovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 70 egiurisprudenza ivi citata).Inoltre, il giudice unionale ha affermato che vi è un’unica prestazionenel caso in cui uno o più elementi debbono essere considerati costitutividella prestazione principale, mentre altri elementi devono invece essereconsiderati come una o più prestazioni accessorie, cui si applica la stessadisciplina tributaria della prestazione principale: pertanto, una prestazioneè considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisceper la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nellemigliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C 497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 54 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bagtovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 71 egiurisprudenza ivi citata). Dalla citata giurisprudenza della Corte unionalesi evince, quindi, che, quando si è in presenza di una pluralità diprestazioni, occorre tenere conto della complessiva attività economicasvolta e, in particolare, la specifica finalità perseguita e l'interesseeconomico sottostante, sicché, proprio in relazione alla suddetta finalità,una prestazione è da considerarsi accessoria quando non costituisce il fineNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026ultimo perseguito, ma il mezzo per il raggiungimento della effettiva finalitàeconomica perseguita.1.4 Più di recente, tuttavia, anche alla luce della norma diinterpretazione autentica riportata, si è affermato che l’esenzione o lariduzione delle aliquote per i servizi di trasporto marittimo di personetrovano «applicazione anche ove siano effettuate esclusivamenteprestazioni di trasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornituradi ulteriori servizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv.dalla l. n. 91 del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazioneautentica, in conformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando ilsignificato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla luce deiprincipi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando unaregola di giudizio destinata ad operare in termini generali sia per lecontroversie pendenti che per quelle future, con esclusione dei solirapporti esauriti» (Cass. n. 35054/2023).Anche la norma di interpretazione autentica riconosce, tuttavia,l’esenzione o le aliquote agevolate alle prestazioni indicate nelle normesopra richiamate «effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972». Nel caso in cui vengano forniti serviziulteriori rispetto al trasporto, che non siano meramente accessori nelsenso sopra indicato, vanno comunque escluse l’esenzione o leagevolazioni.1.5 Nel caso in esame è pacifico che la prestazione si esaurisce inun’attività di mero trasporto, tuttavia, ad avviso della ricorrente, lacircostanza che la prestazione non viene resa dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] infavore dei passeggeri, bensì della [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA],Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026sarebbe sufficiente ad escludere la riconducibilità della stessa nell’ambitodell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, nella formulazione rationetemporis applicabile.Tali considerazioni non sono condivisibili. Va innanzi tutto evidenziatoche l’aspetto preminente è certamente quello oggettivo, come evidenziatoanche dalla giurisprudenza sopra riportata, sicché da tale punto di vistanon è possibile escludere la stessa dall’ambito dell’art. 10, comma 1°, n.14) d.P.R. 633/1972.1.6 Inoltre, la conclusione non muterebbe ove si volesse concentrarel’attenzione sui rapporti intercorsi tra il [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:SOCIETA] battelliericosta d’[OSCURATO:SOCIETA] e tra quest’ultima ed i passeggeri.Ed infatti la stessa ricorrente afferma che «A monte di tali prestazionidi servizio era stato stipulato tra le parti, in data 03.03.2014, appositocontratto di “trasporto marittimo di passeggeri”, con cui il trasportatore([OSCURATO:PERSONA]) si obbligava ad eseguire per conto del committente([OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri surichiesta di quest’ultimo.Nel citato contratto, privo di data certa, era previsto quanto segue: “…1) Il trasportatore eseguirà per conto del Committente trasporto dipasseggeri su richiesta di quest’ultimo a seconda delle esigenze su varipercorsi e distanze diverse individuati come segue: Percorso n. 1:[OSCURATO:SOCIETA]/Minori/Maiori e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Conca dei Marini eviceversa solo andata; Percorso n. 2: 4 [OSCURATO:SOCIETA]/Cetara e viceversa soloandata - [OSCURATO:SOCIETA]/Positano e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Salerno eviceversa solo andata ; Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata eritorno. 2) Il committente pagherà come corrispettivo del percorsoeffettuato il seguente importo Iva compresa come da normativa vigentecome descritto di seguito: Percorso n. 1: Euro 3,00 s/a Euro 6 A/r IVACompresa; Percorso n. 2: EURO 5,50 S/a o S/r Iva compresa; Percorso n.3: Euro 11,00 A/r Iva compresa. 4) Sono a carico del trasportatore tutteNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026le spese di porto, di agenzia, di dogana, diritti vari, pilotaggio (serichiesto), ormeggiatori ed il carburante su tutti i trasporti marittimieffettuati per conto del committente […]».Orbene, in base alla stessa prospettazione offerta dalla ricorrente,secondo la quale «il trasportatore ([OSCURATO:PERSONA]) si obbligava adeseguire per conto del committente ([OSCURATO:PERSONA]AmalfiS.R.L.) il trasporto di passeggeri su richiesta di quest’ultimo», deveritenersi che, ai fini IVA, il rapporto in esame vada ricondotto alla figuradel mandato senza rappresentanza. Devono pertanto trovare applicazionei principi contenuti negli artt. 28 direttiva 2006/112/CE (in precedenza, 6,par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma 3°, d.P.R. 633/1977, in forzadei quali si realizza una «finzione giuridica di due prestazioni di serviziidentiche fornite consecutivamente, per effetto della quale l'operatore chepartecipa alla prestazione di servizi, cioè il mandatario, si ritiene che abbiaricevuto, in un primo tempo, i servizi in questione dall'operatore per contodel quale agisce, cioè il mandante, prima di fornire, in un secondo tempo,personalmente tali servizi al cliente (in termini, Cass. 18 dicembre 2013,n. 28285; 23 ottobre 2013, n. 23899; 23 novembre 2018, n. 30360,laddove la successiva Cass. 29 settembre 2020, n. 20591 si riferisceall'ipotesi speculare di mandato volto a ricevere da società fornitriciprestazioni da erogare a terzi beneficiari). Dunque, per quel che concerneil rapporto giuridico tra mandante e mandatario, «...il loro ruolo rispettivodi prestatore di servizi e di pagatore è artificialmente invertito ai finidell'IVA» (Corte giust. 14 luglio 2011, C-464/10, [OSCURATO:PERSONA]Belge S.A.,punto 35).5.1.- Sicché se la prestazione di servizi a cui un operatore partecipa èsoggetta all'iva, lo è anche il rapporto giuridico tra tale operatore e quelloper il quale agisce (v., in tal senso, Corte giust. in causa C-274/15, cit.,punto 87)» (Cass. n. 28940/2020; vedi anche Corte Giust. causa C-707/18, [OSCURATO:PERSONA] SRL, punto 37). Conseguentemente,Numero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026qualora sia esente – o assoggettata ad aliquota ridotta - una delleprestazioni, lo è anche l’altra.I medesimi principi, del resto, trovano applicazione nei rapporti, permolti aspetti affini a quelli in esame, tra imprese consorziate, consorzio (osocietà consortile) ed ente appaltante, con conseguente unitarietà delregime fiscale della doppia fatturazione e trasferibilità dell’eventualeagevolazione tributaria nell'ambito del meccanismo del cd. ribaltamento,per cui il regime fiscale della fattura emessa nei confronti dell’appaltantenon può che essere il medesimo di quello della fattura emessa dalconsorzio nei confronti dei consorziati o viceversa (a seconda dellemodalità di configurazione del rapporto) per il ribaltamento dei costi (cfr.,ex multis, Cass. n. 18437/2017; Cass. n. 3166/2018; Cass. n.24320/2018; Cass. n. 19786/2020; Cass. 4401/2026). Per quantoesposto, quindi, alle prestazioni rese dalla S.r.l. nei confronti deipasseggeri ed a quelle rese dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della S.r.l.non possono trovare applicazione regimi IVA differenti.1.7 Le considerazioni fin qui svolte trovano una decisiva conferma neld.lgs. 10/2026 – la cui entrata in vigore è fissata per il 1° gennaio 2027 –che, all’art. 169, rubricato «norme di interpretazione autentica e dicoordinamento», alla lett. v), stabilisce che «la disposizione di cuiall’articolo 37, comma 1, lettera q), deve intendersi nel senso chel’esenzione dall’IVA si applica anche se il trasporto è effettuato dal vettorein dipendenza di contratti stipulati con soggetti diversi dal viaggiatore»;l’art. 37, comma 1°, d.lgs. 10/2026 indica le prestazioni esenti da impostae la lett. q) riproduce sostanzialmente il testo attualmente vigente dell’art.10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972 («prestazioni di trasporto urbanodi persone effettuate mediante veicoli da piazza. Si considerano urbani itrasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distantitra loro oltre cinquanta chilometri»), mentre le altre prestazioni diNumero registro generale 14749/2025Numero sezionale 5413/2026Numero di raccolta generale 25612/2026Data pubblicazione 21/09/2026trasporto, soggette all’aliquota del 5% e del 10%, sono previste nellaTabella A, Parte III, n. 3 e Parte IV, n. 112.2. Il ricorso va quindi rigettato.Non occorre provvedere in ordine alle spese del presente giudizio dilegittimità in quanto il controricorrente è rimasto intimato, né dichiarare lasussistenza dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, aisensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto la ricorrente è un soggettoistituzionalmente esonerato dal versamento dello stesso (Cass. n.1778/2016; Cass. n. 5955/2014). P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 8/7/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]
Sentenza Cassazione n. 25612/2026 — Fons Iuris — Fons Iuris